從稅收法律關系性質理論對稅收權力關系說的思考

◎陸璐

從稅收法律關系性質理論對稅收權力關系說的思考

◎陸璐

稅收法律關系性質理論是為了說明稅收的性質問題，也就是體現稅收的正當性。在稅收性質問題上，各國學者有著不同的看法，我國學者也莫衷一是。就稅收法律關系性質理論而言，主要包括交換說、義務說、經濟調節說、債權債務說以及稅收權力關系。而其中的稅收權力關系說相對于其他的學說，在解釋稅收的正當性問題上，其實有著更為深刻的意義。

稅收權力關系說概述

稅收權力關系說最初是由德國行政法學家奧托·梅耶提出的。這一理論將稅收法律關系認為是對國家權力的服從關系。國家以其特有的權威和身份來使得公民繳納賦稅。與“義務說”不同，在納稅義務上，稅收權力關系說認為納稅義務并不是固有的，而是要通過“查定處分”這樣的方式創設。從其歷史發展的角度來看，奧托·梅耶才主張稅收法律關系“權力關系說”在當時是與社會政策學派的代表人物瓦格納的“義務說”相對的。當瓦格納的將個人的納稅認為是對國家的一種義務，從而進一步強調了稅收的無償性和強制性的理念興起后，奧托·梅耶才主張稅收法律關系“權力關系說”，主張稅收法律關系依“課稅處分”而成立，是一種“權力關系”，而非“債務關系”。

稅收權力關系說的意義

稅收權力關系理論區別了稅收與利息、利潤等分配形式。稅收是國家特有的權力，這種分配形式的存在是憑借著國家的政治權力，是有國家保障的，與國家所有制聯系在一起。

稅收權力關系理論也體現著分配形式固有的功能。稅收使得原本屬于公民所有的財產其所有權轉移到國家，合理的征稅體制能夠實現在不同的階層中的利益調節功能，可以進一步促進社會分配與再分配，保障社會的公平正義。

國家的權力來源于人民，稅收是一個國家、人民意志的體現，稅收的來源也決定著國家應當如何看待稅收，繁重的苛捐雜稅勢必會使得民心的動蕩。在這一層面，稅收施行必須考慮國家需要和人民的負擔能力問題，只有協調好，才能夠促進社會的和諧與發展。

稅收權力關系說的合理性

從稅收發展的歷史來看。稅收應是在國家誕生的基礎上產生的，因此稅收是人類發展到一定程度的產物。國家不同于氏族部落，國家有著其特有的職能，而且國家需要利用所屬區域內的有限的資源來興辦公共事業。因此，稅收是國家為主體，以國家權力作為依據。只有產生了國家和國家權力，才有社會成員所認可的依據，才能使得稅收成為可能。

從稅收的本質來看。所謂“本質”是指事物所固有的根本性質。稅收的本質是為了說明稅收到底是什么的問題。依據“稅收債權債務說”將稅收的本質理解為“債”，實際上體現著是稅收應該是什么，而非真正的稅收的本質。從這一角度來看，稅收權力關系說更能夠揭示稅收的本質。因為基于平等地位上的債權債務關系，立足于社會公共需要，但這無法充分解釋涵蓋稅收發展史上的所有稅收法律關系。

從其他稅收理論來看。相較于其他的稅收法律關系理論來看，“公需說”強調的只有社會的公共福利，而忽視了國家政府的其他的職能；以契約關系為基礎的“交換說”、“債權債務關系說”等理論，并不能很好地揭示稅收的本質問題；而“社會政策說”、“經濟調節說”等理論，雖然從不同的角度出發，但是卻過于側重稅收某一方面的功能。由此看來，稅收權力關系說更能體現出稅收的實質意義，并且也可以體現稅收的功能，更具有合理性。

稅收權力關系說存在的問題及思考

稅收權力關系說有著其存在的合理性，但是隨著時代的變化與發展，其實在國家和公民的關系上，以及國家的權力與義務的側重上也發生著變化。因此實際上稅收權力關系說也面臨著一些挑戰。

稅收權力關系說存在的問題。首先，很多的學者認為“權力關系說”強調的是國家單方面的意志，但從國家權力的角度作為稅收正當性來說，不足以解釋對于社會主義國家稅收要“取之于民，用之于民”的要求和性質。再者，更為突出的一點就是在實踐中，我國的政府本就是一個強權主體，政府的權力來源于人民，但是實際上在我國社會進程中也出現了不少的矛盾，政府在社會的發展中其公權力過于強勢，因此使得私權對政府公權的監督難以實現。因此，如果堅持“權力關系說”勢必也就會使得公權和私權之間難以平衡。

對稅收權力關系說的思考。結合上述的問題，筆者認為我們應當從更發展的角度來看待稅收權力關系說。首先，其實就目前而言，我國對于德國稅法的原始資料是極少的，大多參考其他地方的文獻。因此很有可能我們目前所了解的這一理存在誤解。從這一角度來看，我們需要進一步正確地去發掘原始資料，考察“權力關系說”是否只是強調國家單方面的意志。

正如上述提及的稅收的本質和性質是不同的，“國家權力”的本質，并不必然導致其“取之于民，用之于民”的性質，從這一角度來看，實際上是等同本質和性質是不正確的。因此，我們應該正視稅收的本質和性質，在國家權力的保證下，我們才能更好地維護稅收的性質，真正做到取之于民，用之于民。

基于發展的角度來看，權力與義務是相對的，強調“權力關系”同樣也可以將其重點引入國家的義務。作為現代社會來說，服務型政府的理念也讓我們更加注重強調政府的義務。由此，我們也可以進一步加強傳統權力關系說的發展，使得其側重從國家權力變為國家義務，從而更好地實現現代型政府的職能。

（作者單位：華中師范大學法學院）