淺析我國上市公司財務報告內控評價問題與對策

呂單單

摘 要：內部控制的目標之一就是在一定程度上保證財務報告的可靠和有效，公司管理層有責任開展財務報告內部控制評價，我國開展內部控制評價工作時間不長，雖然對公司管理取得了一定的成效，但依然有問題急需解決。故本文在剖析我國上市公司財務報告內部控制評價現狀的基礎上，引出其存在的問題，最后在原則范圍內針對其問題提出解決辦法。

關鍵詞：上市公司；財務報告內控評價

一、我國上市公司財務報告內控評價現狀

現在，我國針對上市公司內部控制的評價沒有統一的標準，且各種評價方法都有，效果參差不齊，使得現有的財務報告內控評價報告質量良莠不齊，效果不明顯。在我國，財務報告內控評價的概念提出是一種創新，尤其是在審計上，其理論又得到了進一步的發展。因此如果企業財務報告內部控制評價做好了，不但可以提高上市公司管理層的認識，還可以借此提高其整個公司內部的控制環境，最后使得財務報告的可靠性和有效性得到一定的保障。

二、我國上市公司財務報告內控評價問題

（一）忽視對財務報告內控的評價

根據我國《企業內部控制規范》可知，內部控制是指由企業董事會、監事會、經理層和全體員工實施的，旨在實現控制目標的過程。其控制目標主要包括合理保證企業經營管理合法合規、資產安全、財務報告及相關信息真實完整，進而提高企業的經營能力和盈利能力，最終實現企業的戰略目標。而根據本文開頭的關于財務報告內部控制的概念可知，上市公司的內部控制與財務報告內部控制的概念相差極大，不能混為一談。如內部控制是從公司整體這個角度來把握風險和控制風險的，進而提高公司的整體經營能力和盈利能力；而財務報告內部控制的掌控層面更低一些——公司的具體經濟事項，其目標主要是從其利益相關者的角度通過控制活動合理保證其財務報告的合理可靠有效。故二者的主要區別在于其內涵和具體目標不同。

但是，現階段我國進行財務報告內控評價的法律法規依據是《企業內部控制基本規范》和相關指引。在《企業內部控制基本規范中》只是針對企業內部控制進行了具體規定和指引，并沒有針對財務報告內控評價進行具體規定，所以，在具體的評價活動過程中，這種規范的缺失最終使得對財務報告內控評價的忽視，導致評價活動沒有具體的依據。

（二）財務報告內控評價成本超出公司的承擔范疇

自從《企業內部控制規范》和其應用指引的實施，我國上市公司都按照其要求進行了內部控制信息的相關披露，然而，縱觀這幾年的實踐，會發現這些公司披露的信息大部分是為了應付或者是完成國家的任務而已，并沒有針對其本身的實際情況細致的披露，更何況是對財務報告內控的披露了。

究其原因，主要是財務報告內控評價的成本超出公司的承受范疇，進行評價需要進行人財物等支出，尤其是在執行初期，很多行為都需要財力支持。曾有研究得出這樣的結論：美國公司平均銷售收入為50億美元，就需要另外發生其報表中57%的費用去完成財務報告內控評價。然而就我國目前上市公司的盈利水平而言，這種支出使得大部分企業望而卻步。

（三）沒有選擇合理的財務報告評價方法

我國現有的《企業內部控制基本規范》和其指引的制定主要是針對制造業的控制活動進行的，雖然都對財務報告內控評價的程序和方法有了一定的規定，但都是泛泛而談，沒有具體的規定，更何況我國還有其他類型的企業。另外，這些法律法規給予公司很大的空間，使得公司領導層只是依照相關規定進行籠統地評價，并沒有對公司的內控甚至是財務報告內部控制起到真實有效的作用。

（四）財務報告內控評價的內容和范圍不明確

2001年，證監會出臺202號文件，文件規定內部控制評價主要針對企業內部控制風險較大的環節，可以評價其合規經營與否、公司治理情況、控制環境以及其他的各種控制等，這些只是舉出部分評價內容，審計人員還可以擴大審計范圍。2003年，我國內部審計協會發布了《內部審計具體準則第5號——內部控制審計》，明確指出所有的內審人員必須對內部控制情況加以評論，至于評價的全面與否由審計人員自己確定。我國的五部委于2008年聯合發布了《企業內部控制基本規范》，要求所有的上市公司于2009年7月份開始實施該規范，但給了企業很大的自主權，如其內控評價方式、時間安排和內容都由企業自主決定。

綜上所述，我國內控評價的范圍自主性較強，內容不全面也不明確，而不論是實際執行企業還是學術界都沒有針對此問題給出合理的解決對策。由此可知，作為內控評價的一個組成部分——財務報告內控評價的內容和范圍更加混亂。

三、解決我國上市公司財務報告內控評價問題的原則

（一）全面性原則

全面性是進行內控評價的一個準繩，故作為內部控制一個部分的財務報告內部控制評價也應該秉持全面原則。進行財務報告內控評價需要把公司的所有經濟業務或事項囊括進去，并針對這些業務的全過程都進行控制評價。除此之外，財務報告內控評價還應該是對全員的控制評價，不能僅僅針對普通員工進行，還應該把企業的高層管理者對財務報告內控的貢獻做出評價。

（二）重要性原則

在遵循全面性的基礎上，不能凡事事無巨細地評價，針對財務報告內控需要找出其中的風險點，結合重要業務、重大金額實施重點評價。不僅可以減少財務報告內控評價的工作量，也能節約一部分的費用支出。

（三）成本效益原則

企業生產經營的目的是盈利，提高企業的價值。企業所做的每一件事情都需要考慮到成本及其帶來的收益，如若投入的成本太高，給企業帶來虧損的話，企業可能就會拒絕采取行動。同理，要進行財務報告內控評價必然要涉及到人財物力的投入，但必須要考慮到財務報告內控評價的收益是大于其成本的。

（四）制衡性原則

企業在進行財務報告內部控制的時候肯定要考慮到內部組織框架、崗位兼容性及相關的授權審批控制等問題，進而在分工合作機制的作用下達到相互監督制約的效果。所以在財務報告內部控制評價的時候應該注意制衡性，控制環境較好控制效果也應該不錯。

四、針對我國上市公司財務報告內部控制評價問題的對策

（一）制定單獨的財務報告內控評價基本規范和指引

我國進行財務報告內部控制評價比較晚，雖然其發揮了一定的作用，但在企業內部卻大都忽視對財務報告內控的評價，更有甚者，一部分上市公司還未披露起財務報告內控的評價，這些情況都導致了公司財務報告的可靠性極低。究其原因，主要是因為我國企業內部控制不完善、財務報告內部控制評價有漏洞，沒有對財務報告內部控制評價做出具體的要求。故針對上述情況，在加強對財務報告內控研究的基礎上，我國可以制定單獨的財務報告內控評價基本規范和指引，利用法律的強制性對財務報告內部控制進行評價。除此之外，還可以針對不同規模、行業的企業的經營特點和風險分別制定其財務報告內控評價規范和指引。

關于財務報告內控評價的規范和指引至少必須包括財務報告內控評價的標準、目標和范圍，如何發現并確定其內控的問題，進而提出對應的完善對策，另外，由于很多上市公司是隨意進行財務報告內控評價的，其可比性很低，故應制定出公平公正的評價指標，盡可能減少偏頗。

（二）有效協調財務報告內控評價與審計

根據前面的論述可知，在我國，財務報告內控評價的成本過高，其包含的直接成本、間接成本以及其他的人財物力超出企業的承受范圍，通過研究發現，這個問題出現的背后主要是因為很多上市公司的財務報告內控評價與審計是分離的。現在，美國和其他西方國家進行內部控制評價與財務報告內控審計掛鉤，其目的就在于通過降低相關費用支出以順利開展財務報告內控評價，減少相關利益者的阻礙。

其實，財務報告內控評價與審計的工作性質相似，目的都是為了相關的使用者提供一定合理保證，以幫助利益相關者通過財務報告內控審計和評價的結果做出正確的經濟決策；除此之外，評價與審計都著眼于風險的控制，二者的操作過程和信息是可以相互借鑒和補充的。所以我國上市公司應該有效協調財務報告內控評價與其審計，將二者的工作結合起來，這樣就可以達到信息傳遞、材料共享的作用，其相關證據取得的作用也會得到極大的發揮；這樣做還有一個好處就是通過工作的節省，可以降低財務報告內控評價和審計的成本，而又提高了工作的質量和效果。

（三）培養財務報告內控評價專業人才

由于我國現有的關于財務報告內控評價的程序方法比較籠統，沒有具體一致的評價標準和方法，以致現在很多企業的財務報告內控評價方法不合理，沒有對工作的生產經營起到其應有的作用。致使上述問題的出現主要有兩個原因：一是相關的法律法規不完善，這一原因已在上文論述；另一個原因就是我國現在還缺乏財務報告內控評價的專業人才。

目前，我國的財務報告內控評價還處于緩慢發展階段，相關專業人才稀缺，為解決這一問題，并在大范圍內無阻礙執行《企業內部控制基本規范》和指引，進而提高財務報告內控評價的效率，只有加快培養財務報告內控評價專業人才。如此，需要做到以下幾點：企業內部應該組織相關人員學習財務報告內控評價理論知識，做到理論豐富，能夠指導實踐；會計師事務所需要加強對注冊會計師的培訓，提高其審計能力，進而減少財務報告內控評價和審計的缺陷；除此之外，相關政府部門應該組織人員學習相關法律法規，促進其對國家政策的理解。

總而言之，要想解決目前財務報告內控評價專業人才的稀缺，企業、政府和注冊會計師事務所都需要共同努力才能培養出高質量的專業人才。

（四）建立一套科學的財務報告內控評價框架

我國內控評價的范圍自主性較強，使得財務報告內控評價的內容和范圍不全面也不明確。這一問題出現是因為我國目前關于財務報告內控評價缺乏統一的理論框架，如《企業內控基本規范》只是要求上市公司進行財務報告內部控制評價，但關于評價的范圍、時間、內容等都給予企業很大的自由度，使得企業最終給出的評價內容可比性較差。

為解決上述問題，提高我國上市公司財務報告內控評價工作的質量，應當為我國財務報告內控評價制定統一的理論框架，建議應包括以下幾點：制定的框架應該適應于各種行業各種規模的企業，還需要解決因財務報告內控評價成本較高致使其工作受阻的問題；另外財務報告內控評價和審計工作盡量能夠合二為一，以減少成本和提高效率，故此框架應該適應于公司管理層對財務報告內控的評價，還應適應于外部注冊會計師的審計工作，更應該為兩者之間可能出現的問題提供一個法律依據。

參考文獻：

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