獨聯(lián)體各國的稅收政策及稅務(wù)籌劃

王素榮

“一帶一路”戰(zhàn)略將惠及沿線66個國家中，獨聯(lián)體國家有：俄羅斯、烏克蘭、白俄羅斯、格魯吉亞、阿塞拜疆、亞美尼亞和摩爾多瓦等，本文介紹獨聯(lián)體7國的稅收政策及稅務(wù)籌劃方法。

一、獨聯(lián)體各國的增值稅政策

獨聯(lián)體各國均實行規(guī)范的增值稅制度，有基本稅率、低稅率、零稅率和免稅規(guī)定。各國增值稅具體情況，如表1所示。

由表1可知，獨聯(lián)體各國增值稅基本稅率均高于中國，為18%或20%。阿塞拜疆和亞美尼亞沒有低稅率，其他國家有低稅率。到獨聯(lián)體各國投資的中國企業(yè)，一定要注意增值稅稅負的轉(zhuǎn)嫁。在談簽合同時明確合同價是不含稅價，價外收取增值稅，并列明增值稅稅率。從表1綜合來看，各國0稅率項目和免稅項目與我國有一定的差別，主要體現(xiàn)在金融保險業(yè)和二手房出租及銷售方面。

二、獨聯(lián)體各國的公司所得稅政策

與增值稅稅率相比，獨聯(lián)體各國的公司所得稅稅率不算高。獨聯(lián)體各國公司所得稅稅率、資本利得征稅規(guī)定和虧損結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定等具體情況，如表2所示。

由表2可知，獨聯(lián)體各國的公司所得稅稅率在12%～20%之間，低于中國稅率（25%）。從資本利得來看，獨聯(lián)體各國對資本利得均征稅，只有俄羅斯對股票利得有免稅，白俄羅斯和摩爾多瓦對資本利得征收低稅。從虧損結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定來看，只有烏克蘭實行無限期結(jié)轉(zhuǎn)，其他國家后轉(zhuǎn)（3～10年）。

轉(zhuǎn)讓定價和資本弱化是各國限制跨國公司進行利潤轉(zhuǎn)移的重要手段，因此，各國日益加強這兩方面的管理。下面對獨聯(lián)體各國境外稅收抵免規(guī)定、轉(zhuǎn)讓定價管理和資本弱化限制規(guī)定等涉外內(nèi)容進行分析，具體情況如表3所示。

由表3可知，獨聯(lián)體各國對境外已納稅均實現(xiàn)限額抵免，白俄羅斯和阿塞拜疆對居民公司取得的境外股息有免稅規(guī)定。對轉(zhuǎn)讓定價和資本弱化均沒有要求的是亞美尼亞和摩爾多瓦，投資亞美尼亞和摩爾多瓦的中國企業(yè)，應(yīng)善于運用轉(zhuǎn)讓定價和資本弱化進行稅務(wù)籌劃。投資獨聯(lián)體其他五國，一定要遵守所在國的轉(zhuǎn)讓定價和資本弱化規(guī)定，以防遭受反避稅調(diào)查。

三、獨聯(lián)體各國的預提稅政策

預提稅是跨國經(jīng)營比國內(nèi)經(jīng)營額外承擔的稅負，預提稅通常涉及從受資國向投資國匯回的所有款項。獨聯(lián)體各國股息和分公司利潤匯回預提稅政策及與中國協(xié)定預提稅稅率，如表4所示。

由表4可知，從獨聯(lián)體各國向中國匯回股息，預提稅為10%的有白俄羅斯和阿塞拜疆，在持股達到25%以上時，其他各國股息預提稅為5%。設(shè)立在獨聯(lián)體的分公司，俄羅斯、白俄羅斯和格魯吉亞對利潤匯回不征稅，其他國家與中國協(xié)定免征預提稅。故獨聯(lián)體投資，設(shè)立分公司有利，少交一道預提稅。

下面介紹獨聯(lián)體各國利息和特許權(quán)使用費預提稅政策及與中國協(xié)定預提稅稅率，具體情況如表5所示。

由表5可知，除俄羅斯對技術(shù)費免稅外，獨聯(lián)體各國對利息和特許權(quán)使用費均征收預提稅。利息預提稅，除俄羅斯協(xié)定稅率5%，格魯吉亞執(zhí)行孰低5%外，其他獨聯(lián)體國家協(xié)定稅率均為10%。特許權(quán)使用費，除俄羅斯協(xié)定稅率6%，格魯吉亞協(xié)定稅率5%外，其他獨聯(lián)體國家均為10%。所以，投資俄羅斯，應(yīng)善于通過技術(shù)合同進行稅務(wù)籌劃。

四、投資獨聯(lián)體的稅務(wù)籌劃

綜合考慮獨聯(lián)體各國公司所得稅和股息預提稅政策，中國境外子公司將稅后利潤匯回中國母公司，在不享受稅收優(yōu)惠時企業(yè)實際境外稅負低于25%的有：俄羅斯、亞美尼亞24%，烏克蘭22.1%，格魯吉亞和塞爾維亞19.25%，摩爾多瓦16.4%。并且，格魯吉亞、亞美尼亞和摩爾多瓦等與中國簽訂的稅收協(xié)定中沒有間接抵免，回中國匯總納稅時，在這些國家繳納的公司所得稅不能從應(yīng)繳納的中國企業(yè)所得稅中抵免，只能抵免預提所得稅，所以，到上述國家投資的中國企業(yè)的國內(nèi)外稅負總額為：格魯吉亞35.75%，亞美尼亞41%，摩爾多瓦32.6%。這種因不能間接抵免造成的稅負，也不能通過股權(quán)架構(gòu)設(shè)計來減輕和消除。

俄羅斯同中國協(xié)定股息預提稅5%/10%，利息預提稅為5%，分析俄羅斯所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其稅收協(xié)定中利息預提稅為0的有盧森堡、荷蘭、英國等20個國家，股息預提稅稅率為0只有中國香港。所以，投資俄羅斯的股權(quán)架構(gòu)為：中國母公司——中國香港公司——俄羅斯項目公司；債權(quán)架構(gòu)為：中國母公司——盧森堡公司/荷蘭公司——俄羅斯，項目公司或英國財務(wù)公司——俄羅斯項目公司。

白俄羅斯同中國協(xié)定股息和利息預提稅均為10%，分析白俄羅斯所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其與英國協(xié)定的股息和利息預提稅均為0。所以，投資白俄羅斯的股權(quán)架構(gòu)為：中國母公司——英國公司——白俄羅斯項目公司；債權(quán)架構(gòu)為：英國財務(wù)公司——白俄羅斯項目公司。

烏克蘭同中國協(xié)定股息預提稅5%/10%，利息預提稅為10%，分析烏克蘭所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其稅收協(xié)定中利息預提稅為0的有英國、美國、科威特和西班牙等4個國家，股息預提稅稅率為0有瑞典、法國、荷蘭和芬蘭。所以，投資烏克蘭的股權(quán)架構(gòu)為：中國母公司——中國香港公司——荷蘭公司——烏克蘭項目公司；債權(quán)架構(gòu)為：英國財務(wù)公司——烏克蘭項目公司。

阿塞拜疆同中國協(xié)定股息和利息預提稅均為10%，分析阿塞拜疆所簽訂的雙邊稅收協(xié)定，發(fā)現(xiàn)其協(xié)定的利息預提稅沒有5%及以下的低稅率，股息預提稅5%的有荷蘭和盧森堡等12個國家。所以，投資阿塞拜疆的股權(quán)架構(gòu)為：中國母公司——中國香港——荷蘭公司——阿塞拜疆項目公司。負債則直接從中國母公司借款。

投資格魯吉亞、亞美尼亞和摩爾多瓦，因無間接抵免，應(yīng)設(shè)立分公司。若受資國要求必須設(shè)立子公司，投資格魯吉亞，股權(quán)架構(gòu)和債權(quán)架構(gòu)通過同一個國家，選擇英國或荷蘭任意一個均可達到股息和利息預提稅均為0；投資亞美尼亞和摩爾多瓦，通過荷蘭公司，股息預提稅為0，利息為5%。