投資性房地產(chǎn)會計處理問題研究

龐志玲

摘要：本文對投資性房地產(chǎn)會計處理基本情況進行了分析，研究了企業(yè)在應(yīng)用投資性房地產(chǎn)會計處理方式時存在的困難，探索了提升投資性房地產(chǎn)會計處理科學(xué)性的方法。

關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；會計處理

新會計準(zhǔn)則對投資性房地產(chǎn)的會計處理出臺了相應(yīng)的規(guī)定，這是新會計準(zhǔn)則創(chuàng)新的一個關(guān)鍵點。在我國市場經(jīng)濟快速發(fā)展，房地產(chǎn)投資迅速普及的時代背景下，房地產(chǎn)已經(jīng)不再單單是滿足民生的一種工具和途徑，更加轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)賺取租金和資本增值的一種方法。在這種情況下，如何對投資性房地產(chǎn)進行客觀、公允和準(zhǔn)確的計量成為我們必須思考的問題，本文針對這一情況展開討論。

一、投資性房地產(chǎn)會計處理基本情況

近年來我國投資性房地產(chǎn)行為已經(jīng)比比皆是，這在一定程度上影響了民生發(fā)展和社會穩(wěn)定。房地產(chǎn)企業(yè)主要通過資本增值和賺取租金來實現(xiàn)利益，最終實現(xiàn)投資性房地產(chǎn)的根本價值。

（一）投資性房地產(chǎn)基本屬性分析

投資性房地產(chǎn)和自建的建筑物之間在基本特征上有著顯著的區(qū)別，具體來看表現(xiàn)為：房地產(chǎn)擁有房產(chǎn)的根本目的并不是自己持有；一般來說投資性房地產(chǎn)都處于具有較大升值空間的優(yōu)良地段，我們從投資性房地產(chǎn)的定義和名稱上也可以窺見一二，它天然地帶有著投資屬性，企業(yè)之所以參與到投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)中大多是想要賺取租金或者等待差價，從而獲得利益。

（二）投資性房地產(chǎn)主要類型

企業(yè)會計準(zhǔn)則將以下三種房地產(chǎn)劃分為投資性房地產(chǎn)：已經(jīng)出租出去的土地使用權(quán)；已經(jīng)出租出去的建筑物；目前持有的、準(zhǔn)備以后增值的并可能隨時轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。在這里筆者需要強調(diào)的是，當(dāng)企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)到期之后，如果企業(yè)不改變其經(jīng)營目的，而是暫時空置的，仍然需要按照投資性房地產(chǎn)核算；企業(yè)只有將產(chǎn)權(quán)歸自己所有的建筑物以經(jīng)營方式租賃出去的時候，才可以按照投資性房地產(chǎn)進行核算；雖然企業(yè)持有的、準(zhǔn)備在增值之后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)屬于投資性房地產(chǎn)核算范圍，但是閑置的土地不可納入投資性房地產(chǎn)核算范疇。

（三）投資性房地產(chǎn)會計處理分析

會計準(zhǔn)則規(guī)定了投資性房地產(chǎn)在初始計量的時候應(yīng)該按照初始成本進行核算，這里的初始成本可以劃分為外購的投資性房地產(chǎn)、自行開發(fā)的建筑物和通過其他方式取得的投資性房地產(chǎn)。

非投資性房地產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)之間是可以相互轉(zhuǎn)換的，也就是說企業(yè)原本自用的投資性房地產(chǎn)或者具有存貨性質(zhì)的投資性房地產(chǎn)可以轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，當(dāng)租賃合同生效的那一日即為轉(zhuǎn)換日。一般來說，投資性房地產(chǎn)是按照公允價值計量模式計量的，企業(yè)需要對原本按照歷史成本計量的自用房地產(chǎn)或者作為存活的房地產(chǎn)重新進行公允價值劑量，重新計量的公允價值就是投資性房地產(chǎn)的初始入賬價值。在轉(zhuǎn)換的過程中，如果轉(zhuǎn)換日投資性房地產(chǎn)的公允價值要低于原來自用或者作為存貨計量的房地產(chǎn)的賬面價值，差額要計入當(dāng)期損益；而如果轉(zhuǎn)換日投資性房地產(chǎn)的公允價值要高于原來自用或者作為存貨計量的房地產(chǎn)的賬面價值，差額要計入所有者權(quán)益類賬戶。

二、投資性房地產(chǎn)會計處理存在的問題

第一，公允價值的選擇性應(yīng)用降低了會計核算的準(zhǔn)確性。我國投資性房地產(chǎn)會計處理的具體相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定了企業(yè)可以采取兩種計量模式對投資性房地產(chǎn)進行初始計量：成本模式和公允價值模式。這樣企業(yè)可以根據(jù)市場外部環(huán)境和自身的實際狀況來自行選擇計量方式。但是受到會計核算習(xí)慣的影響，很多投資性房地產(chǎn)企業(yè)依然選擇成本計量模式進行會計計量，這樣原有會計計量模式中存在的問題依然沒有得到解決，企業(yè)的會計報表在反映投資性房地產(chǎn)真實價值上依然作用甚微，我國會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則接軌的目標(biāo)依然難以實現(xiàn)。

第二，會計處理方法缺乏實踐性。我國在針對投資性房地產(chǎn)進行會計處理的時候鼓勵企業(yè)采取公允價值計量模式進行會計計量，但是公允價值在我國社會內(nèi)的實施尚不存在完善的條件和基礎(chǔ)，也沒有專門性的業(yè)務(wù)指導(dǎo)原則來指導(dǎo)企業(yè)進行公允價值會計計量，在這種情況下企業(yè)采取公允價值進行投資性房地產(chǎn)計量的意愿會變得較低。如此一來，我們可以發(fā)現(xiàn)我國企業(yè)對公允價值計量投資性房地產(chǎn)的方法并沒有熟練掌握。

第三，企業(yè)之間的會計信息缺乏可比性。企業(yè)采取公允價值模式計量投資性房地產(chǎn)會降低不同企業(yè)之間的會計信息可比性。當(dāng)投資性房地產(chǎn)市場不穩(wěn)定的時候，企業(yè)如果采取成本模式進行會計計量，那么可能會造成資產(chǎn)價值估算結(jié)果低于房地產(chǎn)本身的公允價值的現(xiàn)象；如果市場條件滿足公允價值計量所需條件，企業(yè)公允價值計量的結(jié)果往往還會受到市場交易信息公開程度的影響，公允價值計量結(jié)果還是可能出現(xiàn)差異。由此可見，公允價值計量模式很容易變?yōu)槠髽I(yè)進行利潤操縱的一個工具，導(dǎo)致企業(yè)之間的會計信息可比性受到嚴(yán)重波及和影響。

第四，投資性房地產(chǎn)相關(guān)的涉稅問題無法具體確定。在運用公允價值計量模式進行投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的時候，企業(yè)還要面臨著一個重要的問題——涉稅問題，這個問題涉及到一些具體的操作細(xì)節(jié)和規(guī)定。比如說在會計期末企業(yè)的投資性房地產(chǎn)出現(xiàn)明顯增值的時候，會計處理和稅務(wù)處理之間就會出現(xiàn)差異，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進行應(yīng)納稅所得額的調(diào)整，將自身的納稅方式和當(dāng)前的稅務(wù)要求之間相銜接。公允價值計量對企業(yè)的現(xiàn)金流量和所得稅匯算清繳都具有重要影響，經(jīng)過調(diào)整的企業(yè)期末留存收益是否需要調(diào)整都是企業(yè)在公允價值計量投資性房地產(chǎn)過程中必須要思考的問題。

三、解決投資性房地產(chǎn)會計處理問題的方式和方法

（一）細(xì)化公允價值計量的條件和范圍

在選擇運用何種方式進行投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量的時候，不能單純地將成本模式和公允價值模式放在同一個平臺上進行比較。企業(yè)需要在充分考慮投資性房地產(chǎn)的實際狀況的基礎(chǔ)上借鑒先進會計準(zhǔn)則的處理方式，明確公允價值計量的內(nèi)涵和所需的條件。會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)對上市公司運用公允價值進行投資性房地產(chǎn)初始計量和后續(xù)計量的條件進行詳盡的規(guī)定，并通過和歷史成本計量模式相比較來凸顯出公允價值計量的科學(xué)性和合理性。

（二）制定合理的公允價值計量操作方法

新會計準(zhǔn)則的出臺主要目的是實現(xiàn)和國際會計準(zhǔn)則的接軌，但是在實際操作過程中公允價值計量因為缺乏實際操作性，企業(yè)單獨運用公允價值進行會計計量的條件尚不成熟，這就導(dǎo)致了當(dāng)前投資性房地產(chǎn)企業(yè)的會計處理方法和管理要求、運營實際之間存在著較大的差距。筆者認(rèn)為我國可以充分地借鑒國際先進會計準(zhǔn)則的做法和規(guī)范，加強投資性房地產(chǎn)會計處理的規(guī)范性和科學(xué)性，建立成熟的信息披露制度，力求使得會計報告使用者能夠通過披露的會計信息了解到投資性房地產(chǎn)的市場發(fā)展?fàn)顩r，并據(jù)此判斷出上市公司可以采取公允價值計量模式進行核算。

（三）提升會計人員綜合素質(zhì)

投資性房地產(chǎn)運用公允價值計量模式是我國市場經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物，是過往會計理論和會計實踐中沒有經(jīng)歷過的一次新的嘗試。投資性房地產(chǎn)市場的發(fā)展在我國還正處于逐步完善的階段，良性競爭機制的建立還有一段距離要走。房地產(chǎn)市場波動很大，每一天的交易價格都有所不同，泡沫風(fēng)險居高不下，很多投資性房地產(chǎn)企業(yè)難以通過市場獲得公允、有價值的價格信息，這給會計人員進行賬務(wù)處理、入賬價值確定、公允價值評估都帶來一定的難度，也對會計人員的綜合素養(yǎng)提出了更高的要求。所以企業(yè)有必要針對會計人員進行再教育和再培訓(xùn)，使其掌握投資性房地產(chǎn)會計計量的方法、運用公允價值進行會計計量的條件已經(jīng)公允價值的確定方法等等，避免因為會計人員素質(zhì)不足而影響投資性房地產(chǎn)公允價值核算的完整性、準(zhǔn)確性。

（四）明確所得稅會計的相關(guān)核算規(guī)定

稅法相關(guān)法律法規(guī)應(yīng)該進一步實施完善化改革，對采取公允價值計量模式核算的投資性房地產(chǎn)增值和相關(guān)的稅務(wù)處理給出更加明確的方案和對策，消除上市公司運用公允價值進行會計處理和計量時存在的顧慮，降低所得稅調(diào)整過程中的復(fù)雜性。

在實際的會計核算工作中，很多投資性房地產(chǎn)企業(yè)都存在著諸多的問題，給其健康和持久發(fā)展帶來了嚴(yán)重的影響。為了轉(zhuǎn)變這一劣勢，企業(yè)必須重視會計管理工作的開展，對存在的會計處理不當(dāng)、會計計量不準(zhǔn)確的問題進行妥善的解決。投資性房地產(chǎn)企業(yè)會計人員需要不斷拓展自身業(yè)務(wù)能力、增強對投資性房地產(chǎn)會計處理的了解程度，以開拓的視野來為企業(yè)發(fā)展提供更好的信息支持，幫助企業(yè)形成自身的核心競爭力，使得投資性房地產(chǎn)企業(yè)能夠在激烈的市場競爭中獲得一席之地。

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（作者單位：陽江技師學(xué)院）