試論房地產企業的稅務籌劃

朱麗娜

（廣東工商職業學院 財會系，廣東 肇慶 526040）

試論房地產企業的稅務籌劃

朱麗娜

（廣東工商職業學院 財會系，廣東 肇慶 526040）

完善的稅務籌劃不僅能夠最大限度地節約房地產企業的稅收成本，優化財務核算體系，大幅度提高企業的同行業競爭力，還能夠在迎合國家產業政策的同時，推動企業的健康、可持續發展。作為國民經濟的重要產業支柱，房地產企業在資金籌集以及產品結構等方面面臨著重重發展困難。因此，房地產企業有必要通過稅務籌劃提高企業的核心市場競爭力，進而促進自身的健康、可持續發展。

房地產企業；稅務籌劃；促進措施

近年來，隨著城市規模及數量的不斷擴大，房地產行業的發展勢頭迅猛。作為稅收大戶，房地產企業正在試圖通過完善的稅務籌劃降低企業的生產與經營成本，提高市場競爭力。然而，在實際的稅務籌劃過程中仍存在一些有待解決的問題。通過對房地產企業稅務籌劃現狀及存在的問題的分析，探索高效的稅務籌劃工作。

一、房地產企業稅務籌劃

(一)概念

房地產企業的稅務籌劃主要是指：企業為了最大程度地實現自身的經濟利益，在國家法律允許的情況下，采取一系列的納稅措施，實現企業納稅額最低的籌劃行為。

(二)特點

1.綜合性。企業的稅務籌劃盡管僅涉及到企業經營的某些領域，但是，其最終的目標是為了實現企業整體經濟效益的提高。因此，在稅務籌劃過程中，要從企業整體發展的高度進行全面考慮，切勿片面地追求稅負降低，而影響到企業的健康、可持續發展。

2.目的性。稅務籌劃的根本目標就是為了實現企業的經濟效益最大化，進而實現股東利益的最大化。因此，稅務籌劃具有明顯的目的性。值得注意的是，這種目的性如果把握不好，很容易引發企業的稅務籌劃風險。

3.普遍性。盡管各省市的稅收政策大體相同，但是，仍存在一定的細微差異。這便為房地產企業的稅務籌劃提供了客觀存在性。由此可知，稅務籌劃是一種普遍存在的經濟行為。

4.同一性。稅收是政府引導企業迎合國家宏觀調控的經濟手段，稅務籌劃是企業追求利益最大化的有效手段，其與政府的宏觀調控方向并不相悖，二者具有共同的目標。

5.多樣性。稅收政策差異導致會計制度存在差異，進而使得企業的稅務籌劃也存在多樣性特點。

6.專業性。隨著企業規模的不斷擴大，稅制改革也日益復雜，企業的稅務籌劃更加需要專業人才進行操作。

(三)意義

1.實現企業利益最大化。房地產企業通過對制定的多個稅務籌劃方案進行對比，選擇最能滿足企業發展需求的籌劃方案，并有效實現。這樣能夠有效降低企業的納稅額，以實現企業的利益最大化。

2.稅收法規更好把握。專業的稅務籌劃人員為了能夠更好地幫助企業節省稅款，實現企業利益最大化，會對相關的稅收政策進行實時關注。當稅收政策出現變動時，籌劃人員會對原有的籌劃方案適當調整，以便在新的稅收政策環境中實現企業利益最大化。由此可知，優質的稅務籌劃工作能夠使企業的策劃人員對稅法有更為深入的了解。

3.實現資源配置優化。通常情況下，資本都向利潤最大的行業或者企業流動，這種流動能夠促進社會資源的配置優化。企業的稅務籌劃恰恰能夠促進企業做大、做強，進而成為利潤最大的行業成員。

二、房地產企業稅務籌劃現狀

(一)稅務籌劃內容

房地產企業的稅收政策具有普遍性，其行業也具有特殊性。目前，我國稅收優惠政策在房地產行業主要體現在房產、土地增值及營業三個方面。房地產企業稅務籌劃的主要內容包括：租金收入合理分解、項目轉讓以及商品房銷售價格分段，等等。

(二)稅收籌劃現狀以及實施的必要性

目前，無論是理論上，還是實踐上，國內關于房地產企業稅務籌劃的研究工作都尚處于摸索階段。因此，房地產企業只能在實踐過程中，不斷地進行嘗試與探索。相對于其他行業，我國的房地產行業存在高稅負率特點。例如：房地產企業需要繳納的營業稅占銷售收入的5%；需要繳納的城建稅占營業稅的7%；需要繳納的房產稅占房產余值1.2%；需要繳納的契稅占房產交易額的3%-5%。除了這些稅種，房地產企業還要繳納耕地占用稅、個人所得稅以及土地增值稅等等。將所有的稅款全部加在一起，總額約合房地產企業毛利的50%。如此高的稅收繳納率為房地產企業的稅務籌劃提供了存在的必要。借助高效的稅務籌劃，可以幫助房地產企業少繳納很大一部分稅金，進而有效地提高企業的經濟效益及市場競爭力。

近年來，房地產行業競爭異常激烈，在經濟全球化的推動下，國外的很多跨國房地產企業集團也紛紛進軍中國房地產市場。這對于本就呈現出弱勢的國內中小型房地產企業來講，無疑是“雪上加霜”。因此，盡快對企業稅務籌劃工作進行優化與有效落實，已經成為中國房地產企業健康、可持續發展的必然選擇。

(三)稅務籌劃過程中存在的主要問題

目前，越來越多的專業中介機構開設了服務于房地產企業的稅務籌劃業務，但是，由于監督和發展的不規范，房地產企業的稅務籌劃仍存在一定的問題有待解決。

1.認識較為模糊。目前，相對于外資和民營房地產企業，國有房地產企業在稅務籌劃方面表現的并不熱心，其總是認為納稅只是從國家的“左兜”轉移到“右兜”，對企業并沒有太多的經濟效益影響，所以，沒有必要浪費太多的精力進行稅務籌劃。

2.稅務代理業務尚未進入成熟階段。目前，僅有不足3%的房地產企業將納稅業務委托給了專業的稅務代理機構。多數的房地產企業仍是依靠自身的財務管理人員進行稅務籌劃。出現這一狀況的一個重要原因就是我國的稅務代理業務還沒有達到理想的成熟階段，并且，存在區域發展不平衡問題。在部分欠發達地區，能夠承接稅務籌劃業務的專業代理機構簡直就是“鳳毛麟角”。即使在發達省市，多數的中介機構也僅僅是幫助企業進行一些日常的納稅業務。如此局面，使得房地產企業的稅務籌劃水平明顯滯后于歐美等發達國家的同類企業，進而使得外資房地產企業更加“暢通無阻”地沖擊國內房地產市場。

3.稅法宣傳力度不夠，稅收法制建設有待加強。目前，在諸多因素的影響下，國內關于房地產稅收的相關政策不斷變更，加之相關的稅法宣傳力度不夠，使得企業對稅法的了解缺乏及時性和系統全面性。這在一定程度上導致房地產企業的稅務籌劃方案存在一定的滯后性。

4.稅制存在局限性。具體的稅制局限性主要體現在：流轉稅等間接稅種是我國當前房地產稅收法律制度的主體和重點，這使得房地產企業的稅務籌劃空間縮小，進而“局限”了企業的稅務籌劃工作；目前，我國尚未開通很多國際通用的房地產直接稅稅種，例如，贈予稅以及社會保障稅等，這使得國內房地產企業的稅務籌劃無法與國際稅務籌劃工作進行有效融合；財產稅以及所得稅等稅收機制尚存在一定的不合理性，其使得房地產企業稅務籌劃的系統性不足。

5.稅收征管有待完善。相對于發達國家，我國的稅收征收法律尚待完善。這些法律上的不足使得部分房地產企業思考的不是合法的稅務籌劃，而是“偷稅”。執法人員綜合素質不高，很容易因為征納雙方關系發生的“微妙變化”而出現腐敗問題。

三、房地產企業稅務籌劃

(一)設立環節的稅務籌劃

1.關于出資方式的稅務籌劃。房地產企業在成立時，不僅可以將貨幣投資作為出資方式，還可以利用土地使用權或者各種實物等的投資作為出資方式。而我國現行的《稅法》對不同的出資方式給出了不同的稅收政策。例如：將設備作為出資方式，所有者在分享利潤并承擔投資風險時，不需要進行增值稅以及相對應的稅金繳納；如果是以土地使用權作為出資方式，所有者則需要繳納相應的土地增值稅。由此可見，企業的設立者以何種方式出資，最終繳納的稅負是存在一定差距的，《稅法》對不同出資方式規定的稅收政策為房地產企業提供了一定的稅務籌劃操作空間。

2.用工政策的稅務籌劃。房地產企業在積極響應國家用工政策時，亦會享受到國家的稅收優惠政策。例如，減免一定的企業所得稅或者營業稅等。不僅如此，對于“全能型”房地產企業來講，項目開發階段，需要大量的勞務人員從事施工建設。這就勢必會涉及到用工方式，而不同的用工方式也會對應不同的稅收政策。如果企業與“包工頭”直接簽訂勞務合同，其直接給工人發放工資，這種情況房地產企業因為并沒有直接同工人建立勞動合同，所以，工人獲得的工資并不能被認定為可以作為企業成本抵扣項的“薪金”，并且，還可能會引發稅務風險。如果房地產企業與勞務公司直接簽署勞務分包合同，企業便可以將給工人的工資作為經營成本的抵扣項，并且不會牽扯到個人所得稅代扣引發的稅務風險。

(二)籌資環節的稅務籌劃

房地產企業的項目開發工作具有周期長、資金需求多以及資源消耗大等特點。因此，房地產企業的籌資問題一直都比較嚴重。通常情況下，房地產企業的籌資方式主要包括負債籌資和權益籌資。這兩種籌資模式亦是對應著不同的稅收政策。

1.關于負債籌資的稅務籌劃。負債籌資是企業籌資的重要基礎組成，其主要通過借貸于金融機構或者其他企業，或者債券發行以及商業信用等方式進行資金籌集。對于房地產企業來講，超過50%的負債籌資來源于銀行信貸。相對于權益籌資，房地產企業的負債籌資需要在一段時間后進行“本息償還”，所以，負債籌資在一定程度上加重了企業的籌資成本。但是，對于企業來講并非沒有好處，在納稅方面可以發揮出“稅盾”效果。也就是說，企業需要支付的負債利息可以作為納稅抵扣額。這樣，房地產企業需要繳納的所得稅稅基就會相對減少，進而實現了“避稅”。

2.權益籌資中的稅務籌劃。權益資本是房地產企業籌資來源中最為穩定和基本的組成部分，企業不僅可以對這部分資本進行永久占有，還無需承擔付息壓力，所以，籌資風險相對較小。權益成本主要來源于房地產企業投資者的原股本以及新增股本投資。其籌資形式主要有吸引投資和自我積累兩種。其中，吸引投資主要體現在借助項目優勢，吸引投資者進行企業投資，具體形式可以是股權轉讓或者發行股票等。自我積累則是通過企業收益留存進行資金積累。

盡管權益籌資能夠有效減少企業的支付利息，達到降低企業籌資成本的目標，但是，企業的避稅效應并不能有效產生，因為股權分配僅能在稅收時進行。另外，在股權籌資模式下，由于國內推行的所得稅制具有非整體化，也就是說房地產企業的個人所得稅和企業所得稅分屬于兩個相對獨立的稅種，企業需要分開納稅。即：企業經營獲利后投資者既需要繳納所得稅，還要繳納稅后利潤的個人所得稅。比較而言，股權籌資的納稅成本要高于負債籌資的納稅成本。

(三)開發環節的稅務籌劃

房地產企業在獲得某項目的土地使用權之后便進入了項目的開發階段，該環節既可以自行進行房地產項目的投資與建設，也可以委托或承包給其他的房地產企業。下面就該環節內合作建房和代建房的稅務籌劃工作進行探索。

1.合作建房中的稅務籌劃。隨著房地產項目規模的不斷擴大，很多房地產企業都無法滿足項目建設的資金需求。因此，很多房地產企業在無法完全獨立滿足開發條件時，便會尋求合作伙伴進行項目的合作建設工作。通常情況下，合作雙方一方提供土地，一方提供項目開發資金。具體的合作建房方式主要包括：(1)以物易物方式。合作雙方通過“土地使用權”和“房屋所有權”的交換實現合作建房目標。在這個過程中，無論甲乙雙方是否進行了現金結算，都需要進行關于土地使用權和房屋所有權的營業稅繳納，并且，在后續的銷售環節，合作雙方還要共同承擔土地增值稅以及營業稅等。(2)“合作經營”模式。合作雙方分別將土地使用權和資金作為出資方式，成立一個合資的房地產開發公司。公司成立之后，合作者的利潤分配方式主要包括“利益共享，風險共擔”模式和“按比例分配房屋”模式。不同的利潤分配方式對應著不同的稅收政策。前一種模式，土地使用權提供者并不承擔營業稅，僅需要對取得的銷售收入繳納銷售不動產征稅，并且，也無需對分得的利潤繳納營業稅。后一種模式，提供土地使用權的投資方需要進行相應的營業稅繳納工作，并且，在后續的銷售環節仍要進行銷售不動產營業稅的繳納。目前，房地產企業多數都會選擇第一種利潤分配模式，因為其更加能夠降低企業的納稅成本，實現企業的經濟效益提高。

2.代建房中的稅務籌劃。代建房主要是指：房地產企業承接客戶的房地產開發項目，當項目建成之后，客戶需要向房地產企業繳納一定的代建費用。在實際的房屋代建過程中，客戶始終都擁有房地產項目的所有權，而房地產企業僅僅是收取一定的“勞務費”。因此，當房地產項目完工之后，房地產企業并不需要繳納土地增值稅和銷售不動產營業稅，而只需對所得的勞務費進行一定量的營業稅繳納。在該模式中，如果房地產企業能夠在項目開發前就明確了最終的客戶，則可以利用“代建房合同”簽訂實現巨額稅負降低的目標。相對于房地產企業，客戶亦會因為房地產企業給出的優惠政策實現成本降低目標。由此可見，代建房過程中，房地產企業與客戶能夠有效地實現“雙贏”。

(四)銷售環節中的稅務籌劃

房地產企業進入到銷售環節便要繳納多個稅種，例如，營業稅、土地增值稅，甚至教育費附加等。因此，該環節是房地產企業稅務籌劃的關鍵環節。通常情況下，企業利用定價策略的制定和各類促銷方式的設計實現納稅額降低的目標，進而實現企業的經濟效益提高。

1.定價過程中的稅務籌劃。相對于其他因素，房價一直都是影響房地產企業納稅成本的重要因素。因此，適宜的房地產價格的制定是稅務籌劃工作的重要內容。銷售環節，土地增值稅是需要考慮的重點。根據中國現行的土地增值稅制度中的有關規定，如果房地產項目是普通住宅樓的構建，當前增值率不超過20%時，房地產企業無需進行土地增值稅的繳納。而當增值率超過了20%時，則需執行四級超率累進稅率。所以，房地產企業在定價決策時，要將土地增值稅的免稅條件充分考慮進去，最大限度地實現企業納稅成本降低。

2.促銷過程中的稅務籌劃。通常情況下，房地產企業的促銷方式靈活多變。例如，住房面積贈送以及免費裝修等。房地產企業在進行促銷方式的選擇時，不僅僅是為了實現某種促銷策略，還是為了有效地降低納稅額。因為，不同的促銷方式也會存在不同的稅收政策與其對應。例如，采用“現金折扣”的促銷方式，房地產企業可以將折扣額放入到銷售收入的減項。同樣，“裝修贈送”亦是可以將裝修的費用計入到開發成本當中，進而實現所得稅減免的效果，不僅如此，裝修費還可以算入到土地增值稅20%的扣除項當中。這樣，房地產企業便可以在不增加納稅額的情況下提高銷售價格。

假設某房地產企業擁有一個房地產項目，在銷售環節需要銷售普通住宅房2萬平方米，該房地產項目的開發成本和出讓金一共是4000萬元。項目所在地政府對銷售的房價上限為4600元/平方米。房地產企業納稅稅種以及稅率如表1所示。

表1 房地產銷售環節納稅稅種和稅率

房地產企業對該項目的銷售價格原定為4100元/平方米。為了達到促銷的目標，及時地進行資金回籠，企業實施讓利促銷方案。具體方案有兩種：

(1)方案一

開展“買房送裝修”的促銷活動，按600元/平方米的標準簡單裝修后，仍按原先4 100元/平方米的價格銷售。則本方案的納稅成本以及盈利狀況有：總銷售額：4 100元/平方米×20 000平方米=8 200萬元。營業稅：8 200萬元×5%=410萬元；城市維護建設稅：410萬元×7%=28.7萬元；教育費附加：410萬元×3%=12.3萬元。土地增值稅扣除項目金額計算為：4 000+1 200+(4 000+1 000)×0.2+410+28.7+12.3= 6651(萬元)；增值額計算為：8 200－6 651=1549(萬元)，增值額占土地增值稅扣除項目金額的比例計算為：1 549÷6 651=23.29%。由于增值率超過20%，適用30%的稅率計征土地增值稅。土地增值稅：1 549萬元×30%=467.4萬元。企業所得稅：(8 200－4 000－1 200－410－28.7－12.3－467.4)×25%=520.4 (萬元)。應交稅金合計（納稅成本）：410+28.7+12.3+ 467.4+520.4=1438.8(萬元)。稅后收益：8200－4 000－1200－410－28.7－12.3－467.4－520.4=1561.2(萬元)。

(2)方案二

該房地產企業進行讓利促銷活動，每平米優惠600元，按3 500元/m2的價格銷售。則該方案的納稅成本及盈利狀況有：總銷售額：3 500元/m2× 20 000m2=7 000萬元。營業稅：7 000萬元×5%= 350萬元。城市維護建設稅：350萬元×7%=24.5萬元。教育費附加：350萬元×3%=10.5萬元。土地增值稅扣除項目金額計算為：4 000+1 000+(4 000+ 1 000)×0.2+350+24.5+10.5=6 385(萬元)，增值額計算為：7 000－6 385=615(萬元)；增值額占土地增值稅扣除項目金額的比例計算為：615÷6 385=9.63%。由于增值率小于20%，可免征土地增值稅。企業所得稅：(7000－4000－350－24.5－10.5)×25%=653.75(萬元)。應交稅金合計（納稅成本）：350+24.5+10.5+ 653.75=1 038.75(萬元)。稅后收益=7 000－4 000－350－24.5－10.5－653.75=1 961.25（萬元）。

通過上述案例可以看出，雖然對于房地產企業來說都相當于讓利600元／平方米，但是企業采取不同的促銷方式，再結合不同的稅收政策，最終的效果卻相差很大。采用方案二，房地產企業明顯可以獲得更多的稅后收益，因此要優于方案一。

[1] 陳一蕾.試論企業投資活動中的稅收籌劃問題[D].西南財經大學，2003.http://www.cnki.net.

[2] 章穎凌.房地產開發企業的稅收籌劃研究[D].廣東工業大學，2011.http://www.cnki.net.

[3] 李婭佳.我國房地產開發企業的稅收籌劃研究[D].云南大學，2010.http://www.cnki.net.

[4] 陳佳.我國房地產開發項目稅收籌劃研究[D].西南交通大學，2012.http://www.cnki.net.

On Tax Planning of Real Estate Enterprise

ZHU Lina

（Guangdong CollegeOf BusinessAnd Technology，Zhaoqing,Guangdong 526040China）

Good tax planning can notonlymaxim ize saving tax costof realestate enterprises,optim ize the financialaccounting system,greatly improve the industry competitiveness of enterprises,butalso promote the real estate enterprise healthy and sustainable developmentwhile at the same timemeeting the national industrialpolicy.As an important pillar industry of national economy,real estate enterprises in financing and product structure development facesmany difficulties.Therefore,it is important that the real estate enterprises improve the core competitiveness of enterprises and implementhealthy and sustainable development through tax planning optimization.

realestateenterprise;tax planning;promotionmeasures

F810.42

A

1009-8445（2017）04-0023-05

（責任編輯：李曙豪）

2016-07-28

朱麗娜（1980-）女，黑龍江大慶人,肇慶工商管理學院講師。