資產負債表涉稅項目分析

朱小麗

摘要：資產負債表是企業三大報表之一，其財務分析非常重要，表中各項目的涉稅問題也不容忽視。資產負債表的涉稅項目主要分為資產、負債和權益三大類，資產又分為流動資產和非流動資產項目，如貨幣資金和非貨幣資金屬于流動資產。本文根據這些項目細分逐個進行涉稅分析，全面解剖資產負債表各項目涉及稅種及對企業整體稅負的影響，從而指導企業合理利用資產，合理避稅，提高效率。

關鍵詞：資產負債表；項目；涉稅分析

中圖分類號：G642.0 文獻標志碼：A 文章編號：1674-9324（2016）30-0058-02

一、資產的涉稅項目分析

（一）流動資產的涉稅項目

流動資產包括貨幣資金和非貨幣資金。其中貨幣資金涉及的稅收問題相對簡單，比如銀行存款的利息收入應沖減財務費用，進而增加了企業所得稅；這也符合我國稅法的規定。此外，根據《國家稅務總局關于企業所得稅核定征收若干問題的通知》規定：收入總額為企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入。現金短款或長款的損益，也會增加或減少企業所得稅。其中，無法查明的其他原因現金短款的賬務處理為：

借：待處理財產損益—待處理流動資產損益

貸：庫存現金

根據管理權限，經批準后，計入管理費用。

借：管理費用

貸：待處理財產損益—待處理流動資產損益

而無法查明原因的現金長款的賬務處理為：

借：庫存現金

貸：待處理財產損益—待處理流動資產損益

屬于無法查明的現金溢余，計入營業外收入：

借：待處理財產損益—待處理流動資產損益

貸：營業外收入—現金溢余

從現金的短款和長款的賬務處理可以看出，短款增加的是企業管理費用，增加的是企業營業外收入，進而影響到企業的利潤，從而影響到企業所得稅。

企業流動資產中的非貨幣資金涉及的稅收問題就相對復雜了。流動資產中的非貨幣資金大致也分為兩類：債權和存貨。處置應收賬款等債權的損益，涉及企業所得稅；而處置存貨等貨物的損失，不僅涉及企業所得稅，還涉及增值稅進項稅額的轉出。是以企業資產負債表上列示的存貨，基本上都包括17%的進項稅額；若企業終止，除符合重組條件的終止形式外，都涉及17%進項稅額的轉出問題。

1.債權：以應收賬款為代表，其壞賬的處置不管是采用備抵法還是直接沖銷法都會通過影響企業利潤從而影響企業所得稅，如采用備抵法的賬務處理如下：

資產負債表日，應收款項發生減值的，按應減記的金額：

借：資產減值損失

貸：壞賬準備

對于應收的款項無法收回時，根據管理權限報經批準后，作為壞賬，轉銷應收款項：

借：壞賬準備

貸：應收賬款

2.存貨：以原材料非正常損失為例，其賬務處理為：

企業實際發生損失時，按扣除取得的變價收入后的金額轉入待處理財產損溢。

借：待處理財產損溢—待處理流動資產損溢

貸：原材料

應交稅費—應交增值稅（進項稅額轉出）

取得變價收入時，將取得的變價收入確認為“其他業務收入”，同時結轉該部分原材料的成本計入“其他業務支出”。

借：銀行存款

貸：其他業務收入

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

借：其他業務成本

貸：原材料

（二）非流動資產的涉稅項目

非流動資產主要包括固定資產、長期股權投資和無形資產。其中固定資產的損益涉及企業所得稅，而固定資產的處置，在涉及企業所得稅的同時，也涉及增值稅進項稅額的轉出和銷項稅額的計算問題。

《財政部 國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）第五條規定：納稅人已抵扣進項稅額的固定資產發生條例第十條（一）至（三）項所列情形的，應在當月按下列公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額=固定資產凈值×適用稅率，其中固定資產凈值指的是按照根據財務會計制度計提折舊后納稅人所獲得的固定資產凈值。

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十四條所說的不正常損失，是指由于疏忽管理造成的丟失、霉爛變質、被盜的損失。

賬務處理如下：

借：營業外支出

貸：固定資產清理

借：固定資產清理

貸：銀行存款

應交稅費—應交增值稅

借：固定資產清理

累計折舊

貸：固定資產

被投資方虧損時一般賬務處理如下：

借：投資收益

貸：長期股權投資—損益調整

長期應收款

預計負債

無形資產的增值和攤銷都涉及企業所得稅。其他非流動資產項目，有實物形態的，基本都同時涉及企業所得稅和增值稅；無實物形態的，大都涉及企業所得稅。

以無形資產的攤銷為例，其攤銷從管理費用影響到企業的稅前利潤進而影響到企業所得稅，其賬務處理為：

借：管理費用—無形資產攤銷

貸：累計攤銷

二、負債的涉稅項目分析

負債分為流動負債和非流動負債，但其涉稅問題沒有本質差異。

凡是支付給單位的利息或費用，都涉及印花稅、企業所得稅等稅種；凡是支付給自然人的費用或利息，在涉及企業所得稅的同時，還涉及個人所得稅。而“遞延所得稅負債”項目本身就是欠交的企業所得稅，其賬務處理如下：

資產負債表日，企業確認的遞延所得稅負債：

借：所得稅費用—遞延所得稅費用

貸：遞延所得稅負債

資產負債表日遞延所得稅負債的應有余額小于其賬面余額的做相反的會計分錄。資產負債表日遞延所得稅負債的應有余額大于其賬面余額的，應按其差額確認，借記“所得稅費用—遞延所得稅費用”科目，貸記本科目；遞延所得稅負債與直接計入所有者權益的交易或事項相關的，則賬務處理為借記“資本公積—其他資本公積”科目，貸記遞延所得稅負債。

三、權益的涉稅項目分析

權益在本文中特指所有者權益，主要包括實收資本、資本公積和留存收益三類。實收資本是指投資者根據企業注冊資本實際投入到企業的資本，可以是貨幣、實物或知識產權，如果是貨幣形式的投資，貨幣資金的存款利息會產生企業所得稅，另外還會產生印花稅，如果是非貨幣形式的投資，還會產生增值稅。如果是知識產權或技術等無形資產的形式投資的，還會產生個人所得稅。

資本公積是指在經營過程中，因股票增值、法定資產增值以及受捐等形成的公積金。根據《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》規定，國稅發[1997]198號文件中所提到的“資本公積金”指的是股份制企業發行的股票漲價而形成的資本公積金。這種公積金轉增股本的，不對個人征收個人所得稅，不轉增股本而是以其他形式分配紅利或利潤的，則要征收個人所得稅。有一種情況要交一部分個人所得稅，即用資本公積轉增股本，該股本原本是自然人股份的。

《企業會計準則指南》（2006）規定，企業受到的資金額數超出注冊資本或者股本中所占份額的投資屬于資本溢價，應算入資本公積，企業可以利用該資本公積進行增資。作為股東自然人取得的增資部分，根據《國家稅務總局關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》和《國家稅務總局關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批復》規定，不繳納個人所得稅。

留存收益指的是企業在運營的過程中所獲得的，但是因公司發展的需要或者法律的問題等原因，并未對其進行分配而由公司利用其進行盈利的部分。其分配或轉增股本，涉及自然人股份的，要交個人所得稅。

根據國家稅務總局《關于股份制企業轉增股本和派發紅股征免個人所得稅的通知》規定：股份公司利用盈余公積向員工派發紅股的，這種性質屬于紅利、股息。應向獲得紅股的古人征收個人所得稅，征收的比例為20%。另外，根據國家稅務局《關于盈余公積金轉增注冊資本征收個人所得稅問題的批復》，公司從稅后的受益資產中所獲得的法定及任意公積金進行注冊資本的，其實就是該企業將向股東分配的紅利、股息再用來轉增資本，沒有改變稅后利潤的性質。因此這部分轉增資本是要征收個人所得稅的。

因此，實收資本也好，資本公積和留存收益也好，都有可能會涉及到個人所得稅，實收資本可能要涉及到印花稅和企業所得稅。

四、結束語

資產負債表各個項目的涉稅分析需要結合《企業會計準則》及其實施細則進行賬務處理分析，還要結合國家相關稅收法律制度和規定。其分析有助于企業弄清楚各項負債、資產及權益類項目和稅收的關系，能夠合理利用節約資源、企業資產、合理避稅的目的。

參考文獻：

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