C2C電子商務稅收征管問題研究

張馨月　韓道琴

摘 要：C2C電子商務作為一種成本較低、效率較高的網絡交易方式近年來發展迅速。但由于我國在稅法方面缺少對網上交易所得額的具體管理條例，導致國家財政收入因此每年產生巨大損失。文章通過對C2C電子商務的背景剖析，探討了我國電子商務稅收管理方面存在的問題，分析了國外電子商務稅收的政策方案，并結合我國國情及未來預期對此問題提出了應對措施。

關鍵詞：C2C 電子商務 網上交易 稅收問題 查控

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2016）06-129-03

一、研究背景

隨著科技的發展及全球經濟一體化進程的加快，互聯網技術得到了飛速的發展，在此基礎上的電子商務交易也在各種交易方式中扮演著日益重要的角色。

電子商務是依靠網絡信息的交換從而進行的，以商品交易為主的的商業活動，一般包括電子數據交換（EDI）、電子貨幣交易、電子金融服務、存貨管理系統、家庭銀行業務電子資金轉賬（EFT）、支付處理等。按照消費群體大致可分為企業之間的交易（B2B，Business to Business）、企業與消費者之間的交易（B2C，Business to Consumer）、個人之間的交易（C2C，Consumer to Consumer）等。其中，C2C，即Consumer to Consumer是指個人與個人間的電子商務交易，實際上是由商家提供交易平臺、充當監督角色，以實現顧客間的商品買賣與勞務交易，代表有：淘寶、拍拍、易趣等。相對于較早的B2C其主要的特點是：商品種類繁多；往往存在市場價格競爭，易導致商品或服務質量相應下降；售后服務質量難以保證；缺乏健全監管體系。

C2C電子商務在很大程度上改變了中國人的生活方式，特別是購物方式。網購系統逐漸完善、多樣化，規模更是在逐年創新高。從《中國互聯網20年發展報告》反映，隨著個體商戶網絡零售業的發展，中國已然成為世界第一大網絡零售市場。數據表明，在2014年間中國網絡零售額即高達2.8萬億元，占全社會消費品總零售額的10.6%；到2015年又進一步增長至3.88萬億元，占社會消費品總零售額的12.8%，同比增長33.3%。可見網上交易將在未來交易中占據舉足輕重的地位，零售業的總銷售額比重也呈現逐年增長的態勢。

C2C電子商務將傳統的商務流程電子化、數字化，省掉了許多中間環節，大大減少了人力、物力，降低了成本，價格優勢更是促使越來越多消費者選擇其的原因。另外，由于網絡系統的基本平臺，C2C擺脫了傳統商戶的時間和空間的限制，從而使顧客可以選擇在任何時間、任何地點進行交易，從而大大提高了交易發生與進展的效率。最后，便捷的網絡通信系統可以提供豐富的信息資源，使市場日趨一體化，很大程度上減少了商家的經營成本和消費者的搜索成本，為企業和個人提供了大量發展契機，有效促進了國民經濟的發展。

由于電子商務在我國起步較晚，故如何在盡可能減少對相關產業的發展影響的基礎上對C2C電子商務交易征稅將成為我們本次討論的重點。

二、目前我國C2C電子商務稅收面臨的問題

（一）納稅主體難以確認

C2C網上交易中多采用社交網絡賬號或者E-mail等方式進行買賣雙方的議價、交易活動，此類方式下信息具有保密性質，對于公眾的安全防護措施也使得交易細節難以為人所知，故造成了“征稅盲區域”。網上交易的實名認證仍然存在較大疏漏，部分不法分子可以通過偽造盜取他人身份證件的行為順利通過實名申請，致使這些虛假主體的交易活動成了偷稅的重災區。而一旦消費者落入圈套，事后可查的線索少之又少，這就導致違法交易難以得到有效制裁，進而征稅也就無從談起了。

（二）納稅地點難以確認

由于網絡虛擬化的特性，以此為媒介的交易常常不具有明確、特定的交易地點，或者實際納稅場所經常變化，甚至無法確定。同時，網絡身份驗證往往是依托IP地址，可經常變換的IP驗證地址及偽造情況的屢屢發生，讓稅務機關監察人員也難覓其跡。

（三）收入及應納稅額難以確定，銷售商偷逃稅款現象嚴重

B2B、B2C由于賣家均已在工商局登記注冊，在一定法制規定的管控約束下納稅也較為嚴謹全面；然而，C2C形式并未納入征稅范圍，也由此給一些商家提供了偷稅的可乘之機。

根據我國個人所得稅法規定，個人經營虛擬商店以進行商品買賣、提供服務的交易不屬于個稅的任何所得形式，因此C2C形式未納入稅收征管范圍。而事實上，以淘寶為代表的電商卻是在以C2C形式為幌子行B2C之實，成為網絡交易的“潛規則”，故其網上交易收入難以納入確定的征稅項目，必然導致很大一部分應納稅交易成為漏網之魚。

此外，偷逃稅款的形式多樣，并存在造假和篡改的可能。

（四）虛擬無紙化使其缺乏可核驗性，導致發票等憑證的偽造和缺失

傳統交易中，往往通過發票、收貨憑證和賬簿等作為稅收依據。但電子商務中這類數據以電子化的虛擬形式存在，數據的收集、保存、加工和傳輸都是數字化過程，因此就有了刪改甚至惡意篡改的可能，缺乏真實性。加之，我國電子商務的網絡交易從一開始就未對交易憑證加以重視，因此造成銷售發票等憑證的偽造和缺失，使得稅務機關的稅款確認工作缺乏有效憑證，從而無法確定應納稅額。

現在很多所謂的發票都是賣家仿制的，缺乏可核驗性。但由于大多數買家缺乏相關知識與警惕性，導致了虛假票據的大肆橫行。

同時，由于大多數網絡交易是出于私人購買需要，故消費者無法使用相應發票獲得報銷。銷售商也由此發現了偷稅的契機，利用消費者貪圖小利的心理，向消費者做出不開發票就能給予其一定程度優惠的承諾。由于發票對于購買人缺少實際經濟意義，為了減少成本，大多會選擇不要發票。由此，很多的應納稅所得額便得不到明示，難以對其征收稅款。

（五）征稅效率低、成本高

征稅的原則在于應盡可能簡潔、明確，需控制征稅及納稅過程中因此產生的額外費用。但電子商務基礎下的網絡交易，缺乏實體交易過程中有經驗且取得一定專業資格的中間人、代理者。故只有買方和賣方的簡略化交易環節，在節約中間費用的同時，不可避免地存在雙方經驗不足、操作不當等問題。因此，稅收有關部門在征管過程中勢必要投入更多的財力、物力、人力，導致政府成本增加但效率卻無法提高。

（六）缺乏相應稅法及制度

網絡交易提高了生產和銷售效率，但稅收政策的滯后性卻難以適應高效運作的電子商務的發展。各種大大小小電子商務平臺每日的成交總量是一個龐大且難以統計的數字，加之如今在各種社交軟件上進行的私人交易行為也十分常見；相反，稅法的制定和修正存在滯后性，難以適應電子信息化時代的迅速發展，難以進行公平有效的治理。

三、C2C電子商務征稅存在的爭議點

（一）是否應按傳統交易方式征稅

根據稅收公平原則，稅收應公平地分擔于各納稅人，這也就意味著所有以營利為目的的商業活動都應按比例繳納稅款。但電子商務與傳統商業兩種銷售方式是否應按照相同稅率進行納稅爭議較大。另一種觀點認為，網上交易稅收若實施將成為國家稅收的一大來源，具有舉足輕重的地位，故除了正常的營業稅外還應根據情況專門設置新稅種。第三種觀點以美國免稅為例說明應通過免稅來刺激新型行業的發展。

（二）常設機構的界定

根據國際稅收管理規定，僅將從在該國常設機構所得納入該國可行使稅收管轄權的范圍；但由于互聯網消除了空間限制，以電子服務器代替了原有的實體機構，致使這類進行全部或部分經營活動的固定營業場所難以明確劃分。

（三）稅目如何劃分

原有稅目的劃分是基于不同的交易性質，如今商品勞務等傳統意義上的征稅對象的界限在電子商務世界也顯得模糊起來。電子書等數據資料形式、在線服務等虛擬服務方式及網絡下載的版權等的出現，更為明確劃分交易性質增添了難度。

（四）稅率的確定

由于跨國交易日漸盛行，根據各國國情不同，相應稅率也存在客觀差別。高低稅率的差異必將給不同稅率國家的商品交易帶來不同的影響，可是如何能確定一個各方滿意的標準稅率，有效減少避稅行為的發生也將成為一個難題。

四、國際組織及各國稅收政策

隨著各國的電子商務交易不斷增加，交易中涉及的問題越來越多，其中也包括跨國交易的稅收問題，電子商務稅收的征管越來越受到重視。

（一）國際組織

1.世界貿易組織（WTO）。在全球性電子商務規則的制定中一直扮演著積極的核心角色。1998年3月WTO通過報告指出幾點預期發展規劃：制定以全球電信網絡為基礎的設施標準；設立行業可預測的監督管理機構；制定相關管理的法律及措施；構建可預測的稅收及金融監管框架。總體而言，WTO對各成員并非采取具體強制措施，而只是提出了應給予重點關注的、具有研究價值的領域。

2.經濟合作與發展組織（OECD）。在1997年提出了有關政府職責的內容：掃除電子商務發展中的障礙，以保持自我主觀調節和法律客觀約束之間的平衡；有效保護客戶個人隱私及相關數據，提升企業信譽、增加消費者信心；保護消費者權益，嚴禁利用廣告欺詐消費者等非法經營行為；制定統一有關知識產權及多重稅收政策以解決現有問題。“中性”是OECD在制定有關稅收條例的指導原則，管轄權的劃分是其中關鍵的問題之一。在國際稅收協定中OECD就跨國電子商務的常設機構的設立進行了如下最終解釋：一企業以在他國擁有服務器為設立常設機構的場所條件；但僅擁有網址不能構成設置常設機構的基本條件，另外，網絡服務供應商并不構成該公司在他國的代理性常設機構。OECD這一系列的管轄權劃分政策的制定，在很大程度上有效維護了收入來源國的稅收利益。

3.聯合國貿易法委員會。1996年通過的《電子商業示范法》中，聯合國貿易法委員會便規范了全球的電子商務交易。之后國際經濟合作與發展組織于1998年10月在加拿大渥太華召開的以“一個無國界的世界，發揮全球電子商務的潛力”為主題的會議中，就電子商務的稅收問題達成一系列共識：建立起用戶和消費者對電子商務市場的信任；制定數字化市場下的基本規則；構建電子商務信息基礎結構；充分受益原則。

（二）各國稅收政策

1.美國。作為世界上電子商務發展最早的國家，美國在1998年便通過《互聯網免稅法案》，對虛擬商品采取不征稅原則，其余商品仍按照實體經營的標準納稅。該法案后經兩次延期，并沿用至今。2013年的《市場公平法案》規定對各州內年銷售額在100美元以上的網絡零售商征收銷售稅，同時沿用對無形商品免征關稅的制度，給予了電商一定的發展空間。

從美國制定的一系列電子商務稅收政策中不難看出其主要目的有兩點：一是保持美國在世界電子商務市場的霸主地位，特別是其中免征數字化產品的關稅的條款很大程度上保持并提高了美國公司在相關產業的競爭力，有利于美國本土企業從在其他國家的經營中獲利；二是推動本國電子商務的發展，從而帶動其他相關行業的發展，實現國家總體經濟增長的目的，從而有效提高政府的財政收入。

美國作為當今世界電子商務貿易額最多的國家，同時也是最大的電子商務輸出國，其巨大經濟收益可想而知。僅在其發展初期，美國的軟件銷售總額就突破1000億美元，而這其中有近50%是銷往其他國家的，不難看出美國政府所施行的免稅政策的最大受益者就是其本身。

2.歐盟。歐盟委員會通過1997年的《伯恩部長級會議宣言》，主張應減少不必要的限制，促進電子商務的行業競爭，擴大互聯網的商業應用。2002年英國《電子商務法》中規定所有在線銷售產品均應納入增值稅繳納范圍，并劃分了3種不同稅率標準。管轄權方面實行消費地課稅方案，即在消費國登記申報增值稅，僅在供應商與消費者同處于一個管轄權下時，才對供應商征收增值稅，有效應對了企業通過不設機構以避稅的問題。

在電子商務的發展初期，為促進其發展，歐盟所采取的政策與美國大致相同，都是對其采取優惠政策。但在網上交易方面，歐盟則更傾向于采取嚴格而非寬松的監管措施，在免征關稅上也是采取了試行的保守態度。當電子商務發展到一定階段，尤其是在美國的電子商務業在全球一國獨大后，歐盟企業開始通過游說相關機構以扭轉當前不公平競爭的狀況，歐盟也相應地采取了積極措施，委員會也通過不斷完善和修訂相關稅收政策措施，以維護歐盟國家的經濟權益，更有部分國家對數字化電子產品開始征收增值稅。

3.日本。由于電子商務交易中，分銷和付款等所有階段均是通過網絡完成的，故當局急需創建一種可以統計每筆交易詳細交易信息的方法，以對交易當事人雙方、交易地點、時間、具體交易額等相關信息進行有效監管。對此，日本政府呼吁創立全球一致的稅收征管政策，以保證企業未來發展的可預見性，提高稅收征管的公平性。在日本，網店以100萬日元為界進行交稅，年交易總額低于100萬日元的，大多無需報稅，年收益高于100萬日元的，店主則應自覺繳納稅款。

4.其他發展中國家。如果說美國的免稅政策是為了保持其在電子商務的霸主地位，那么大多數發展中國家所采取的征稅政策則是為了保證國家的稅收收入及在市場競爭中保護民族產業的地位。1999年12月，在美國西雅圖舉行的WTO會議上，對于美國意圖永久性延期免稅的提案，絕大多數發展中國家都持以堅決反對的態度，因為一旦免稅政策實行，將大幅縮小發展中國家的稅收額，很大程度上造成了財政收入不足，削弱了國家的財政實力，并會使其與發達國家的經濟實力差距進一步擴大。

五、我國電子商務的查控、征收對策

（一）建立健全稅收監管體系，實現各部門有效合作

1.健全稅收法律體系，加大對電子賬冊和電子票據的監管強度。我國應積極參與國際制度的建設與討論，從他國政策中吸取經驗，制定符合我國國情的C2C電子商務——網絡交易納稅法規，掃除稅收盲區，落實納稅主體與客體的范圍。盡快出臺相對完備的《C2C電子商務法》，制定C2C電子商務在市場準入、安全認證、信用評級、網絡交易及客戶個人信息、隱私保護等方面的規則。規范電子簽名、身份認證等電子支付行為，使電子商務有法可依、有章可循，保障網絡交易的正常秩序。

2.完善網上交易稅務登記和申報制度。發放網絡營業執照和網絡稅務登記。實施電子商務工商注冊、登記備案制度，嚴格審核其注冊資金，并收繳一定數額的保證金，提高商戶的準入門檻，從源頭上改變C2C網絡交易市場電商水平參差、商品市場魚目混珠的狀況。同時，也將建立經營異常名錄和違法業戶登記制度。這在一定程度上不僅保護了消費者的權益，而且有助于C2C網上交易進一步規范化。各項單據數據（訂貨單/付款單/物流單）呈1：1：1，即1個訂單對應1個支付單和1個物流運單。同時應建立電子商務企業電子化會計檔案，方便查詢。

3.加強社會各部門及職能機構的協調與合作。網絡交易核心在于信息溝通與傳遞，故稅源的控制需要稅務部門聯合工商、財政、審計、公安、司法等各個職能部門通力合作，實現有效監管。

（二）建立起征點，實施稅款代征代繳

1.設立起征點，鼓勵中小企業發展。C2C電子商務交易征稅已成為大勢所趨，但由于我國C2C電子商務行業尚處于起步階段，故短期內實現全面征稅勢必對行業從業者積極性造成消極影響。故可采用網絡交易免征點，對于月銷售額不滿10萬的中小型業戶仍沿用免稅方案，對于大型業戶則按實際收入總額為對象進行征稅，與傳統零售業企業按統一稅率進行征收。這樣既可以消除與傳統交易形式稅收上的不公平差異，又可以有效促進中小型個體業戶繼續發展壯大。但當他們發展到一定程度時，也應繳納稅款。即在發展初期或成長期實行寬松化管理模式，當發展至一定規模時應嚴格管理，實現市場的整體公平。

2.以電商為介質實現代征代繳。由于各大C2C電子交易平臺上有著大大小小的零售賣家，可以通過電商對其分管的商戶進行稅款的統一代征，通過有效監管核實后代理上繳稅務局。這樣可以有效實現分層管理，有助于中央的統一管理，在很大程度上提高了效率。同時，應要求電商對進入平臺的商家的銷售行為承擔法律責任，設立稅款擔保額度，并將其計于各企業名下，促使其加強行業自律與內部監督。

（三）發揮電子平臺優勢，實現征管數字化

1.可利用數字化手段開發高科技自動征稅軟件，實現征稅環節的電子化。建立以電子銀行等為核心，以電子信用卡、借記卡、支票、現金等為支付工具的支付系統，通過交易的具體流向與數額為征稅提供基礎數據信息。其中，電子稅務局對于電子發票的簽發應給予監管和控制，通過唯一編碼方式，確保發票的連續性和可查性。四單數據（訂單/支付單/物流運單/清單）均應統一向電子口岸申報。其中，物流運單由“四通一達”快遞公司發送，再由電子口岸通關服務平臺進行審核校驗，并對接到海關統一版系統審核信息，最后再經電子口岸反饋到電商平臺、支付企業及物流企業。“十二五”規劃也明確提出優化稅費電子支付系統和鼓勵科研創新。

2.充分發揮網絡交易平臺的媒介作用。分層級模塊，以交易平臺作為扣繳義務人承擔代購代繳的義務，對平臺內賣家的交易進行監督和控制，并及時向稅務局反映。其中，對于有資質且信譽情況良好的企業可以給予其代發訂單與支付單的權利。同時，C2C網絡交易應加強實名制的管控措施，實名注冊要對身份證件等個人信息的準確性、真實性予以核查。電商應承擔核實訂購人及支付人身份證信息的業務，如平臺方無法認證身份信息，則一律不予受理。

（四）調動社會各界參與，提高消費者監督意識

1.建立監督和獎勵機制。將廣大業戶納入誠信管理系統，并將其信用記錄予以公開，使買方在購物時可選擇信用良好的賣家，保障了交易的安全性；同時也將激勵各賣家主動繳納稅款，促進報稅、征稅環節的落實；并對及時繳納所得稅及增值稅的網上經營業戶予以表揚、獎勵。

2.加強消費者索取發票意識的培養。很多應納稅所得額的藏匿，消費者在很大程度上起了推波助瀾的作用，因此培養消費者對企業納稅的監督意識極為重要。只有通過宣傳教育使得消費者意識到稅收對于國家發展的重要性，主動索要發票；同時，也應教會民眾如何識別真假發票，呼吁對于提供不實發票的企業進行信用降級，對偽造發票的企業進行法律處罰。開展網絡交易“3.15”活動，建立網上消費者維權機構。

3.建立網絡交易執法監督機構。中央可通過設立第三方交易監管平臺，統一對C2C網絡交易行為進行監督執法，劃省、市、區進行管轄，實現層層監控，并及時通過網絡平臺向公眾公開相關信息。另一方面，開通網絡舉報平臺，實行匿名機制，鼓勵社會群眾進行舉報，政府部門應及時處理、調查相關非法經營及偷稅漏稅案件的真實性并對此采取相關懲戒措施，促進C2C電子商務平臺交易監管的透明化。

六、結束語

C2C電子商務作為一種新興商業模式蓬勃興起，為適應其發展，必須建立相應的法律體系和配套的具體準則，對其進行規范化。我國要應在堅持稅收公平、稅收法定和稅收中性的原則的基礎上，充分發揮C2C電子商務平臺的監管作用，引導電子商務市場的繁榮；同時還要鼓勵、支持小型企業和個人進入電子商務市場，擴大C2C電子商務市場的范圍。C2C電子商務稅收政策的制定既要立足本國實際，又要吸取國外其他國家的先進經驗。在國際電子商務活動中，要在維護本國利益的基礎上，加強國際交往與協作，不斷完善我國電子商務稅收制度。

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（作者單位：吉林財經大學 吉林長春 130022）

（作者簡介：張馨月，吉林財經大學會計學院國際會計專業；韓道琴，教授，博士，吉林財經大學會計學院副院長，主要研究方向為財務管理及國際會計。）

（責編：賈偉）