成本費用的內部控制制度設計

伏敏航

華北電力大學

成本費用的內部控制制度設計

伏敏航

華北電力大學

隨著市場經濟的繁榮，企業在不斷追求利益的過程中，越來越開始關注成本費用，成本費用的內部控制也顯得尤為重要，為此，國家還出臺成本費用內控的征求意見稿加以規范。本文著重從成本費用的內部管理控制和內部會計控制兩方面來闡述內部控制制度的設計。

內部控制 成本費用

市場經濟條件下，企業作為獨立的商品生產者和經營者，其目的不僅是提供社會需要的產品，而且要取得經濟利益。隨著市場短缺經濟的結束，企業間的價格競爭日益加劇，許多企業提出了“讓價不讓市”的戰略指導思想，而要保證“讓價不讓市”得以實施，關鍵要看企業成本費用的降低，沒有成本費用的降低，一味讓價不讓市，最終將會血本無歸而被市場淘汰出局，而成本費用的降低其最重要的手段就是建立一套切實有效的成本費用的內部控制制度，進而對成本費用實施有效的控制。

隨著國際經濟的迅猛發展，企業的經營管理日趨復雜，管理控制水平越來越高，內部控制概念內涵不斷擴大，內部控制理論研究成果也不斷涌現。就本文而言成本費用的內部控制來講，從成本費用的內部管理控制和成本費用的內部會計控制兩方面著手來考慮分析。

一、成本費用的內部管理控制

(一)建立內部監督

建立健全成本費用內控制度要符合完善公司治理結構的要求，改制后的企業設置有董事會、監事會、股東代表大會。在企業生產經營過程中，重要事項必須經董事會批準，監事會審查通過，必要時可通過股東代表大會通過；一般事項應由行政領導討論，審查通過，加強內部監督。

單位應當建立成本費用業務的監督檢查制度，明確監督檢查機構或人員的職責權限，定期和不定期地進行檢查。成本費用監督檢查的內容主要有：

1、成本費用業務相關崗位及人員的設置情況。重點檢查是否存在成本費用業務不相容職務混崗的現象。

2、成本費用業務授權批準制度的執行情況。重點檢查成本費用支出的授權批準制度是否健全，是否存在越權審批行為。

3、成本費用預算制度的執行情況。重點檢查成本支出的真實性、合理性、合法性是否超過預算范圍。

4、成本費用核算制度的執行情況。重點檢查成本的開支范圍是否合法、合規，有無亂擠亂攤成本等情況，以及成本費用的核算方法的合理性、合法性，檢查生產費用的歸集、分配、結轉是否正確，產品成本的計算是否準確，方法是否符合一致性原則等。

(二)建立授權批準控制

企業各級人員對組織內部活動要合理有效地分配職責和權限，未經授權或批準的人員不允許接觸和控制該項業務。授權批準控制是以制度規定各級主管人員在其職責范圍和業務處理權限內不需請示，可盡快開展工作，避免工作推諉現象的出現。同時明確各授權人員所擔負的責任，使他們對自己業務處理行為負責，加強工作責任心。在建立授權批準控制制度時，應根據其能力、知識和業務水平來確定授權的范圍。授權太大會失去監控，使企業造成不必要的損失；反之，授權范圍太小，凡事都需要請示、批準，會使授權制度名存實亡，削弱管理人員的積極性和責任心，對企業生產經營不利。

授權批準按其形式可分為一般授權和特殊授權。所謂一般授權是指對辦理常規業務時權力、條件和責任的規定，一般其時效性較長；而特殊授權是對辦理例外業務時權力、條件和責任的規定，一般其時效性較短。不論采用哪一種授權批準方式，企業必須建立授權批準體系。其中包括：1、授權批準的范圍；2、授權批準的層次，應根據經濟活動的重要性和金額大小確定不同的授權批準層次，從而保證各管理層有權亦有責；3、授權批準的責任，應當明確被授權者在履行權力時應對哪些方面負責；4、授權批準的程序，應規定每一類經濟業務審批程序，以便按程序辦理審批，以免越級審批，違規審批情況的發生。在成本費用內部會計控制中尤其要注意：生產計劃的授權批準；材料領用的授權批準；對存貨盤虧盤盈處理的授權批準。

(三)建立崗位分工控制

單位應當建立成本費用業務的崗位分工責任制，明確相關部門和崗位的職責、權限，確保辦理成本費用業務的不相容崗位相互分離、制約和監督。所謂不相容職務是指那些由一個人擔任，既可能發生錯誤和弊端又可掩蓋其錯誤和弊端的職務。

成本費用支出不相容崗位至少包括：1、成本費用預算的編制與審批；2、成本費用支出的審批與執行；3、成本費用支出的執行與相關會計記錄。具體來講，就要求生產管理人員、成本會計記錄人員、倉庫保管人員、材料物資和產品檢驗人員的職務相分離，只有這樣，才能使得各人員職責明確，各職務相互分離，相互制約，相互都督，最終減少發生錯誤和舞弊的可能性，充分體現內部會計控制的本質。

二、成本費用的內部會計控制

(一)內部會計控制的建立和完善是一項系統工程，可以從事前、事中、事后三方面的控制來考慮。

1、事前控制。主要是建立嚴格的成本費用預算制度，成本費用預算應當符合單位的發展目標和成本效益原則。單位應當根據成本費用預算內容，分解成本費用指標。一般來說，產品的功能決定著產品的結構、零部件的數量、材料的種類及消耗定額、產品的制造工藝等，所以產品功能的確定大體決定了產品成本費用水平，因此，有必要分析不同客戶群體的需求，進而生產與之相適應功能的產品。

2、事中控制。是指在成本費用形成的過程中，對成本費用進行日常控制。在這個階段，通常對實際發生的各種成本費用進行控制、指導和監督，以保證原定成本費用目標得以實現。我認為進行事中控制的最佳途徑是建立標準成本費用制度，即通過精確的調查分析與技術測定而制定的，用來評價實際成本費用，衡量工作效率的一種預定的成本費用。在標準成本中，基本上排除了不該發生的“浪費”，因此，被認為是一種“應該成本”。通常的測算指標如下：

①成本標準(單位產品標準成本)=單位產品標準消耗量×標準單價

②標準成本=實際產量×成本標準

標準成本費用制度具有過程控制功能，它可以將實際成本費用脫離標準成本費用的差異在有關賬戶中加以反映，在平時的核算中可隨時發現偏差，以此為線索進行分析研究，可以掌握差異形成的原因和責任歸屬，并及時采取有關措施把不利差異消滅在萌芽狀態之中，及時追究當事者的責任，保證成本費用目標的完成。

3、事后控制。事后控制是對一個會計期間內成本費用事后控制的總結，又是下一個會計期間成本費用控制的開始，進行事后控制便于找出這一工作流程中采取的哪些措施是有效的，哪些措施存在不足，從而為下一工作流程的開始總結經驗教訓，并且提出更有效的措施和方法。

由于成本費用大部分是在事前控制(設計階段)和事中控制(執行階段)形成的，因此，我們應當把重點放在前兩個階段，把事后控制作為前兩個階段必要的總結和補充。

(二)成本費用的業務流程及相應的控制措施

1、成本費用的業務處理流程一般為：

(1)制定成本標準；(2)編制計劃；(3)領料；(4)記錄工時與產量；(5)記錄動力消耗；(6)收集單據；(7)審核；(8)確定歸屬期；(9)確定費用承擔對象；(10)清查；(11)計算產品成本在完工產品和在產品之間合理分配；(12)記帳；(13)編制報告

2、成本費用的控制點及控制措施有：

(1)審批。控制措施主要有：各車間和職能部門需要開支的各項費用，在由專人填制有關憑證后要經過車間或部門負責人員進行審查批準；對于超出限額或預算的費用開支則由上級主管人員審查批準。

(2)簽發。控制措施有：倉庫保管人員檢查經過批準的領料單上的領料數量是否超過限額，手續是否齊全后，在領料單上簽章，并據以發放材料；勞資部門檢查車間和其它職能部門轉來的勞勤記錄、產量記錄等原始記錄后，簽發由會計部門提供的工資結算單；會計部門檢查各種以貨幣資金形式支付的各種綜合性費用支出是否超出預算，手續是否齊全后，辦理貨幣資金結算。

(3)審核?？刂拼胧┯校簳嫴块T有關人員分別審查由采購、勞資等部門轉來的各項費用開支原始憑證及轉賬憑證基本內容的完整性，處理手續的完備性，經濟內容的合法性，計算內容的正確性，并簽字蓋章以示審核。

(4)記賬。控制措施有：生產費用明細賬主管會計根據原始憑證或記賬憑證，以及登記生產費用等明細賬，登記完畢，核對其發生額與原始憑證或記賬憑證的合計金額，并簽字蓋章以示登記。

(5)歸集。控制措施有：會計核算人員根據審核后的領料退料憑證、工資結算單以及其它費用的原始憑證，按照費用的用途歸類，劃分應計入產品成本的費用，并按照項目編制各項費用匯總表和分配表。

(6)清查?？刂拼胧┯校簳嫴块T會同生產部門定期清查盤點在產品，核實在產品數量，確定在產品完工程度，及時處理盤虧盤盈及報廢的在產品，編制在產品盤存表。

(7)分配。控制措施有：會計部門成本核算人員根據各項生產費用匯總表和分配表，以及在產品盤存表，把已經發生應歸入產品成本的生產費用在各個期間、各種產品以及完工產品和在產品之間分配，計算出完工產品的成本和單位成本，并編制產品成本計算單。

(8)復核?？刂拼胧┯校簳嫴块T主管人員在產品成本計算出來之后，檢查成本核算方法是否適當，分配方式和分配比率是否合理，核算程序是否合規，計算結果是否正確，對比已經計算出來的產品成本與標準成本、或上期實際成本，檢查是否存在差異。復核無誤后，在產品成本計算單上簽單以示復核。

(9)結轉?？刂拼胧┯校簳嫴块T主管會計根據復核的產品成本計算單，編制產品成本匯總表，填制有關記賬憑證，及時結轉產品成本，并根據產品成本計算單及有關科目余額編制成本報表。

(10)對賬。控制措施有：在稽核人員都督下，生產費用明細賬主管會計與生產費用總賬會計定期對生產費用明細賬與生產費用總賬的發生額和余額進行對賬，并相互取得對方的簽證以示對賬；產品成本明細賬主管會計總賬的發生額與余額，并相互取得對方簽證以示對賬。

(11)審簽。控制措施有：會計主管核對成本報表資料，做到賬表及表表相符，核對無誤后簽章，并送企業負責人審核和簽章。

總之，成本費用內部控制的設計是一項系統的工程，這需要管理者全方位分析考慮，深入認識到成本費用對企業長足發展的重大意義：

1、加強成本費用內部控制是公司治理結構的重要環節，是改善管理，防偽查弊，堵塞漏洞，保護財產的有力保證。

2、加強成本費用內部控制要在認真研究成本費用業務流程的過程中認準控制點并采取相應的控制措施，這是十分重要的基礎工作。

3、加強成本費用內部控制的關鍵內容是保證單位內部涉及會計的機構、崗位的合理設置及其職責權限的合理劃分，特別是真正做到不相容職務相互分離，相互制約，相互都督。

最后，值得一提的是，即使內控制度制定的再完美，最終還要落實到實處，因此有必要建立一套切實可行的獎懲考核辦法，明確規定各種考核指標及辦法，層層分解落實成本費用指標，使成本費用指標真正同職工切身利益掛鉤，落實獎罰措施，最終降低成本費用，提高企業經濟效益，確保長足發展。

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