稅收法定原則研究

徐蓮霞++習紅妍

摘 要：基本原則在立法中具有指導和約束作用，任何一部完善的法律都離不開法的基本原則，稅法也是一樣。在我國，稅法發展較晚，至今都沒有形成完整的稅法體系，本文通過對稅收法定原則的內涵及在我國的發展、確立及實現幾方面，對稅收法定原則進行了全面的闡釋。

對于稅收法定原則的內涵，本文將其歸納為課稅要素法定原則、課稅要素明確原則和程序法定原則。在我國，修改后的《立法法》將“稅收”專設一項作為第八條的第六項，明確“稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度。”這是我國立法新的里程碑。

關鍵詞：稅收法定；稅收法定原則；稅法體系

法治是順應歷史潮流的必然結果，國家公權力與個人的私權利都和法治緊密相連。一個民族一個社會實現了法治就能凝聚自身力量，使得自身的優良傳統和民族精神得到繼承和發展。稅收法定原則作為現代稅法體系的指導原則，與罪刑法定原則并稱為“現代法治之兩大樞紐”，對稅收法治的建構具有舉足輕重的意義，并且是憲法精神在財政稅收法中的重要體現。

一、稅收法定原則的內涵

對于稅收法定原則的內涵，并沒有統一的觀點，通過歸納，本文認為稅收法定原則包含課稅要素法定原則、課稅要素明確原則、程序法定原則三方面。

（一）課稅要素法定原則

課稅要素是稅收法律關系的基本組成部分，是稅收法律關系形成的基礎。課稅要素關系到納稅人的切身利益，必須由法律加以明確的規定，從而保障納稅主體的權利與義務。

稅收要素法定原則是稅收法定原則的核心原則。課稅要素法定原則包括法律優先和法律保留兩方面。稅收要素只能由立法機關進行規定，其他機關未經授權沒有稅收立法權，并且，在使用稅收法律條款時，應優先選擇法律條款，法律條款沒有規定或者規定不明確時，才可以使用其他立法機關頒布的規章條例等。課稅要素同時針對于稅收實體法與稅收程序法，并且對于所有完善的稅收條款都適用，不僅僅適用于某一特殊條款。

（二）課稅要素明確原則

課稅要素明確原則是指雖然在法律條文出臺后，會根據實際需要對其進行各種法律解釋，但是在制定法律時，應盡可能的作出明確具體的規定，避免出現歧義。內容不明確存在歧義，含義模糊，行政機關會將主觀意見帶入到案件中，這樣行政機關的自由裁量權過大，不利于維護當事人的權益，稅收法定原則的實質就是為了限制政府公權力，課稅要素不明確將與該原則相矛盾。

（三）程序法定原則

程序法定原則指稅務機關必須嚴格依照法律規定的征納程序來征收稅款，未經授權不得擅自變動法定征收程序。主要包括以下四個方面內容：第一，稅收要素應通過法定程序，以法律形式加以規定；第二，非經法定程序并以法律形式，不得對法定稅收要素作任何變更；第三，稅收的征收和繳納必須依嚴格的法定程序來進行；第四，稅收爭議也必須依法定的程序解決，禁止適用協議。稅收法律關系從形成到終止的整個過程必須依照法律程序進行，對于因稅收法律關系產生的爭議也必須嚴格按照程序解決。

二、稅收法定原則在我國的發展及確立

與其他國家相比較，稅收法定原則在我國的起步較晚，發展的也較為落后，但是，進來，我國的學者都開始探討并研究稅收法定原則，國家也逐漸重視稅收法定原則的價值觀念，稅收法定與我國依法治國的口號逐漸銜接在一起，在我國取得顯著效果。

我國的現行《憲法》條文中涉及納稅條文的只有第56條。在我國現有的18個稅種當中，只有個人所得稅、企業所得稅和車船稅是以法律條文的形式呈現，其他均是通過國務院頒布的條例形式來呈現。1984年全國人大常委會通過的《關于授權國務院改革工商稅制發布有關稅收條例草案試行的決定》，授權國務院在必要時，可以頒布有關稅收條例，但其已經廢止。1985年，全國人大遵循稅收法定原則，審議通過了《關于授權國務院在經濟體制改革和對外開放方面可以制定暫行的規定或者條例的決定》。

我國2000年3月15日頒布的《立法法》 第八條明確規定，稅收基本制度只能以法律形式頒布，但是并沒有確立稅收法定原則。2013年11月12日，黨的十八屆三中全會通過了《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，首次提出了“落實稅收法定原則”。這是稅收法定原則首次寫入黨的重要綱領性文件中。

2014年12月22日，立法法修正案二審稿中規定，對“稅種、納稅人、征稅對象、計稅依據、稅率和稅收征收管理等稅收基本制度”都要制定法律。但是在2015年3月8日，立法法修正案三審稿中關于稅收的條款與之前的二審稿有很大不同。二審稿中的各種稅收要素被簡化為“稅種的開征、停征和稅收征收管理的基本制度”。三審稿中恢復了對稅率等要素的表述，在2015年3月15日上午，十二屆全國人大三次會議通過了《立法法》修正案三審稿，修改后的立法法將“稅收”專設一項作為第八條的第六項，明確“稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”。我國的總的目標是要在2020年之前，全面落實稅收法定原則。

三、稅收法定原則在我國的實現

到2020年，全面實現稅收法定原則是一項艱巨的任務，不可能一蹴而就。為了真正的實現稅收法定原則，我國還需要做好以下工作：

（一）將稅收法定原則從形式法定上升為實質法定

稅收法定原則，不僅要求形式上的法定，還要看稅收的實質內容是否真正運用到了實際生活中。對稅收實質法定與稅收形式法定有兩面的不同：一方面，與原本文本意義上的法定要求不同，實質法定還強調稅收立法、執法和司法全過程都要落實稅收法定原則；另一方面，做到了有法可依不是稅收法定原則的最終目的，稅收法定原則的最終目的是所依之法是善法，稅收法定原則中的實質法定就是提高立法質量，使所立之法皆為善法。

（二）分清稅種上升為法律的輕重等級

因為將個稅種上升為法律是一個漫長的過程，短時間內對所有的稅都進行立法時不現實的，在完善的過程中，應根據當下國情，將與納稅人生活工作聯系密切的稅上升到法律層面。在完善稅法體系的過程中，“營改增”和房產稅改革應該是主要方向，在兩者中房產稅立法尤為重要。減輕納稅人的納稅負擔是“營改增”的主要目的，這一點有國務院還可以根據自己的職權在人大立法之前，以頒布條例的形式對其進行調節來體現。而我們的房產稅是直接稅，直接關系著納稅人的切身利益，而房產稅改革是要擴大征收范圍，增加納稅人的稅負，因此需要地位更高的《立法法》來調整。

（三）完善稅務機關的工作

稅務機關的工作是實現稅收法定原則的關鍵性的環節，應從以下幾方面完善稅務機關的工作。第一，加快稅收立法，提高稅收立法質量，深入推進科學立法、民主立法，力求條款縝密。立法機關應確保所立之法盡量明確，不存在什么歧義。第二，規范稅收征管方法，提高稅收執法水平。在稅收執法的過程中，應提升執法人員的專業素質，對相應的執法行為予以規范，從而提高執法水平。第三，完善財稅司法，提供多元化解決糾紛機制。與此同時完善稅收司法制度，做到有稅法可依，合理實施，保正納稅人能夠獲得獲得救濟。

稅收法定原則作為法治的重要標志，在社會主義初級階段、改革開放取得成績的初期發揮著重要的作用。要深入學習并理解社會主義法治的價值觀，始終堅持基本、文明、明確的稅收法治價值取向，確定科學的、符合我國實際情況的戰略體系。我國確立稅收法定原則將引導人民走向更加自由民主的小康社會。（作者單位：河北經貿大學法學院）

參考文獻：

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