市政環衛項目收入確認的幾種情形

市政環衛項目收入確認的幾種情形

文/李兆鑫，玉禾田環境發展集團股份有限公司

自2014年以來，市政環衛服務事業市場化改革在我國持續推進，通過由政府購買服務等方式，許多企業進入到這一領域。由于市政環衛工作長期以來由政府主導，各地環衛隊伍多屬于事業單位，采用“收付實現制”進行會計核算，在進行市場化改革中，如何加強財務核算，使之滿足企業會計準則的要求，是一個具有挑戰性的議題。其中，收入的確認具有較強的代表性。

當前，市政環衛“市場化”服務模式主要有O&M、PPP、“包干制”代管、“墊付制”代管等四種。由于“權責發生制”的要求，他們與市政環衛工作過往的“收付實現制”核算方式有著顯著不同，同時，四者之間也略有差異。

1 O&M服務模式

O&M服務模式，即政府委托服務模式。政府將一定范圍內，一定工作內容的市政環衛服務工作委托給企業執行，并定期對企業服務成果進行考評，支付服務費用。

企業通常應于資產負債表日按照合同約定確認收入。部分合同有約定根據客戶考評結果調整合同金額的條款，根據《企業會計準則第29號——資產負債表日后事項》的要求，若在財務報告批準報出日前確認客戶考評結果，則根據考評結果調整當期收入。若在財務報告批準報出日前不能確認客戶考評結果，若影響金額較小，對公司經營成果不重大，仍可按照合同約定確定收入。但若影響金額較大，應綜合考慮收入實現的可能性和勞動成本是否能夠得到補償。若預計收入無法實現，或即便實現亦不能彌補勞動成本，則不能確認收入。

2 PPP服務模式

此處PPP是指BOT、TOT等轉移所有權的廣義PPP服務模式。市政環衛PPP項目，通常有三種計費方式：以完成建設內容計費、以完成服務內容計費、以完成投資內容計費。

2.1 對于以完成建設內容計費的，適用于《企業會計準則第15號——建造合同》，視以下情況，在確認收入的同時，確認金融資產或無形資產：

（1）若合同約定建設完成后，項目公司可無條件的自服務購買方收取確定金額的費用，應當在確認合同收入的同時，確認金融資產。實務中，通常借記“應收賬款”，貸記“工程結算”。

（2）若合同約定建設完成后，項目公司不能收取費用，或收取費用的金額不固定，則應當在確認合同收入的同時，確認無形資產。實務中，通常借記“無形資產”，貸記“工程結算”。

（3）若服務提供方未實際提供建造服務，而是將建造服務發包給其他方，則不能確認建造服務收入。按照實際支付價款，分別確認金融資產或無形資產。

2.2 對于以完成服務內容計費的，收入的確認原則類同于O&M服務模式。主要區別在于，因PPP項目合作期較長，PPP項目合同通常安排“雙向調價”條款，和“實際計量”條款。在“雙向調價”窗口期，若觸及調價條款，應合理預計調價的可能性，遵從謹慎性原則確認合同收入。

而“實際計量”條款中，對于道路清掃等業務，因道路清掃面積的測量周期較長，在測量結果確認以前，可暫按合同面積確認收入。但對于垃圾收集、運輸等業務，業務量確認周期較短，應及時取得結算證據，按結算憑據確認收入。

2.3 對于以完成投資內容計費的，通常被稱為“可用性服務費”，應以合同約定的投資強度、投資內容、計費方式、利率等為參考，按實際投資額確認收入。

3 代管服務模式

市政環衛項目代管服務模式是指，服務內容購買方在上一招標周期結束后，因未能及時開始下一個招標周期，在兩個周期期間，以代管形式委托服務內容供應方提供服務。

根據代管模式不同，應采取不同的合同收入確認方式:

對于“包干制”代管項目，收入的確認方式與O&M模式服務的收入確認方式相同。

對于“墊付制”代管項目，因提供勞務交易結果不能可靠估計，在與客戶確認勞務交易結果之前，已經發生的勞務成本預計能夠得到補償的，按已收或預計能夠收回的金額確認勞務收入，并結轉已經發生的勞務成本；已經發生的勞務成本預計不能或者無法預計是否能夠得到補償的，將已經發生的勞務成本計入當期損益，不確認提供勞務收入。在與客戶確認勞務交易結果后，再根據實際確認結果，調整確認收入。

綜上，在“權責發生制”要求下，企業應于提供服務的當期根據具體情形確認收入，而非如以往按照“收付實現制”要求，在收款當期確認收入。特殊的，若自身完成的質量較差，與服務購買方關系緊張，或服務購買方財政能力緊張，還應考慮完成服務后，收入實現的可能性，或已確認收入的應收賬款壞賬準備影響。