淺談構建高新裝備制造業單一非標項目成本管理系統的幾點思考

潘麗靜

摘要：隨著“中國制造2025”十年行動綱領的提出，高新裝備制造業迎來重大發展契機，但同時也為其成本管理系統帶來一定考驗。如何構建一套適用性強、科學完善、運營高效的項目成本管理系統，將成為影響企業生存與發展的關鍵。

關鍵詞：單一非標；成本管理

高新裝備制造業單一非標項目具有價值金額大、周期長、工藝復雜、可復制性差、利潤高、風險不確定等特征，高新裝備制造企業應當以項目為基礎，合理運用相關知識理論，構建符合需求的成本管理系統。

本文對此提出幾點思考。

1.生命周期成本管理理念

1.1在傳統成本管理觀念中，普遍認為產品成本是指產品制造環節所發生的成本，而事實上，企業向市場提供產品或服務都能被視為企業內部的有序作業或流程，這一生命周期大體可描述為“研究開發一產品設計一產品的生產制造一產品銷售一產品售后服務”，對應的成本即為產品的生命周期成本。

1.2企業應當根據自身的實際情況和需求，結合項目工藝，對項目生命周期的各個階段進行劃分。

初期研究開發與產品設計部分是項目執行的核心，其研發設計的成敗決定了項目是否會發生后期的裝備施工，因此二者均可歸屬于項目的籌備階段，其對應的成本處理主要依據該支出是否構成項目產品成本的必要組成部分。如果競標成功，并且該支出構成項目成本必要組成部分，則籌備階段的支出做資本化處理，轉計入項目的成本；如果競標成功，但該支出實質為沉沒成本，則該支出做費用化處理；一旦競標失敗，即研發設計成果不成功，則應全部做費用化處理，計人損益，影響企業當期利潤。

競標成功后，項目進入裝備施工環節。項目工藝的復雜性決定了其裝備施工與因需調整的再開發和設計必須同時進、且無法分割，因此，該環節應當歸屬于項目的研發裝備階段，其對應的成本應當直接計入項目成本。

項目完成交付使用后，進入售后期，對應發生的周期成本做費用化處理，計人損益，影響企業當期利潤。

2.項目目標成本管理思維

2.1目標成本管理是確定目標成本以及圍繞目標成本落實而展開一系列成本控制活動的總稱，其從產品開發的最初階段開始，貫穿產品生命周期始終，將整個價值鏈納入其中。

單一非標項目工藝復雜、周期長、價值金額大，產品設計、研究優化等前期階段實際成為整個項目的核心，因此必須把降低成本的重點放在生命周期中屬于籌備期的的研究開發和產品設計階段。

2.2項目目標成本可以作為對項目施工生產耗費進行事前預計、事中檢查控制和事后評價考核的重要依據。因此，企業首先應當摸清現有管理資源，屢清機構設置、崗位職責，分析企業資源在人力、財力、物力方面的配置，結合項目工藝流程，設計適合于本企業的產供銷存供應鏈，并在此基礎上形成整個價值鏈鏈條，以此作為中標后項目經理組織測算、設計、施工、驗收、考核的主要關注點和操作依據。

2.3項目目標成本并不是一成不變的，這使得項目目標成本管理必然是一個循環往復、不斷修正的管理過程，而這又對高新制造業企業單一非標項目的成本管理具有普遍的指導意義。因此，企業必須需結合自身情況，構建快速有效的內部溝通機制。通過諸如采購申請單、質檢報告、部門工作聯系單、調令、電子信息系統等方式，對項目執行中出現的各項問題進行有效解決，形成一個切實有效的“軟”管理體系。企業運用項目目標成本管理思維，應當可以與項目經理責任制度相結合。

3.項目作業成本核算方法

3.1所謂作業成本法是先將成本庫資源分配到不同作業中心，再將作業成本分配給不同成本對象的過程。企業根據管理需求“按需取數”，通過“作業消耗資源、成本對象消耗作業”的邏輯計算各種成本對象的成本。它是對成本對象所涉及的所有作業活動的動態追蹤和反應，也被用來評價作業業績和資源的利用效率。

3.2傳統成本核算只關注生產過程中發生的料工費情況，期間發生的諸如辦公費、差旅費等通常只作為期間費用計人當期損益。然而對于高新裝備制造業的單一非標項目而言，該支出如實反映著成本對象、作業和資源之間的關聯性，是項目成本構成的重要組成部分。

以差旅費為例：高新裝備制造業的單一非標項目往往在客戶指定的場所進行，研發裝備人員需要趕赴項目現場進行調試裝配，由此所產生的差旅費實為作業消耗的資源，而其出差人數及出差天數為該作業中心的作業動因。如果某批次人員赴某項目現場進行作業的目標明確，不與其他項目交叉執行，則該批次人員的差旅費可以直接指定為該項目的成本一差旅費成本；如果該批次人員同時進行多項目交叉執行，則應該根據不同項目占用差旅費這一資源的出差人數及出差天數進行適當分配，由此完整記錄項目成本。

因此，高新裝備制造業的單一非標項目成本核算應當深入挖掘分析作業中被運用或使用的重要經濟要素，將資源分配進入不同的作業中心，并從不同的資源識別及成本核算角度，運用科學合理的方法，將作業中心成本分配給不同成本對象。

4.單一非標項目的成本控制與分析

區別于標準件量產產品的成本控制分析，采用目標成本管理思維和作業成本核算方法的單一非標項目，需時刻以完成項目任務和控制目標成本為前提，科學運用合理的財務指標、非財務指標，對項目成本進行實時監控，并且務必貫穿于項目執行的整個生命周期的始終。

4.1從合同人手，包括項目承攬合同和與之對應的采購合同、開發合同、施工合同等。一方面，實時跟蹤合同資金的執行情況，合理推測和安排后續資金需求，避免因資金短缺而造成項目執行工期延遲甚至停滯不前；另一方面，與相關研發技術部門相結合，利用研發技術方面提供的項目完工程度、開發施工進展程度等指標，與項目初期的測算相比對，反向檢測項目成本核算所反映的情況是否存在于合理范疇之內。如果成本核算內容缺失，檢查是否報銷領料手續滯后、因何滯后或其他；如果超出合理范疇，檢查是否存在財務進行不合理費用預提等。

4.2從生命周期入手，檢測項目執行過程中各階段的管理質量。如前文所述，生命周期各階段的區別劃分，主要項目工藝流程及企業實際情況和需求。以籌備期為例，如果成本核算記錄內容超出項目初期的預測，檢查是否存在研發設計延誤，或者項目競標成功但企業內部傳遞至財務不及時，或者企業普遍存在研發設計環節預測缺乏彈性等。

4.3從成本構成人手，企業應當合理劃分各項支出。比如，企業可將成本劃分為材料成本、人工成本、其他可控變動成本（如差旅費）和固定成本（如折舊費）四類成本構成，并針對每一構成進行深入統計和分析。

單一非標項目價值金額大、工藝復雜，企業應當監控和分析每一類、每一項成本的預測執行情況，結合其他視覺角度同步對比分析，發現差異，找原因，尋求科學合理的解決途徑。例如，企業從將生命周期與成本構成兩種角度建立二維坐標圖，從中發現規律，尋找異常，確定關鍵控制點。

4.4單一非標項目的成本控制與分析，必然少不了同行業同類項目產品的對標分析，但是如何找到與之匹配度高的企業或項目，并選取和使用合適的財務指標和非財務指標，是決定該對標分析價值高低的關鍵所在。因此企業可將項目拆分，其中的標準件參考市場價格，選取性價比高的供應商進行采購；而對非標制造和研究開發，企業可以選擇市場估價，也可以選擇成本加成。

4.5從作業管理角度，企業應當通過作業鏈和價值鏈分析，消除或減少不增值作業，優化作業關系，合理安排生產，同時加強重點物資采購，深入作業層次管理，降低成本，提高企業價值。

5.需要強調的是，在整個生命周期的各個階段，企業均需設置項目輔助管理，及時、準確、完整記錄項目進行的整個過程，并做好項目資料存檔及分類統計工作。一方面有利于該項目后期進行整體運行情況的考核，另一方面有利于為其他項目在研發設計、裝備制造、風險控制等方面提供借鑒。

6.此外，企業應當制定并完善相關的成本管理制度，并嚴格按照《企業會計準則》進行相應的會計處理，尤其注意真實性原則、及時性原則、準確性原則、收入與費用配比原則。