內(nèi)部控制中的會計信息質(zhì)量控制

劉玉琴

[摘要]內(nèi)部控制與會計信息質(zhì)量之間一直存在相互作用的密切關(guān)系。企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)包含3個層次的控制子系統(tǒng)，即治理控制、管理控制、業(yè)務(wù)控制子系統(tǒng)；會計信息在企業(yè)經(jīng)營管理中被分為戰(zhàn)略級、策略級、操作級3個級次；3個級次的會計信息分布在3個層次內(nèi)部控制子系統(tǒng)的控制主體中，3個層次的內(nèi)部控制子系統(tǒng)分別對3個級次的會計信息實施質(zhì)量控制，從而保證了會計信息質(zhì)量。

[關(guān)鍵字]內(nèi)部控制系統(tǒng)；會計信息質(zhì)量

一、內(nèi)部控制在企業(yè)中的重要性體現(xiàn)

在當(dāng)前我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和制度背景下，企業(yè)內(nèi)部控制有許多問題值得關(guān)注，內(nèi)部控制既有國際化問題，也有國家化問題，西方內(nèi)部控制整體框架理論較為完善，其權(quán)威性得到世界公認(rèn)，但是在中國的文化、制度、經(jīng)濟(jì)、政治等環(huán)境因素的影響下，中國企業(yè)的內(nèi)部控制問題是否有其特殊性遠(yuǎn)未經(jīng)過大量的實踐檢驗，需要認(rèn)真研究。完善內(nèi)部控制信息質(zhì)量控制機(jī)制是推進(jìn)整個企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，是內(nèi)部控制制度能否有效實施的關(guān)鍵要素。在我國，由于在內(nèi)部控制進(jìn)行評價時缺乏統(tǒng)一的評價依據(jù)和具體的操作性標(biāo)準(zhǔn)，造成實際執(zhí)行過程中企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制自我評價時無所適從，難以出具評估報告，從而大大提高了自我評估的成本，這限制了管理層自我評估的積極性。同時企業(yè)對內(nèi)部控制自我評估在提高公司治理透明度和樹立投資者信心的功能方面也認(rèn)識不強(qiáng)。

二、內(nèi)部控制的誤解與操作上的失誤——內(nèi)部控制不等同于財務(wù)控制或會計控制

對企業(yè)來說，活動或功能很多，大致可以劃分為經(jīng)營活動、財務(wù)活動和管理活動三大類。有些活動，比如業(yè)務(wù)外包、招投標(biāo)、母子公司或總分公司管控、人力資源等，是橫跨三類活動的，但也可以進(jìn)一步細(xì)化后歸入上述三類活動。與企業(yè)內(nèi)部活動的框架結(jié)構(gòu)相對應(yīng)，一套完整的內(nèi)控體系也應(yīng)覆蓋財務(wù)控制體系、經(jīng)營控制體系和管理工具體系三個子系統(tǒng)。三個層次的內(nèi)部控制系統(tǒng)分別對應(yīng)三個級次會計信息的質(zhì)量控制，針對以上問題的提出，筆者從接下來從三個層次對會計信息質(zhì)量控制的關(guān)鍵把握環(huán)節(jié)做一闡述。

三、三個層次的內(nèi)部控制系統(tǒng)對三個級次會計信息的質(zhì)量控制

（一）治理控制系統(tǒng)對戰(zhàn)略級會計信息的質(zhì)量控制

治理控制是現(xiàn)代企業(yè)“兩權(quán)分離”制度的必然產(chǎn)物，是委托代理契約關(guān)系的體現(xiàn)。在此系統(tǒng)中，通過強(qiáng)化企業(yè)治理，借助經(jīng)理人市場引入市場競爭機(jī)制，以解決委托人對代理人的控制，使內(nèi)部控制成為企業(yè)之法，每一個成員都必須無條件遵循，任何人都不得游離于它之外，凌駕于它之上，以保證內(nèi)部控制的全面實施，真正確保會計信息的準(zhǔn)確、透明。這個系統(tǒng)的控制特別要強(qiáng)調(diào)股東和董事會對戰(zhàn)略級會計信息的控制。

加強(qiáng)對戰(zhàn)略級會計信息質(zhì)量的控制，一是要提高董事會的獨(dú)立性，增加獨(dú)立董事比例，保證獨(dú)立董事的獨(dú)立性，董事長和總經(jīng)理職位相分離等，降低盈余管理程度。二是要建立獨(dú)立董事的激勵機(jī)制和約束機(jī)制，從而既調(diào)動獨(dú)立董事控制會計信息的積極性和責(zé)任心，又不至于使其喪失獨(dú)立性。引入股票期權(quán)制，并建立獨(dú)立董事職業(yè)保險制度進(jìn)行激勵；要建立董事違規(guī)或失職時的責(zé)任追究制度和賠償制度，強(qiáng)化董事責(zé)任。三是健全董事會機(jī)構(gòu)設(shè)置，設(shè)立審計委員會和提名委員會。同時，對審計委員會的構(gòu)成、職責(zé)、會議制度等內(nèi)容應(yīng)予以明確規(guī)定，要保證審計委員會的獨(dú)立性，應(yīng)把審計委員會的權(quán)責(zé)寫入董事會或公司章程。

（二）管理控制系統(tǒng)對策略級會計信息的質(zhì)量控制？對既定的經(jīng)營者來說，作為會計信息的使用者與作為會計信息的提供者，在信息不對稱狀態(tài)中所處的地位是不同的。為了打破這種信息不對稱，作為會計信息使用者的經(jīng)營者必然要采取各種控制手段，對提供給他的會計信息進(jìn)行控制。由于向他提供會計信息的經(jīng)營者主體通常是其下一級的經(jīng)營者，因此，經(jīng)營者的控制主要是對其下一級經(jīng)營者提供的會計信息進(jìn)行控制。

該系統(tǒng)對策略級會計信息的質(zhì)量控制直接關(guān)系代理人受托責(zé)任的成敗，其控制手段包括預(yù)算控制、定期信息披露、合理授權(quán)、重點崗位重點監(jiān)控、職務(wù)分離、定期輪崗、員工業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德素質(zhì)培養(yǎng)以及內(nèi)部監(jiān)督等。系統(tǒng)要求企業(yè)通過加強(qiáng)預(yù)算編制，嚴(yán)格控制無預(yù)算資金的支出；通過合理授權(quán)，一方面實現(xiàn)對會計信息披露責(zé)任的分擔(dān)，另一方面有利于財務(wù)人員發(fā)揮才智，各盡其職；通過量才錄用、定期輪訓(xùn)，提高員工職業(yè)道德修養(yǎng)、知識水平和業(yè)務(wù)技能，確保財務(wù)人員素質(zhì)和職務(wù)相適應(yīng)。

（三）業(yè)務(wù)控制系統(tǒng)對操作級會計信息的質(zhì)量控制

業(yè)務(wù)控制系統(tǒng)對操作級會計信息的控制，可分為基礎(chǔ)控制、實物控制和紀(jì)律控制。基礎(chǔ)控制主要包括憑證控制、賬簿控制、報表控制和核對控制，通過基本的會計活動和會計程序來保證完整、準(zhǔn)確地記錄一切合法的經(jīng)營業(yè)務(wù)，及時發(fā)現(xiàn)處理過程和記錄中出現(xiàn)的問題，它是實現(xiàn)業(yè)務(wù)控制目標(biāo)的首要條件，是其他控制的基礎(chǔ)。通過職責(zé)分工和業(yè)務(wù)程序的適當(dāng)安排，使各項業(yè)務(wù)內(nèi)容能自動被其他業(yè)務(wù)人員核對查證，從而達(dá)到相互制約、相互監(jiān)督的作用。內(nèi)部稽核則包括內(nèi)部審計和內(nèi)部審核，確保基礎(chǔ)控制與實物控制充分有效地發(fā)揮應(yīng)有的作用。

此外，監(jiān)督主體對會計信息的質(zhì)量控制也發(fā)揮著重要作用。股東是剩余經(jīng)濟(jì)利益的索取者，股東有足夠的動力對其他利益相關(guān)者的契約及其履行進(jìn)行控制。股東真正需要控制的會計信息是有關(guān)所有資源的使用情況的信息，特別是其他利益相關(guān)者對企業(yè)的投入、分配的經(jīng)濟(jì)利益等情況的信息。而這種控制需要較高的成本，股東可能依靠審計人員、監(jiān)管者和執(zhí)行法律的權(quán)威機(jī)構(gòu)，運(yùn)用會計準(zhǔn)則體系、公司章程和法律來保護(hù)自身利益。為了這種保護(hù)，他們支付了審計費(fèi)用。然而只有那些大股東才有能力承受監(jiān)督的成本，才有可能對會計信息進(jìn)行控制。

通過上述3個層次控制系統(tǒng)對3個級次的會計信息的質(zhì)量控制過程的分析，可以看出，雖然監(jiān)督主體對會計信息進(jìn)行質(zhì)量控制和監(jiān)督，但要建立健全會計信息的全過程質(zhì)量控制體系，還必須消除各個層次控制主體對會計信息的操縱行為。