技術轉讓與作價入股的涉稅問題研究

陳柳惠

摘要：技術轉讓與技術作價入股是科技成果轉化中兩種重要的轉化方式，為了發揮這兩種轉化方式在促進科技成果轉化中的重要作用，推動科技成果轉化帶動產業的升級換代和結構調整，需要運用政府的調節手段來激發技術轉讓和技術作價入股的積極性，而稅收政策是有效的政府調節手段之一。文章通過對技術轉讓和技術作價入股所涉及的流轉稅和企業所得稅相關稅收優惠政策的梳理、對比和分析，提出了完善技術轉讓和技術作價入股方面稅收政策的建議。希望通過這些建議，稅收優惠政策能夠在激發科技成果轉化的積極性方面發揮更大的作用。

關鍵詞：技術轉讓；技術作價入股；稅收優惠政策

在我國創新驅動發展戰略的大背景下，為了響應我國“大眾創業、萬眾創新”的號召，科技成果轉化作為創新驅動的一個關鍵環節，受到了全國上下格外的關注和重視。在科技成果轉化中，技術轉讓和技術作價入股是兩種重要的轉化方式。如何利用稅收政策的調節作用充分發揮技術轉讓和技術作價入股在科技成果轉化中的作用，具有非常重要的實踐意義。

一、技術轉讓涉及的稅收問題

技術轉讓是指擁有技術的當事人一方將現有技術有償轉讓給他人的行為。由于引進先進的技術，可以使引進方的生產力發展起點更高，節省了研制費用，贏得了時間，因此，技術引進活動在全世界范圍內受到普遍重視和廣泛應用。從稅收法律的角度，享受稅收優惠政策的技術轉讓，是指轉讓者將其擁有的專利和非專利技術的所有權或者使用權有償轉讓他人的行為。技術轉讓行為涉及的稅收政策主要集中在流轉稅和所得稅兩個方面。

（一）流轉稅方面的稅收政策

早在1999年，為了貫徹落實《中共中央國務院關于加強技術創新，發展高科技，實現產業化的決定》（中發〔1999〕14號）的精神，鼓勵技術創新和高新技術企業的發展，財稅273號文規定，對單位和個人從事技術轉讓取得的收入，免征營業稅。納稅人從事技術轉讓申請免征營業稅時，須先進行技術轉讓合同的免稅登記，再到稅務機關申請免稅。在21世紀初，這一免稅政策在實際工作中得到廣泛的應用，極大地鼓勵了技術轉讓的積極性，有力地推動了技術創新和高新技術企業的發展。

從2012年起，我國開始在部分地區、部分行業進行“營改增”試點工作。2013年，試點工作推廣到了全國。“營改增”的試點行業囊括了部分現代服務業，具體范圍包括研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務等。這里的“研發和技術服務”，即包括了技術轉讓服務，具體指轉讓專利或者非專利技術的所有權或者使用權的業務活動。也就是說，針對技術轉讓征收的流轉稅稅種從營業稅變成了增值稅。2013年財稅37號文的附件3中對相關問題做出了規定，技術轉讓收入在取得合同免稅登記后，可以申請免征增值稅。在實務中，其操作流程及免稅效果與“營改增”之前基本保持不變。可見，技術轉讓在流轉稅環節的免稅優惠政策在“營改增”之后，依然保持了良好的延續性和穩定性，這對保持我國技術轉讓的積極性、推動自主創新的發展起到了有力的保障作用。

（二）所得稅方面的稅收政策

為了進一步鼓勵科技創新，激勵技術轉化，于2008年1月1日開始實施的《企業所得稅法》在二十七條第（四）項規定，符合條件的技術轉讓所得可以免征、減征企業所得稅。與其配套的《企業所得稅法實施條例》在第九十條對上述條款進行了細化說明，技術轉讓所得減、免稅是指一個納稅年度內，居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業所得稅。隨后，國稅函〔2009〕212號文和財稅111號文分別對技術轉讓所得的定義和技術轉讓的范圍進行了明確。技術轉讓所得指技術轉讓收入扣除技術轉讓成本和相關稅費后的余額。技術轉讓的范圍包括轉讓專利技術、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計權、植物新品種、生物醫藥新品種，以及財政部和國家稅務總局確定的其他技術。

從以上針對技術轉讓的流轉稅和所得稅的稅收規定可以看出，我國的技術轉讓基本實現了全過程的減、免稅。當轉讓所得小于500萬時，優惠力度可以達到全過程免稅。這一稅收優惠政策持續地對技術轉讓進行了全方位的支持，有力地推動了我國科技成果轉化的進程。

二、技術作價入股涉及的稅收問題

在科技成果轉化的過程中，以技術成果作價投資入股是一種典型的轉化方式。我國新修訂的《促進科技成果轉化法》第十六條第（五）項規定，“科技成果持有者可以采用以該科技成果作價投資，折算股份或者出資比例的方式進行科技成果轉化。”科技成果持有者分為法人單位和自然人兩類，本文主要研究法人單位以技術成果作價入股的行為。與技術轉讓類似，技術作價入股行為涉及的稅收政策同樣集中在流轉稅和所得稅兩個方面。

（一）流轉稅方面的稅收政策

鑒于各地股權實踐中屢屢出現以非貨幣資產入股的情形，2002年出臺的財稅191號文規定了“以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。”根據原《營業稅稅目注釋》， 無形資產包括專利權和非專利技術。可見，以技術作價入股的行為，免征營業稅。這一優惠政策一直持續到2012年開始的“營改增”試點活動。“營改增”之后，技術交易納入了增值稅征管范疇。但是，增值稅的優惠政策僅在技術轉讓和技術開發兩個方面進行了明確，對技術作價入股的行為是否延續之前的免征政策一直未有明確的規定。

技術作價入股，就是將技術成果進行轉讓，以獲取股權利益，屬于有償提供增值稅應稅服務的行為之一。如果沒有明確的免稅規定，這種行為應該征收增值稅。但是，這樣一來，對技術作價入股的流轉稅方面的稅收優惠政策就失去了連貫性，在實務中容易造成法人單位慣性地按照歷史政策享受免稅，從而引發不必要的稅收風險。

（二）所得稅方面的稅收政策

一般情況下，技術作價入股都會出現基于原賬面價值之上的增值部分，而這部分增值正是科技成果轉化帶來的凈收益的體現，對這部分增值所得如何征收所得稅，稅收優惠的力度如何，直接影響到科技成果轉化方能夠獲得的最終收益。

早在1997年，財稅77號文規定，以無形資產對外投資，發生的資產評估凈增值，不計入應納稅所得額。但在中途或到期轉讓、收回該項資產時，應將取得的收入與該無形資產投出時原賬面價值的差額計入應納稅所得額，依法繳納企業所得稅。可見，為了鼓勵科技成果轉化，國家對技術作價入股的增值部分是延緩征收企業所得稅的，只有成果轉化者真正取得收入之時，才產生現實的納稅義務。然而，這一政策在2011年被財政部令第62號文全文廢止。隨之，2014年出臺了財稅116號文，對技術作價入股的稅收優惠政策作了以下調整：“居民企業以非貨幣性資產對外投資確認的非貨幣性資產轉讓所得，可在不超過5年期限內，分期均勻計入相應年度的應納稅所得額，按規定計算繳納企業所得稅。”這里的非貨幣性資產，根據其定義是包括無形資產的。可見，在77號文廢止后，對于技術作價入股行為的所得稅優惠政策從延至轉讓或回收時納稅變成了投資入股時即產生納稅義務，優惠之處僅在于可以分5年期均勻計算繳納。77號文與116號文對比可知，前者比后者更能減輕技術轉讓單位的納稅壓力，尤其對那些初創企業，在未取得實際收入時即發生的納稅義務很有可能影響到它們進行科技成果轉化的積極性。

三、技術轉讓與作價入股稅收政策比較與分析

（一）流轉稅方面的對比分析

直接的技術轉讓行為，在“營改增”前后，均能享受免征流轉稅的優惠政策。其免稅政策的條件要求以及免稅的申請流程也秉承了一貫性原則，在“營改增”前后均沒有較大的變化。這一政策的連貫性有力地保證了稅收優惠對于技術轉讓的激勵效果，在我國科技成果轉化帶動產業發展方面充分發揮了稅收政策應有的調節作用。相比之下，針對技術作價入股的流轉稅優惠政策在“營改增”前后就表現得不那么連貫。在“營改增”之前，技術作價入股可以享受營業稅的免征優惠。但是，在“營改增”之后，這一政策并未明確地延續到增值稅的優惠規定中。為了避免不必要的稅收風險，技術作價入股的單位應按目前的規定按時、足額繳納相關的增值稅。這一對比的結果表明，僅僅從流轉稅的稅收負擔角度考慮，單位在進行技術轉化時，選擇直接的技術轉讓比選擇技術作價入股能夠享受到更多的流轉稅優惠。

（二）所得稅方面的對比分析

直接的技術轉讓行為，其轉讓所得能夠享受企業所得稅減征和免征的優惠政策，即所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅；超過500萬元的部分，減半征收。相比之下，針對技術作價入股的企業所得稅優惠政策的力度就小得多。在財稅〔1997〕77號文時期，技術作價入股僅享受延遲至實際轉讓或收回股權時再繳納企業所得稅的優惠政策。隨后，這一優惠力度進一步降低，變成在技術入股之時即發生納稅義務，優惠之處僅在于可以在不超過5年的期限里分期繳納。這一對比結果同樣表明，僅僅從企業所得稅的稅收負擔角度考慮，單位在進行技術轉化時，選擇直接的技術轉讓比選擇技術作價入股能夠享受到更多的所得稅優惠。

（三）稅收優惠政策的差異帶來的影響

通過上述對比可知，直接的技術轉讓比技術作價入股能夠享受到更多的稅收優惠。可見，稅收政策更傾向于支持直接的技術轉讓，而不是技術作價入股。但是，從科技推動產業發展的角度，技術作價入股能夠讓技術持有單位參與到技術成果的后續轉化過程中，能夠使其更加積極主動地對后續轉化過程提供支持，從而加速技術推動產業發展的進程。尤其當作價入股的科技成果不是工業化成果，而是階段性試驗成果的時候，技術持有單位這種持續性的參與就顯得更加重要。因此，在我國實行創新驅動發展戰略的背景下，稅收優惠政策應向更有利于產業發展的技術作價入股的方式傾斜，或者至少采取與直接技術轉讓同等力度的稅收優惠政策。

四、完善技術轉讓與作價入股稅收優惠的政策建議

（一）對技術轉讓稅收優惠政策的建議

繼續保持技術轉讓在流轉稅和企業所得稅方面的優惠政策，同時為了響應我國創新驅動發展的號召，在企業所得稅方面進一步加大優惠力度，提高免稅的金額限制門檻；對于一些需要大力扶持的產業，可以考慮取消門檻的限制，實施技術轉讓所得的全額免稅。

（二）對技術作價入股稅收優惠政策的建議

1. 保持流轉稅優惠政策的連續性

將“營改增”之前針對技術作價入股的營業稅免稅政策延續至“營改增”之后，在增值稅優惠政策中以明確條款對技術作價入股的增值稅免征優惠作出規定，從而實現技術作價入股與直接技術轉讓兩種方式在流轉稅方面的優惠力度保持一致。

2. 保持企業所得稅優惠政策的連續性

將“不超過5年期限內均勻分期繳納”的優惠政策恢復到財稅〔1997〕77號文時期的延至股權轉讓或回收之時再行繳納，從而減輕技術持有單位在未實現收入情況下提前納稅的壓力，讓技術持有單位，尤其是創新創業企業輕裝前進，為我國實現創新驅動發展戰略添磚加瓦。

3. 加大企業所得稅的優惠力度

為了使技術作價入股與技術轉讓兩種方式在企業所得稅方面的優惠力度保持一致，建議將技術作價入股中企業所得稅的延遲繳納優惠政策調整為稅收減免的優惠政策，即在股權轉讓或者回收之時，按照一定的金額門檻，實行企業所得稅的減征或者免征。同時，為了進一步加快科技成果轉化帶動產業發展的進程，鼓勵科技成果持有單位更多地采用技術入股的方式參與成果轉化，建議稅收優惠政策進一步向技術作價入股方式傾斜，比如在上述優惠政策的基礎上，實現技術作價入股所得全額免征企業所得稅。

（三）減少技術轉讓與作價入股稅收政策差異影響的建議

為了不影響技術持有單位采取技術作價入股方式進行科技成果轉化的積極性，可以暫時采取以下策略實現直接技術轉讓與技術作價入股的稅負去差異化：將技術作價入股分拆成貨幣入股與技術轉讓兩個階段。先以籌措的貨幣資金入股，再以直接技術轉讓方式將原擬入股的技術出售給被投資方。在貨幣入股階段，投資方和被投資方均不產生納稅義務。在技術轉讓階段，被投資方屬于直接技術轉讓，可以全額免征流轉稅，減半或者全額免征企業所得稅。對于被投資方來說，如何入股不會對其稅負產生差異性影響。通過這一暫時性策略，可以將技術作價入股方式的稅負調整為與直接技術轉讓方式基本持平，從而弱化了稅收政策對科技成果轉化單位在選擇轉化方式方面的影響，使技術持有單位更多地從推動科技發展和產業發展的角度而不是單純從稅負角度考慮轉讓方式問題。

但是，這種方式僅適用于稅收優惠政策調整過渡時期的暫時性策略。一方面，它可能引起其他股東對于技術投資方是否存在“抽逃資金”嫌疑的質詢；另一方面，作為科技成果轉化主力軍的科研院校對以貨幣資金對外投資目前大多有限制性規定，導致這種方式無法普遍適用。可見，要想徹底解決稅收政策對于科技成果轉化方式選擇上的不當影響，最終還是需要從稅收優惠政策本身的調整入手。

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（作者單位：中國科學院軟件研究所）