會計人員財務(wù)舞弊的機會及應(yīng)對路徑

馬敏

摘 要：財務(wù)舞弊伴隨著會計活動的產(chǎn)生而產(chǎn)生，會計人員始終是財務(wù)舞弊的主角之一。會計人員財務(wù)舞弊三角因其職業(yè)和崗位而具有特殊性：財務(wù)會計信息對單位管理循環(huán)和未來命運的重要影響，是會計人員舞弊壓力的邏輯原點；財務(wù)會計具有信息孤島的隱蔽性和崗位穩(wěn)定的長期性，催生了會計人員的舞弊機會；趨利動機與違法成本的權(quán)衡賦予會計人員財務(wù)舞弊的自我合理化借口。探究會計人員財務(wù)舞弊的對策，一要有效增強法規(guī)間契合度，匹配舞弊壓力；二要實施信息化和定期輪崗，暴露舞弊機會；三要嚴(yán)格執(zhí)法加大違法成本，規(guī)避舞弊借口。

關(guān)鍵詞：會計人員；財務(wù)舞弊；舞弊三角

財務(wù)會計信息不僅是單位內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)層向管理要效益的重要決策依據(jù)，是管理循環(huán)鏈順暢運作的重要環(huán)節(jié)，更是單位對外交換重要價值信息的一個窗口，是反映單位社會形象的晴雨表。因此，單位內(nèi)部各級管理層和單位外部財務(wù)利益相關(guān)者越來越重視財務(wù)會計信息，財務(wù)會計信息已與單位的發(fā)展及至生存命運緊密相連、息息相關(guān)。作為財務(wù)會計信息的產(chǎn)出源，會計人員在單位組織架構(gòu)和管理循環(huán)中的重要地位日益突顯。

一、會計人員的舞弊機會

舞弊三角理論中的“機會”，指企業(yè)管理層者可通過恰當(dāng)?shù)姆绞窖陲椢璞撞⒂袟l件采取一定措施避免懲罰[2]。財務(wù)會計業(yè)務(wù)專業(yè)技術(shù)強，需要具備一定會計專業(yè)知識和技能的專業(yè)人員才能完成，這不僅使得會計人員能夠利用自己的專業(yè)知識和技能以恰當(dāng)?shù)姆绞窖陲椢璞祝煌瑫r由業(yè)務(wù)的專業(yè)性，常常使會計人員的崗位保持相對穩(wěn)定，使得會計人員有條件長期掩飾舞弊的可能性。

會計專業(yè)知識和技能是把雙刃劍，正是財務(wù)會計這把具有信息孤島隱蔽性和部門孤島穩(wěn)定性的雙刃劍，刻劃出了會計人員的舞弊機會。

二、對策與討論

根據(jù)舞弊三角理論分析，會計人員的財務(wù)舞弊緣于會計人員受到的壓力、會計人員可利用的舞弊機會以及會計人員可為舞弊尋求到的自我合理化借口，當(dāng)會計人員的趨利動機在舞弊三角條件具備時，即可能促使會計人員跨越職業(yè)道德的底線，付諸現(xiàn)實的趨利行動實施財務(wù)舞弊。探究會計人員財務(wù)舞弊的對策，需要考慮以下三個方面。

（一）有效增強法規(guī)間契合度，匹配舞弊壓力

首先，在《會計法》內(nèi)部，盡管2000年7月實施的《會計法》明確規(guī)定了單位負(fù)責(zé)人、總會計師、財務(wù)負(fù)責(zé)人、會計人員的會計責(zé)任，但實施15年來的實踐證明，《會計法》中對實施會計監(jiān)督、追究違法責(zé)任、保護(hù)會計人員等方面的規(guī)定過于彈性甚至缺失，造成會計人員與財務(wù)利益相關(guān)者之間將舞弊壓力相互輪轉(zhuǎn)推卸。建議盡快對《會計法》進(jìn)行有針對性地修訂完善，強化違法責(zé)任，明確責(zé)任追究，切實保護(hù)會計人員權(quán)力，減少舞弊壓力。

其次，在《會計法》之外，法與法之間的違法懲處契合度極不匹配。我國《證券法》自1998年頒布實施以來，經(jīng)歷了2005年和2014年兩次修訂；《公司法》自1993年頒布以來，經(jīng)歷了1999年、2004年和2013年三次修訂，極大增強了兩部法律的嚴(yán)肅性、剛性和可操作性，樹立了兩部法律的權(quán)威地位。以《證券法》為例，該法第55、56條就明確規(guī)定了關(guān)于上市公司退市的條款，分別符合該條款之一的上市公司必須停止交易和終止上市。但《會計法》僅規(guī)定， 編制虛假財務(wù)會計報告不構(gòu)成犯罪的，以通報和罰款為主，針對負(fù)責(zé)人的罰款在3000元到50000元之間，且現(xiàn)實中對會計舞弊案例的處理最終也往往是對上市公司及其負(fù)責(zé)人道義上的譴責(zé)、行政處分或罰款， 只有極少數(shù)人被處以刑事懲罰和民事賠償。對于舞弊的管理層或大股東而言，這一微弱的懲罰措施與巨大的非法利益相比，根本無法起到警示或威懾作用[4]。這種國家法律之間的極大不匹配，使得上市公司領(lǐng)導(dǎo)層和財務(wù)人員在面臨停盤和退市的威脅時不得不權(quán)衡，甘冒違反《會計法》的風(fēng)險而實施財務(wù)舞弊。造成單位在法與法之間的進(jìn)行違法選擇的原因，端在法與法之間的違法懲處契合度極不匹配性。

（二）實施信息化和定期輪崗，暴露舞弊機會

一是定期召開財務(wù)信息通報說明會，普及財務(wù)信息知識，提升單位人員對財務(wù)會計信息的理解水平，二是加快推進(jìn)財務(wù)信息系統(tǒng)建設(shè)，用計算機操作替代人員手工操作，實現(xiàn)財務(wù)——業(yè)務(wù)一體化信息系統(tǒng)；三是對財會人員實行定期輪崗制度，有條件的單位可在財務(wù)部門與審計部門或其他職能部門之間進(jìn)行人員調(diào)整，通過普及員工財務(wù)業(yè)務(wù)培訓(xùn)和人員定期輪崗，逐步打通財務(wù)信息孤島之路，開啟部門孤島之門。美國注冊舞弊審查師協(xié)會（ACFE）發(fā)布的《2012年職務(wù)舞弊與濫用國別報告》顯示，向員工提供舉報可疑行為的通道與舉辦專題培訓(xùn)，提高員工及管理層反舞弊意識是發(fā)現(xiàn)及防止舞弊的兩種重要手段[5]。

（三）嚴(yán)格執(zhí)法加大違法成本，規(guī)避舞弊借口

制度的生命力在落實，在健全法規(guī)、增強法律之間契合度的同時，國家執(zhí)法機關(guān)應(yīng)切實加強定期財務(wù)監(jiān)督檢查和抽查抽審，對發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊的單位和人員進(jìn)行嚴(yán)格懲處，增強執(zhí)法的剛性和嚴(yán)肅性。借鑒國外的做法，對違法的單位領(lǐng)導(dǎo)取消行政職務(wù)，對違法的從業(yè)人員吊銷從業(yè)資格，對違法的管理人員依法嚴(yán)厲懲處，明確限制違法人員終身不得從事相關(guān)業(yè)務(wù)和取得相應(yīng)資格，并進(jìn)行社會跟蹤。

嚴(yán)格執(zhí)法還意味著執(zhí)法時應(yīng)統(tǒng)一口徑、統(tǒng)一范圍、統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，增強執(zhí)法的匹配度。不能對某一法律嚴(yán)格執(zhí)行而放松了密切相關(guān)的其他法律；不能對某一單位嚴(yán)格執(zhí)行而放松了隔岸觀火的其他單位；不能在某一時間嚴(yán)格執(zhí)行而放松了持續(xù)有效的其他時間；不能對某一人員嚴(yán)格執(zhí)行而放松了舞弊鏈條的其他人員。執(zhí)法中的不匹配往往導(dǎo)致在特定的條件下，某些單位、個人的彈性選擇，甚至愿意挺而走險實施舞弊。

參考文獻(xiàn)：

[1] Albrecht W S.舞弊檢查[M].李爽譯.北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2005：29-61.

[2]許宗保.基于舞弊三角理論的上市公司管理層舞弊分析及審計對策[J].中國內(nèi)部審計，2014（9）.

[3]趙紅衛(wèi).現(xiàn)代大學(xué)制度與高等學(xué)校內(nèi)部審計[J].中國內(nèi)部審計，2014（8）.

[4]王澤霞.我國上市公司管理層舞弊分析[J].會計之友，2007（9）下.

[5]ACFE.2012 Report to the Nations on Occupational Farud and Abuse.[EB/OL].http：//www.acfe.com/rttn-conclusions.aspx，2015，05，10.