“營改增”對原增值稅納稅人稅負影響及應對策略

周惠冰

摘要：“營改增”產生的影響不僅僅是在交納營業稅的行業和企業中，還涉及交納增值稅的行業和企業。文章通過分析實施“營改增”對原增值稅納稅人的企業稅負產生的影響，探討完善對策，希望能夠為企業良好發展提供借鑒。

關鍵詞：營改增 稅負 稅收風險

一、“營改增”前后增值稅的政策變化

（一）征收范圍擴大

首先，從征稅對象來看，“營改增”之前，增值稅的征收范圍僅限于在我國境內的銷售貨物、提供修理修配勞務以及進口貨物，即增值稅的征收范圍是以貨物為主，包括修理修配這種與生產聯系密切的勞務。征收范圍較為狹窄，使得增值稅消除重復征稅的優勢難以得到充分發揮。“營改增”后，在我國境內銷售貨物和提供勞務服務均納入增值稅征收范圍，征稅對象的內容大大豐富。

其次，從征稅領域來看，“營改增”之前，增值稅只對物質生產領域征稅；“營改增”之后，對物質生產領域和非物質生產的生產經營流轉額均征收增值稅，增值稅征稅領域大大拓寬。

最后，從征稅產業來看，“營改增”之前，增值稅只對第一和第二產業征收，其中第一產業還有較多的特殊政策；“營改增”之后，不僅對第一、二產業征收增值稅，對第三產業也征收增值稅，這一變化使得我國增值稅的消費型性質得到更進一步的體現。由此來看，“營改增”的全面實施，實現了對社會再生產的貨物和勞務服務流通過程的全覆蓋，為增值稅抵扣鏈條的打通奠定了基礎。

（二）稅率檔次增加

從國際范圍看，增值稅是普遍征收、普遍調節的稅種，其制度設計大都體現中性原則。因此，各國增值稅的稅率設計一般都比較傾向于單一稅率，即實行統一稅率，或者實行一個基本稅率，加一個至三個非基本稅率。“營改增”之前，我國增值稅也定位為普遍征收、普遍調節的稅種。為了體現增值稅的中性原則，我國的增值稅規定只有基本稅率17%、非基本稅率13%兩檔稅率。“營改增”試點過程中，為了便于“營改增”的推進，也考慮到試點行業成本費用和利潤等特殊情況，增加了11%、6%兩檔稅率。因此，“營改增”后，我國現行增值稅的適用稅率有四個檔次，這就使得增值稅稅率的適應性增強。

（三）扣除范圍擴大

從國際上看，各國增值稅都是以銷售額計稅，但扣除購進貨物和勞務的已納稅額，以體現對法定增值額的征稅。即都明確規定增值稅的扣除項目及扣除項目金額。“營改增”之前，我國增值稅的扣除范圍僅限于納稅人購進貨物取得的增值稅專用發票上記載的已納稅金，不包括增值稅征收范圍之外的購進項目。隨著“營改增”試點的全面實施，增值稅的扣除范圍包括了三部分：第一，購進貨物取得的增值稅專用發票上記載的增值稅稅金。第二，接受勞務和服務等取得的增值稅專用發票上記載的增值稅稅金。第三，購買不動產取得的專用發票上記載的稅金。增值稅扣除范圍擴大的這一變化，使增值稅抵扣鏈條的完整性顯著提高，更有利于實現消費型增值稅制度設計的規范化，使增值稅征收管理更加嚴密，降低對納稅人避稅傾向的引誘。

二、“營改增”對原增值稅納稅人稅負的影響

（一）“營改增”對原增值稅納稅人稅負的影響因素

1.企業組織結構。納稅人組織結構，即其專業化生產程度。是指納稅人在生產經營上是全能型組織架構還是專業化生產型組織架構。社會化大生產發展趨勢是專業化協作生產，納稅人相互之間的關系日益密切，相互支持，合作共贏。“營改增”之前，我國的營業稅重復征稅比較明顯，增值稅重復征稅問題沒有徹底解決。營業稅、增值稅并存對納稅人稅負有較大影響。因此，一般而言，納稅人組織結構專業化程度高，“營改增”對其稅負的影響就大；反之，如果納稅人專業化程度低，購進貨物和接受勞務服務少，“營改增”對其稅負的影響就相對較小。

2.企業發展階段。納稅人在社會生產中所處的發展階段，即企業是處在發展上升期，還是頂峰時期，或者衰敗時期。上升階段的納稅人，資金技術投入大，成本利潤結構尚不穩定，在“營改增”新稅收政策的引導下，生產結構、成本結構等調整改善的較快；處于發展頂峰的納稅人，資金技術投入小，成本利潤結構基本穩定，“營改增”新稅收政策對其影響不太大；處在衰敗階段的納稅人，基本沒有資金技術投入，成本利潤結構基本固定，“營改增”新稅收政策對其影響更小。

3.企業資本結構。資本結構是指納稅人的資本結構中固定資產、流動資產和無形資產等所占比重。納稅人生產經營過程中，對固定資產、流動資產和無形資產的需求是不一樣的；不同的納稅人，其資本結構中固定資產、流動資產和無形資產等所占比重也有很大差別；對資本結構中的固定資產、流動資產和無形資產等，營業稅、增值稅的稅收政策也是不一樣的。因此，一般而言，納稅人的資本結構中固定資產、流動資產和無形資產等所占比重不同時，其受“營改增”的影響大小也就不同。

4.企業購銷結構和內容。購銷結構是指納稅人的購進額和進項稅額在銷售額中所占的比重，購銷內容則是指購進的是固定資產、流動資產還是無形資產。增值稅實行以銷項稅額減進項稅額計算應納稅額的辦法，顯然，購銷結構和內容對納稅人的稅收負擔會產生重大影響。在納稅人購銷結構不變的情況下，購銷內容中固定資產、流動資產、無形資產的占比不同，“營改增”對其稅負的影響不同。流動資產占比較大的納稅人，“營改增”對其稅負影響較小；固定資產、無形資產占比較大的納稅人，“營改增”對其稅負的影響較大。除此之外，增值稅的價外稅性質，增值稅作為間接稅的稅負轉嫁機制，也對增值稅原有納稅人的稅負變化有不小的影響。

（二）“營改增”對原增值稅納稅人稅負的影響分析

“營改增”基本消除了生產經營過程中的重復征稅，使納稅人的稅收負擔整體下降；“營改增”實現了增值稅征收范圍的全覆蓋，打通了增值稅抵扣鏈條，促進了社會分工協作，支持服務業、制造業的轉型升級，使納稅人利潤水平提升，稅收負擔能力增強。“營改增”將不動產納入抵扣范圍，有利于吸引企業投資，引導科技研發和設備更新，也為實現規范化消費型增值稅制度創造了條件。“營改增”進一步降低了納稅人的經營成本，形成了促進企業快速發展的推進力；“營改增”后對所有商品、勞務服務適用同樣的稅種，稅率也相差不大，而且所有納稅人同樣可以適用抵扣政策，較充分體現了增值稅的中性原則，進一步優化了稅收環境。但是，具體而言，無論是從企業、行業，還是從各個產業來分析，其稅負變化都是不同的。

1.企業稅負降幅不一。對增值稅原有納稅人而言，由于其組織機構不同、生產經營發展階段不同、資本結構也有很大的差異，“營改增”對其稅收負擔的影響就會不同。再加上各個企業產品所處的發展階段不同、產品稅負轉嫁能力不同，“營改增”對其稅收負擔的影響肯定不一樣。所以我們說，“營改增”后增值稅原有納稅人的稅收負擔降低是肯定的，但稅負降低的幅度大小不一。

2.行業稅負普遍下降。“營改增”之前，增值稅征收范圍主要是在加工工業和商業流通領域。“營改增”之后，這些行業的增值稅抵扣范圍擴大了，抵扣項目和抵扣金額增加了，在其銷售規模、銷售價格變化不大的情況下，其增值稅應納稅額自然會減少，稅收負擔必然降低。所以，增值稅原有征稅行業的稅收負擔會普遍下降。

3.產業稅負漸趨合理。“營改增”之前，增值稅征稅范圍主要是在第一、二產業領域，第三產業主要是勞務服務業，屬于營業稅征收范圍。第一、二產業生產經營過程中需要的不動產、技術服務、其他服務等，不在增值稅征收范圍，也不能作為進項抵扣，這無疑加大了納稅人的經營成本。“營改增”之后，增值稅原有納稅人購進的不動產、技術服務、其他服務均可在銷項稅額中抵扣，行業稅收負擔降低就是顯而易見的。這樣一來，第一、二產業稅負減輕，同時為第三產業發展提供更大的空間，進而使第一、第二產業輕裝前進，第三產業異軍突起，三大產業相互支撐、合作共贏，都能夠得到協調發展，從而使國民經濟運行更加穩定有效。

三、“營改增”對原增值稅納稅人稅負影響的應對策略

（一）加快企業的轉型升級

企業應抓住“營改增”的機遇，提升能級、轉型發展。通過整合業務資源、優化供應鏈、轉變經營方式、拓展業務空間、開拓市場渠道、創新服務領域、搶占市場先機等，從而使企業提升能級、轉型發展。例如固定資產和不動產可以抵扣進項稅額，企業可以引進先進的生產線，采購新型的設備，并在此基礎上對企業的技術進行創新和升級轉型，剝離服務主體，分離重組，充分地享受稅金的抵扣，降低稅收成本，推動企業真正從“大而全”到“小而專”轉型，開展內部精細化管理，享受降稅效應、增加企業整體利潤。

（二）規范增值稅專用發票的管理

全面實施“營改增”，通過上下游環節抵扣鏈條的相互制約，將有效地健全發票管理制度，增值稅一般納稅人采取憑票抵扣制度，即只有取得抵扣憑證才可以抵扣上一環節的進項稅額，因此下一環節的購買方自身就有一種利益沖動要取得增值稅抵扣憑證，這種銷售方與購買方相互制約的機制將有效地健全發票管理制度。納稅人更加注重對相關抵扣憑證的管理，特別是在外購貨物和勞務時，要及時向銷售方索取符合規定的扣稅憑證，并按規定的要求和時限，做好抵扣憑證的保管、認證、抵扣工作。如果納稅人不索取增值稅專用發票等扣稅憑證，進項稅額不得抵扣，將增加納稅人的稅收負擔。因此，必須規定取得增值稅專用發票、按規定開具增值稅專用發票、按規定管理增值稅專用發票。

（三）加強稅收法規的學習和運用

企業決策者與管理層、財務人員都有必要加強稅收法規的學習和運用，利用好新政策，有必要在頂層設計、經營戰略、集團組織架構、內部控制、盈利模式等方面提前布控、精準發力，重構“造血”機能，從而在“營改增”大潮中占盡先機、立于不敗之地。作為企業各個級別的財務人員及稅務工作者，有必要全面、系統地學習并掌握營業稅改征增值稅的各項政策和實務操作，規避企業的稅務風險、合理地進行納稅籌劃，為保證企業稅收利益最大化保駕護航。

參考文獻：

[1]王京梁.營業稅改征增值稅最新政策解讀及實務案例分析[M].北京：中國商業出版社，2016.

[2]張玉梅.“營改增”對企業利弊影響及對策研究[J].現代經濟信息，2016，（04）.