“財政監督常用法律法規的理解與適用”之十九《財政違法行為處罰處分條例》部分條文的理解與適用（一）

●陳淵鑫

“財政監督常用法律法規的理解與適用”之十九《財政違法行為處罰處分條例》部分條文的理解與適用（一）

●陳淵鑫

為糾正財政違法行為，1987年國務院制定頒布了《關于違反財政法規處罰的暫行規定》（以下簡稱《暫行規定》）。然而隨著社會主義市場經濟的發展和財政改革的不斷深化，《暫行規定》的一些內容與現行有關法律、行政法規的內容不相協調，并明顯滯后于形勢的發展。為此，2004年11月30日，國務院審議通過了《財政違法行為處罰處分條例》（以下簡稱《條例》），并于2005年2月1日起正式施行。與《暫行規定》相比，《條例》具有六個方面的特點：一是明確了省級以上人民政府財政部門派出機構的行政執法主體資格；二是將使用范圍擴大到所有有財政違法行為的單位和個人；三是根據不同的違法主體，詳細列舉了16類財政違法行為種類；四是賦予了行政執法主體銀行存款查詢權、證據先行登記保存權、公告權等；五是細化了有財政違法行為的國家機關公務員的行政處分；六是嚴格了財政行政執法程序。因此，為便于大家準確掌握《條例》的內容，本文以財政監督檢查實踐為基礎，結合相關法律法規，對《條例》中的部分重要條文予以解讀。

一、財政行政執法主體資格及其權限

法律條文：

第二條縣級以上人民政府財政部門及審計機關在各自職權范圍內，依法對財政違法行為作出處理、處罰決定。

省級以上人民政府財政部門的派出機構，應當在規定職權范圍內，依法對財政違法行為作出處理、處罰決定；審計機關的派出機構，應當根據審計機關的授權，依法對財政違法行為作出處理、處罰決定。

根據需要，國務院可以依法調整財政部門及其派出機構（以下統稱財政部門）、審計機關及其派出機構（以下統稱審計機關）的職權范圍。

有財政違法行為的單位，其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，以及有財政違法行為的個人，屬于國家公務員的，由監察機關及其派出機構（以下統稱監察機關）或者任免機關依照人事管理權限，依法給予行政處分。

重點內容解讀：

本條是關于財政行政執法主體及其權限的規定。

（一）行政執法主體的一般性規定

行政執法主體，是指依法享有行政執法權，能夠進行行政執法行為的組織。根據《行政處罰法》、《行政復議法》等法律規定，我國行政執法主體包括以下三類：

1、行政機關。行政機關是行政執法主體中最重要的一類。行政執法權作為行政管理的重要手段，應當由行政機關行使，但并不是任何行政機關都可以行使行政執法權。只有經法律、法規和規章的明確授權，即依法取得特定的行政執法權的行政機關才能行使行政執法權。

2、法律、法規授權的組織。《行政處罰法》第十七條規定，法律、法規授權的具有管理公共事務職能的組織可以在法定授權范圍內實施行政處罰。因此，除行政機關擁有行政執法權外，經法律、法規授權的組織也可以行使行政執法權，成為行政執法的主體。當然，這些組織要成為行政執法的主體，必須具備一定的條件：一是必須有法律、法規的明確授權；二是該組織必須是具有管理公共事務職能的組織。

3、受行政機關委托的組織。基于公共管理的需要，行政機關還可以依法將自己擁有的行政執法權委托給非行政機關行使。但受行政機關委托的組織必須具備下列法定條件：一是該組織應屬依法成立的管理公共事務的事業組織；二是該組織應具有熟悉有關法律、法規、規章和業務的工作人員；三是對違法行為需要進行技術檢查或者技術鑒定的，應當有條件組織相應的技術檢查或者技術鑒定。值得注意的是，與法律、法規授權的組織不同，受行政機關委托的組織，不具有行政主體的地位，其在委托范圍內，不能以自己的名義，而僅以委托行政機關的名義實施行政執法，且不得再委托其他任何組織或者個人實施行政執法；其實施行政執法的行為受委托機關的監督，并由該機關對其行為的后果承擔法律責任。

（二）財政行政執法主體及其權限

根據本條的規定，對財政違法行為實施制裁的行政執法主體主要包括：縣級以上人民政府財政部門以及省級以上人民政府財政部門的派出機構；縣級以上人民政府審計機關以及審計機關的派出機構；監察機關及其派出機構。至于各行政執法主體的權限，主要根據法律、法規的授權及“三定方案”來具體確定。下面結合相關法律、法規，對本條涉及的重點內容進行說明：

1、縣級以上財政部門、審計機關。縣級以上人民政府財政部門及審計機關依法對財政違法行為作出處理、處罰決定，是《預算法》、《會計法》、《審計法》等法律法規的明確授權。財政部門一直以來就行使著對財政違法行為的監督職能。1998年的財政部“三定方案”規定，財政部設立財政監督司，即現在的財政部監督檢查局，負責財政違法行為的監督與查處。《預算法》、《會計法》、《政府采購法》等法律規定也賦予縣級以上財政部門的行政執法主體資格。審計機關是根據《憲法》而設立的專門從事審計的監督機構。1994年《審計法》全面規定了審計機關的職責和權限。1998年的審計署“三定方案”中規定了審計署對財政違法行為進行審計監督的職權。《審計法》、《審計法實施條例》、《預算法》、《預算法實施條例》、《政府采購法》、《稅收征管法》等法律法規也賦予審計機關對財政違法行為的行政執法權。至于縣級以上人民政府財政部門及審計機關，對財政違法行為作出處理、處罰決定的權限，主要根據法律法規的授權及“三定方案”。對于財政部門而言，其主要根據財政部門的“三定”方案，以及有關的財政法律、法規，如《預算法》及其實施條例、《會計法》等；對于審計機關而言，其主要體現在《審計法》及其實施條例，以及審計機關的“三定”方案。

2、省級以上人民政府財政部門的派出機構、審計機關的派出機構。我國《預算法》、《會計法》等明確賦予縣級以上財政部的執法主體資格，但并未對派出機構的執法主體地位予以明確。本條賦予了省級以上財政部門派出機構的行政執法主體資格，即全國35個財政部駐各地的財政監察專員辦事處、各省級財政部門依法設立的派出機構對財政違法行為具有依法查處的權力。對財政部設立的派出機構而言，其職責權限主要根據《國務院辦公廳關于印發財政部主要職責內設機構和人員編制規定的通知》以及《中央機構編制委員會辦公室關于印發財政部駐各省財政監察專員辦事處職能配置、機構設置和人員編制規定的通知》等確定；對省級人民政府財政部門設立的派出機構而言，主要由省級人民政府有關省級財政部門派出機構職權的規定予以確定。值得注意的是，本條僅僅授予省級以上財政部門派出機構對“財政”違法行為的查處，并未賦予對會計等其他違法行為進行查處的權限。

對于審計機關的派出機構而言，其主要指審計署在全國設立的18個特派員辦事處。我國《審計法》及其實施條例已經明確了審計署特派員辦事處的行政執法主體資格。根據《國務院辦公廳關于印發審計署職能配置內設機構和人員編制規定的通知》的有關規定，審計特派員辦事處主要負責審計省級財政預算執行情況和決算；審計海關總署、國家稅務總局、中央國庫駐地方分支機構的財務收支；審計中國人民銀行、中央國有金融機構、證券公司駐地方分支機構的財政財務收支；審計監督省級人民政府管理的資源環保資金、社會保障資金和其他專項資金；參加對派有稽察特派員的國有重點大型企業、國家重點建設項目和其他國有企業、國家建設項目的審計監督；承辦審計署交辦的事項。

3、監察機關及其派出機構。1997年通過的《行政監察法》明確了監察機關的性質及工作原則、監察機關的領導體制、監察機關的職責、權限、監察程序和法律責任。2004年通過的《行政監察法實施條例》第八條規定，縣級以上各級人民政府監察機關根據工作需要，經本級人民政府批準，可以向政府所屬部門派出監察機構或者監察人員。即賦予了監察機關派出機關的執法權。對于監察機關的職責權限而言，其主要是對有財政違法行為的單位和個人依法給予行政處分。具體而言，其需要具備兩個方面的條件：（1）行政處分執法的對象是有財政違法行為的單位的直接負責的主管人員和其他直接責任人員，以及有財政違法行為的個人，且這些人必須是屬于國家公務員。（2）監察機關及其派出機構或者其他任免機關行政處分執法的權限，限定在人事管理權限范圍內。

（三）國務院對財政部門、審計機關及其派出機構執法權的調整

明確規定國務院對執法主體范圍和權限的調整，主要是考慮行政法規具有相當的穩定性，不宜經常進行修改；而且隨著我國財稅制度改革的不斷推進和深化，可能會出現新的情況、新的問題。因此，國務院就能夠根據新的情況對部門職權分工及時進行適當的調整。同時，國務院行使這一職權也具有法律的依據：（1）根據《中華人民共和國憲法》第八十九條第三項的規定，國務院有權規定各部和各委員會的任務和職責，統一領導各部和各委員會的工作，即財政部門和審計機關的職權范圍由國務院決定并根據情況進行調整。財政部門和審計機關都是國務院的所屬部門，國務院又是《條例》的制定和頒布機關，當然國務院有權調整財政部門及其派出機構、審計機關及其派出機構的職權范圍。（2）國務院作為國家最高行政機關，能夠統籌考慮，也有利于調整工作的順利進行。

二、違反國家財政收入管理規定的行為

法律條文：

第三條財政收入執收單位及其工作人員有下列違反國家財政收入管理規定的行為之一的，責令改正，補收應當收取的財政收入，限期退還違法所得。對單位給予警告或者通報批評。對直接負責的主管人員和其他直接責任人員給予警告、記過或者記大過處分；情節嚴重的，給予降級或者撤職處分：

（一）違反規定設立財政收入項目；

（二）違反規定擅自改變財政收入項目的范圍、標準、對象和期限；

（三）對已明令取消、暫停執行或者降低標準的財政收入項目，仍然依照原定項目、標準征收或者變換名稱征收；

（四）緩收、不收財政收入；

（五）擅自將預算收入轉為預算外收入；

（六）其他違反國家財政收入管理規定的行為。

《中華人民共和國稅收征收管理法》等法律、行政法規另有規定的，依照其規定給予行政處分。

重點內容解讀：

本條是關于財政收入執收單位及其工作人員違反國家財政收入管理規定行為的規定。

所謂的違反國家有關收取財政收入規定的行為，是指財政收入執收單位及其工作人員在財政收入的征收、管理中，違反國家《預算法》、《預算法實施條例》、《稅收征管法》、《國家金庫條例》、《行政事業性收費和罰沒收入實行“收支兩條線”管理的若干規定》等法律、法規、規章的規定，違法設立、收取財政收入等行為的總稱。具體而言，需要注意以下幾個方面：

（一）財政收入的內涵

在公共財政體制下，財政收入分為稅收收入、非稅收入和債務收入三部分。稅收收入是我國財政收入的主體。隨著社會經濟發展和財政管理的加強，非稅收入不斷增長，成為財政收入的一個重要組成部分。債務收入實質上不是政府的收入，而是一種負債性財政資金，有其十分特殊的管理規定，一般只在財政部門進行管理。根據《條例》第三十三條之規定，“財政收入”包括稅收收入和非稅收入兩部分，不包括債務收入。

（二）財政收入執收單位的內涵

“財政收入執收單位”，是指負責收取稅收收入和各種非稅收入的單位。根據《條例》的有關規定，其主要包括：各級財政部門；各級稅務機關，包括國家稅務機關和地方稅務機關；承擔關稅和進出口商品增值稅、消費稅征收工作的海關機關；承擔行政性收費收取管理工作的行政事業單位；承擔專項收入以及其他財政收入征收管理工作的其他單位。

（三）違反國家財政收入管理規定的行為種類

1、違反規定設立財政收入項目。違反規定設立財政收入項目的行為，是指財政收入執收單位及其工作人員，違反《預算法》、《稅收征管法》、《國務院關于加強預算外資金管理的決定》等法律、行政法規和國務院的規定或者未按規定報經國家有權機關批準同意，擅自制定出臺文件、措施，設立財政收入項目，以及雖未制定出臺文件、措施，但收取國家規定項目外的財政收入資金的行為。其主要包括兩個方面：

（1）違反法律、行政法規和國務院的規定或者未按規定報經有權機關批準，自行制定出臺文件措施，設立財政收入項目。對這種行為，不管是否已實際收取了資金，均為財政違法行為；

（2）違反法律、行政法規和國務院的規定或者未按規定報經有權機關批準，向單位、個人收取國家規定項目外的資金，視同違反規定設立財政收入項目的行為。

2、違反規定擅自改變財政收入項目的范圍、標準、對象和期限。其主要是指財政收入執收單位及其工作人員不按國家規定的收入項目的收取范圍、標準、對象和期限，向單位、個人收取財政收入的行為。《預算法》等法律法規對財政收入的征收標準、范圍、對象等已經作出明確規定，財政收入執收單位應當依法、及時、足額征收。任何部門和單位均不得隨意調整收費、罰款的范圍和比例。違反規定擅自改變財政收入項目的范圍、標準、對象和期限的行為主要包括以下三個方面：一是違反國家法律、法規和規章，擅自擴大收入項目的收取范圍，向不屬收取范圍之內的單位、個人或經濟事項收取財政收入，對按規定應屬收取范圍、對象的財政收入應收不收。二是違反國家法律、法規和規章規定的稅率、費率、標準，擅自提高或降低稅率、費率、標準。三是對國家規定有征收期限的財政收入項目，在應收期限內應收不收，或在應收期限到期后仍然收取財政收入的行為。

3、對已明令取消、暫停執行或者降低標準的財政收入項目，仍然依照原定項目、標準征收或者變換名稱征收。隨著社會經濟發展背景的變化，國家有可能根據實際需要而取消原先設立的財政收入項目，有些是作出暫停執行處理，有些是降低稅率或費率標準繼續執行。這就需要財政收入執收單位及其工作人員要根據國家對財政收入項目調整變更的規定，忠實、準確貫徹執行。對已明令取消的財政收入項目要按照規定時間、期限停止收取，對降低標準的收入項目，要嚴格依照降低后的標準予以執行。如果對明令取消、暫停執行的收入項目仍然依照原定項目或者變換名稱收取財政收入，對國家已降低標準的財政收入項目仍然按照原標準征收，就是違反本項規定的行為。

4、緩收、不收財政收入。緩收、不收財政收入的行為，是指財政收入執收單位及其工作人員，違反國家法律、法規的規定，對應在當期征收的稅款、非稅收入不及時征收，而作暫緩征收處理以及對應收的財政收入不予收取的行為。其主要包括以下三種情況：

（1）延期繳納稅款。延期繳納稅款，是指納稅人按照國家有關延期納稅規定進行的延期納稅的行為。根據《稅收征管法》的有關規定，對確有特殊困難，不能按期繳納稅款的納稅人，應報省級國家稅務局、地方稅務局審核批準，可以延期繳納稅款，但最長不得超過3個月。如果稅收征收機關緩征稅款不按上述規定程序辦理，或辦理緩征稅款超過3個月的，視為違反規定。

（2）減免稅。減稅，是指按照國家規定，對納稅人應納稅額中，少征部分稅；免稅是指按規定對納稅人應納稅款全部免征。減稅免稅是國家對某些納稅人和征稅對象給予鼓勵和照顧的一種特殊規定。國家對不同稅種、不同情況的減免稅程序、權限有嚴格規定，對納稅人辦理減免稅應嚴格按照國家法律、法規規定的內容、程序和權限進行，超過規定內容、違反減稅、免稅程序、越權辦理減稅、免稅都是違反稅收征收管理規定的行為。

（3）未按規定對非稅收入進行及時征收。對于不同項目的非稅收入的征收與減免，國家都制定有不同的規定，執收單位及其工作人員應嚴格遵照執行，不得違反規定隨意辦理緩收、減免征收，應收不收，應罰不罰。

5、擅自將預算收入轉為預算外收入。根據國家法律、法規的規定，對已明令納入預算管理的財政預算收入項目，嚴格禁止轉為預算外收入。從實際情況看，將預算收入轉為預算外收入的問題還時有發生，主要表現為以下幾種形式：

（1）稅收征收部門及其工作人員，違反《稅收征管法》規定，將已征收的稅款存入過渡賬戶或其他存款賬戶，超過國家規定的時間不繳入國庫，或者對已征收的稅款直接予以擠占用，實際上已將預算收入轉為了預算外收入。

（2）非稅收入執收單位及其工作人員對應納入預算管理的非稅收入，不按國家規定繳入國庫或財政專戶，而通過設立過渡賬戶或其他銀行存款賬戶的方式，截留收入款項，用于單位或小集體費用開支或作為其他支出，形成將預算收入轉為預算外收入的違規問題。

（3）財政、國庫等部門為了控制、調劑預算收入完成進度或出于其他目的，在清理核實預算收入、進行收支對賬的過程中，通過調整預算收支科目、調整國庫收支賬表等方式，把預算內收入調整轉為預算外收入。

6、其他違反國家財政收入管理規定的行為。本項是兜底條款，防止出現掛一漏萬的情況，除上述五項列舉的具體違法情形外，規定了其他違反財政收入管理規定的行為，根據本條的規定予以追究相應法律責任。

三、違反國家有關財政收入上繳規定的行為

法律條文:

第四條財政收入執收單位及其工作人員有下列違反國家財政收入上繳規定的行為之一的，責令改正，調整有關會計賬目，收繳應當上繳的財政收入，限期退還違法所得。對單位給予警告或者通報批評。對直接負責的主管人員和其他直接責任人員給予記大過處分；情節較重的，給予降級或者撤職處分；情節嚴重的，給予開除處分：

（一）隱瞞應當上繳的財政收入；

（二）滯留、截留、挪用應當上繳的財政收入；

（三）坐支應當上繳的財政收入；

（四）不依照規定的財政收入預算級次、預算科目入庫；

（五）違反規定退付國庫庫款或者財政專戶資金；

（六）其他違反國家財政收入上繳規定的行為。

《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國預算法》等法律、行政法規另有規定的，依照其規定給予行政處分。

重點內容解讀：

本條是關于財政收入執收單位及其工作人員違反國家財政收入上繳規定行為的規定。

所謂違反國家有關財政收入上繳規定的行為，是指財政收入執收單位及其工作人員在財政收入管理中，違反國家收入上繳有關法律、法規規定，擅自隱瞞、滯留、截留等影響財政收入上繳的行為。本條主要包括以下六種行為：

（一）隱瞞應當上繳的財政收入

所謂的隱瞞應當上繳的財政收入，是指財政收入執收單位及其工作人員，對依照國家法律、法規收取的稅收收入、非稅收入款項，隱瞞不報、不繳入國庫和財政專戶的行為。其主要有以下三種類型：一是對已征收的稅款、非稅收入款項不按規定開具相應繳款書（稅票、收費票據），對應繳收入款項隱瞞不繳的情形；二是對依照規定收取的財政收入，通過設立過渡賬戶、其他銀行存款賬戶或現金存放的方式，隱瞞不報，不繳入國庫、財政專戶的情形；三是對依照規定收取的財政收入，不納入稅收、非稅收入財務賬簿核算或登記，不納入稅收、非稅收入會計報表反映的情形。

（二）滯留、截留、挪用應當上繳的財政收入

所謂的滯留、截留、挪用應當上繳的財政收入，是指財政收入執收單位及其工作人員對收取的財政收入款項，不按國家規定時間和期限繳入國庫或財政專戶，或者不按規定期限集中上繳、上劃規定的部門。非主觀有意不繳、不上劃超過國家規定上繳期限的形成滯留；主觀有意不報、不繳、不上劃的為截留；對滯留、截留收入款項違反規定予以擠占使用是為挪用。在實踐中，滯留、截留、挪用應當上繳的財政收入行為主要有以下三種類型：一是稅收征收機關為了達到調劑稅款入庫進度，違反規定對已征入國庫的稅收款項不入庫，而設置過渡賬戶、其他存款賬戶予以存儲；超過國家規定入庫期限不入庫造成稅款滯留；二是稅收征收機關及其工作人員對按規定征收的稅收收入款項不按國家規定及時上繳國庫，截留、侵占、挪用稅收收入款項，設置“小金庫”，列支單位或個人經費開支，用于列支獎金福利等小集體資金，甚至個人貪污、私分；三是非稅收入執收執罰單位及其工作人員對已收取的行政性收費、政府性基金等非稅收入款項，不按規定期限上繳國庫或財政專戶，截留、侵占或挪用、貪污私分國家非稅收入資金。

（三）坐支應當上繳的財政收入

坐支應當上繳的財政收入，是指財政收入執收單位及其工作人員對按規定已收取的收入款項，不按規定及時繳入國庫或財政專戶，而直接用于沖抵列支單位工作經費、辦案支出及其他費用支出的行為，實際上是一種直接的“以收抵支”，違反了“收支兩條線”管理的規定。

（四）不依照規定的財政收入預算級次、預算科目入庫

不依照規定的財政收入預算級次、預算科目入庫，是指財政收入執收單位及其工作人員在財政收入執收管理中，對應當上繳的財政收入不按國家規定的預算級次、預算科目繳入國庫，造成財政收入在中央和地方之間、地方各級次之間混淆和收入科目之間混淆的行為。

財政收入級次混淆主要有三種形式：一是中央預算收入混入地方。即在預算收入征收過程中，執收單位及其工作人員將應當直接繳入中央國庫的收入繳入地方國庫，如人為調低中央分享比例，造成中央收入混入地方。二是地方預算收入混入中央。即在預算收入征收過程中，執收單位及其工作人員將應當直接繳入地方國庫的收入，上繳中央國庫，造成地方收入混入中央。三是地方預算收入在省、市（地）、縣級之間混淆。即在預算收入征收過程中，執收單位及其工作人員未按規定的級次將地方預算收入在省級、市級、縣級之間劃撥，造成省級、市級、縣級之間地方預算收入的混淆。

財政收入科目混淆的手法主要是財政收入在征收、解繳、匯劃或上劃過程中，不按國家規定的收入項目、種類填寫對應的收入科目，而人為進行變換、串換、變更、混淆。

（五）違反規定退付國庫庫款或者財政專戶資金

違反規定退付國庫庫款或者財政專戶資金，是指財政收入執收單位及其工作人員，在財政收入管理中，違反法律、法規和國家政策有關國庫庫款、財政專戶款退付審批權限、退付程序、退付范圍等的規定甚至弄虛作假，退付國庫庫款和財政專戶款的行為。其主要包括以下五種類型：一是執收單位及其工作人員違反財政收入退庫和退付權限規定，越權審批退付國庫庫款和財政專戶款。二是不按國家規定的申報、審批程序履行審批手續，退付國庫庫款和財政專戶款。三是執收單位及其工作人員違反收入退付規定，對不屬于國家法律、法規和政策規定應退付范圍的收入款項，違規審批退付給單位和個人。四是執收單位及其工作人員，為了達到一定目的，虛假編制收入退付審批事項，退付國庫庫款或財政專戶款。五是執收單位及其工作人員違反國家規定，以誤征、多征或技術性錯誤，人為將不屬規定退付范圍的收入款項退付給單位或個人。

（六）其他違反國家財政收入上繳規定的行為

本項是兜底條款，防止出現掛一漏萬的情況，除上述五項列舉的具體違法情形外，其他違反財政收入上繳規定的行為，根據本條的規定予以追究相應法律責任。■

（作者系曲阜師范大學法學院教師、武漢大學法學院法學博士，曾在山東省日照市財政局監督科、財政部監督檢查局、中央治理“小金庫”工作領導小組辦公室工作或借調）