淺談作業成本法在建設工程中的應用

國墨杰

中鐵九局集團有限公司大連分公司 遼寧省 116001

淺談作業成本法在建設工程中的應用

國墨杰

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在建設工程成本管理中，一般使用傳統成本法。在現代工廠化和機械化比重日益加大的情況下，使用作業成本法可以更加準確的確定成本，提高管理水平。本文詳細介紹作業成本法的原理，同時介紹部分應用方法及作用。

成本管理；作業成本法；作業；產品

1 作業成本法的概念

作業成本法（Activity-based Costing，以下簡稱ABC法）通過把單獨的作業確認為基本的成本對象來改進成本系統。作業（Activity）是一個事件、任務或具體目的的基本工作單元。ABC法系統確認企業價值鏈所有功能里的作業。ABC法系統首先計量單個作業的成本，然后根據生產每一件產品或服務所需的作業組合將成本分配到對應的產品或服務等成本對象上。

2 ABC法產生的背景

由于科學技術迅猛發展，勞動生產率的極大提高，商業競爭日趨激烈，為了獲得足夠的利潤，必須對產品的供需情況做出迅速判斷，必須對產品的成本做出準確計算，必須利用準確的成本對產品做出合理定價。

傳統成本法一般將成本分為三類：人工、材料費用和制造費用。雖然施工企業能夠將人工和材料費用追溯到各種產品中，但對于間接成本和其他的支持性費用即“制造費用”，一般將制造費用按照人工工時或人工費用為基礎來分配。現在建設工程項目的工廠化、機械化程度越來越高，而直接人工成本減少，制造費用在全部產品成本的比重增加。

制造費用的比例越來越大，如果企業在制造費用的分配上仍以直接人工工時或直接人工成本作為分配的基礎，很容易造成產品成本信息的失真，引起成本控制失效，導致經營失敗。因此，在內外部環境的影響和制約下，ABC法應運而生。

3 ABC法的相關概念

成本的分派原理：（如圖）

ABC法認為：產品消耗作業，作業消耗資源；生產導致作業發生，作業導致成本發生，作業是成本管理的重點。（如圖）

有以上兩圖可知，在ABC法下，直接成本可以直接追溯計入有關產品，與傳統的成本計算法無異。不能追溯到產品的成本，則先追溯或分配到有關作業，然后計算作業成本，再將作業成本分配到有關產品，盡量減少不準確的分配。

下面介紹ABC法的核心概念：

作業：是指企業中特定組織（成本中心、部門或產品線）重復執行的任務或活動。

資源：是指作業耗費的人工、能源和實物資產。

成本動因：是指作業成本或產品成本的驅動因素。是一個抽象的概念，可以分為資源成本動因和作業成本動因兩類。

資源成本動因：是指引起作業成本增加的驅動因素，用來衡量一項作業的資源消耗量。依據資源成本動因可以將資源成本分配給各有關作業。

作業成本動因：是指引起產品成本增加的驅動因素，是衡量一個成本對象需要的作業量。作業成本動因計量各成本對象耗用作業的情況，并被用來作為作業成本的分配基礎。

4 ABC法的應用步驟

4.1 成本歸集系統設立

設立總分類賬，按照與組織結構相匹配的、結構化的會計科目表為資源進行初步分類，形成ABC法總分類賬。這種作業成本系統有時與符合財務會計準則的成本系統不一致。例如，公認會計準則中成本要在相應收入實現的當期被確認為費用。這會導致財務會計人員計提的折舊費無法準確反映資產價值的準確消耗方式，而ABC法將實時作業發生的成本按照部門確認為費用。

4.2 作業分類

ABC法的核心觀點之一是，有許多不同的因素導致了成本的產生。一些作業與產品產量直接相關。一些作業在產品產量達到一定值時發生。一些成本與生產批數有關，而與產量無關。而在傳統成本法中，產品的成本是與產量緊密相關的。

（1）ABC法中常將作業分為以下幾種：

單位級作業（Unit Level Activiy）：生產每單位產品便發生一次的作業。這類作業所消耗的成本隨產品產量成比例變動。相對應分項工程或中間過程產品，其成本通常指直接工程成本。

（2）批量級作業（Batch Level Activiy）：指每生產一批產品便相應執行一次的作業。這類作業的成本隨著生產批次比例變動。這類作業成本要單獨歸集，計算每一批的成本，然后分配給不同批次，最后根據產品的數量在單個產品之間進行分配。相對應于建設工程中標準化的流程、工序、工藝甚至管理行為，例如：預制廠，集中拌和混凝土，檢驗實驗，材料采購、儲存和運輸等。

（3）產品級作業（Product Sustaining Level Activiy）：指服務于某種型號或樣式的作業。例如編制施工組織設計、編制成本計劃等。

（4）維持級作業（Facility Sustaining Level Activiy）：指服務于整個工程的作業，不依賴于產品的數量、批次和種類。無法追溯到單位產品，并且和產品批次、產品品種無明顯關系的成本，都屬于維持級成本。例如企業對項目的人力資源管理，項目部構建項目質量管理體系等。

4.3 確定成本動因

成本動因的選擇一定要在眾多的成本動因中選擇與成本變動關系密切，且成線性相關的因素。成本動因分類如下：

（1）業務動因：以執行的次數為作業動因。假設條件：每次作業的成本相等。

（2）持續動因：以執行一項作業所需的時間標準。假設條件：執行作業的單位時間內耗用的資源相等。

（3）強度動因：在某些特殊情況下，將作業執行中實際耗用的全部資源單獨歸集，并將該項單獨歸集的作業成本直接計入某一特定產品。

4.4 建立作業中心

作業確定后，根據成本動因將同質作業合并，所謂同質是指成本動因相同，以作業為基準，作業消耗的資源是可以計量和計算的。

作業中心的類型可以是“批量作業”，也可以是“維持作業”，也可以是“產品作業”。同時又因為作業成本系統是按照對應組織機構設立的，所以每個 作業中心的管理職責和成本職責應該是明確的，是可以量化和考核的。

4.5 追溯直接成本

發生在產品的直接人工費和直接材料費可以直接追溯到產品上，這與傳統成本法相同。

4.6 分配制造費用

（1）計算作業成本的分配率，單位作業成本動因分配率=作業中心總成本/作業動因總數量

（2）分配作業成本，產品作業成本=產品作業量*單位作業成本動因分配率

4.7 產品成本分析

產品成本=直接人工費+直接材料費+分配的制造費用+分攤的費用

ABC法的目的是盡可能的擴大可分配的制造費用范圍，減少分攤，是產品成本盡可能準確。

4.8 成本核算考核

產品成本確定后，與成本計劃中該產品的成本進行對比分析，對責任單位進行考核，逐步提高管理水平。

5 ABC法的應用范例及作用

作業成本法在建設工程施工中的作用主要分為以下幾類：成本預算的編制、產品預算定價、成本分析、業務流程再造。

例1：某建筑工程夜間施工措施費的分配：

傳統成本法中，將夜間施工費按照工程產品的價值比例進行分配。在ABC法中，夜間施工費的成本動因是夜間施工的天數，所以夜間施工費，假設某工程發生夜間施工費30000元，施工天數15天，共計60小時，每小時夜間施工分配率=30000/60=500元/小時，某底板夜間施工15小時，列計在該底板的夜間施工費成本=500*15=7500元。

例2：成本計劃中試驗費的分配：

傳統成本計劃編制中，試驗費往往單獨列計。在ABC法中，可以將實驗費用列計到每個分項中。例如：鋼筋檢驗每次檢驗費600元，每60T檢驗一次，質量作為檢驗作業的成本動因，其分配率=600/60=10元/T。某分項的鋼筋量5T，該分項的試驗費=10*5=50元。該費用可以計為該項目的成本預算。

例3：機械租賃費：

某機械月租金30000元，每臺班1000元，每臺班8小時，按照施工準備0.5小時，實際工作7.5小時，實際計每小時租賃費=1000/7.5=133.33元/小時，機械某日工作在A、B兩個分項上，共用時5.5小時，發生作業成本=133.33*5.5=733.31元。某日工作效率=733.31/1000=73.3%。從成本分析上可以得出機械方面還有26.7%的效率空間可以利用，基于準確的數據可以在施工中進行下步決策。

6 建設工程施工企業應用ABC法的意義

ABC法以作業為績效評估的基本單元，將企業管理與成本控制深入到作業層面。應用ABC法，可以較好地克服傳統成本法中間接費用責任不清的缺點，使以往一些不可控的間接費用在ABC法系統中變為可控。應用ABC法，可以發現作業流程中的增值作業、非增值作業、低效率作業，并給流程改進提供量化手段。應用ABC法，可以發現那些被扭曲的成本數據，為正確的成本控制決策提供依據。