風險導向審計在鐵路非運輸企業業績審計中的應用

文/顧本勇，上海鐵路局審計處

風險導向審計在鐵路非運輸企業業績審計中的應用

文/顧本勇，上海鐵路局審計處

國有企業是我國國民經濟的基礎，鐵路企業作為國有企業的典型代表，更肩負著為國民經濟保駕護航的作用。當前，全路上下各項工作在圍繞“強基達標、提質增效”工作主題上下功夫、見實效，但鐵路企業在經營中風險無處不在，特別是非運輸企業因面對的是市場環境，經營風險較大，在年度業績審計工作中堅持風險導向的控制要求，是提高非運輸企業管理水平，提高審計質量的有力保證。

1 風險導向內部審計的含義

風險導向內部審計是指內審人員在審計全過程自始至終關注那些可能對企業戰略目標的實現產生影響的事件、行為和環境，包括經營風險、市場風險、信用風險、人事風險、廉政風險等，依據這些風險，有針對性地制定審計計劃，最終以圍繞被審單位風險為中心出具審計報告，從而協助被審單位進行風險管理，幫助被審單位降低各種風險。風險導向內部審計是一種比較新的審計方法，它從企業戰略目標分析入手，將被審單位財務報告錯報風險和其他風險緊密聯系起來，它要求內審人員要全過程，關注被審單位風險，識別、測試、檢查風險，并提出降低風險的可行性建議和整改意見。

內部審計的本質是確保受托責任履行的控制機制。在風險導向階段,受托責任關系發生變化,與風險結合起來,使風險導向內部審計成為確保受托責任有效履行的控制機制。

2 非運輸企業經營風險的表現形式及存在問題

在鐵路企業中，非運輸企業面對的經營風險就和鐵路運輸企業大不一樣，目前，上海局全局各類一級單位130余家，其中直屬非運輸企業17家，2級非運輸企業達120多家，遍及各個行業，主要涉及：物流商貿業務類；客運配套服務業務類；工程建設業務類；工業制造業務類；土地綜合開發業務類等各類項目。

非運輸企業風險管理存在著較多問題，其具體表現形式如下：

2.1 風險管理意識薄弱

在現行體制下，非運輸企業為完成年度經營任務，普遍存在急功近利的現象，盲目的追求經營收入，必須保證完成經營利潤，這樣企業的按照績效考核辦法，職工工資才能保證適度的增長，在這一過程中貪功冒進反而容易忽視了風險管理。

其次“鐵老大”的思想根深蒂固，認為經營風險不大，與地方企業打交道，特別是非國有企業打交道，認為對方也是比較規范的，盲目樂觀易忽視風險。

2.2 風險辨析度低

由于非運輸企業管理人員年齡普遍較大，素質參差不齊且風險管理意識薄弱，很多企業管理者對于風險的辨別能力不是很強，對風險的預測能力很低。這就使得企業的經營者無法迅速的找出風險，很有可能給企業帶來不良后果，阻礙了企業的發展。

2.3 風險管理體系不夠完善

非運輸企業設立了規章制度，但這些制度大多不夠全面，上行下效，照搬照套上級公司的文件，不少仍停留在口頭標語階段，缺乏實質性的內容，可操作性低，且一些制度可能滯后，未能跟隨企業的業務、管理、內外部環境做出及時調整。

2.4 缺乏檢查監督力度

雖然企業采取了一定的方法來增強內部管理控制，起到了一定的作用，但是由于要求不夠嚴，沒有與個人績效結合，或結合力度較小，處罰和獎懲對于職工無關痛癢，因而檢查監督形同虛設，有些問題重復發生，無法根除。

3 以風險導向實施非運輸企業業績審計的步驟

風險導向審計程序包括依據風險評估結果制定審計計劃階段、審計實施階段、審計報告階段、后續審計階段。

3.1 根據風險評估結果制定審計計劃

先要了解被審計單位內、外部環境：行業狀況、法律與監管環境以及其他外部因素；對政策的選擇和運用；年度經營目標；財務業績的完成指標；內部控制制度建立和規范情況；領導班子成員的變化情況；廉政風險點的控制情況，歷年審計結果情況等。

審計人員通過對被審單位的經營環境分析，從而識別影響被審單位完成年度經營目標的主要因素，年度內重大決策、重要人事任免、重大項目安排和大額度資金運作事項，簡稱 “三重一大”事項。

其次，審計人員要分析企業內部經營各環節風險，不但能使被審單位降低戰略風險，而且其自身也會導致經營風險，也就是環節風險，這需要分析被審單位從生產到經營，從管理到監督每個關鍵環節的監控與控制過程存在的風險。

最后，審計人員須在分析經營目標、各環節風險后得出被審單位剩余風險。剩余風險可能源于戰略風險，也可能源于經營環節風險。剩余風險是審計人員關注的重點。

審計人員，通過分析影響被審單位目標實現的各種風險，在識別出企業重要風險后，從而確定審計重點，審計范圍，制定審計計劃。審計計劃的內容應包括有：被審計單位的基本情況、審計目標、審計范圍、審計風險初步評價、重要性標準、審計時間表以及人員安排等。

3.2 審計實施階段

在審計實施階段是根據風險評估水平所確定的審計重點、時間和范圍進行的。應當采用恰當的方法，包括檢查、監盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復核等，以獲取充分、適當的審計證據。風險導向內部審計的實施的整體思路是“目標-風險-控制-審計”，關注各項風險因素是否得到適當管理，同時在實施審計時，通過舞弊評估、有針對性的審計、幫助降低被審計單位風險。

控制測試。旨在確定內部控制的有效性，提高審計效率，它不是必經程序。當審計人員風險評估時期望內部控制有效，或者僅靠實質性測試不能為某項認定提供充分的證據時，就實施控制測試。

執行實質性測試。對各類重大交易、賬戶余額，審計人員都必須進行實質性測試，以確保企業財務報表上的各項認定是客觀、真實的，即對財務報表所反映的經濟事項的存在性和完整性做實際審核。

風險再評估及修改審計計劃。在審計過程中，審計人員可能會發現計劃中存在不符合現實的地方，并且達到了重要性水平，就需要調整計劃，再次評估企業的風險，修改審計計劃，以確保審計質量，完成審計目標。

3.3 審計報告階段

風險導向審計不僅意味著在對非運輸企業年度經營計劃完成的審計，而且是對明年及今后的預先考慮，在審計終結階段，審計人員除按正常審計應予披露和報告的內容外，以風險評估為基礎提出審計的發現和審計建議，應予在報告中重點表述，出具審計報告。

3.4 后續審計階段

出具了審計報告，并不意味著審計過程的終結，還要進行后續審計。后續審計的重點是對審計報告提出以風險評估為基礎提出審計的發現和審計建議的貫徹落實情況。

4 以風險導向實施非運輸企業業績審計的關鍵點

近年來，非運輸企業強化基礎管理，科學量化經營指標，擠掉了經營指標的“水分”一味做大收入，留下了經營指標的干貨“利潤”，使得非運輸企業經營風險大大降低；經營決策全面落實“三重一大”的管理制度，決策風險減低；黨的十八以來，全面落實執行中央“八項規定”，雖非運輸企業廉政風險點多，但風險水平降低。

但非運輸企業存在：直接面對的市場競爭，有市場固有的風險；企業年度業績的經營好壞直接影響到企業領導班子成員的薪酬；企業主要領導人員任期有其不確定性，也影響企業的經營發展目標的實現；非運輸企業職工年齡相對較大，基本上是“成熟”的企業員工，存在一定的廉政風險；企業短期行為較普遍等風險。

利用風險導向審計應重點把控以下幾個關鍵點。

4.1 重大經濟事項及決策過程的風險管控

對被審企業當年發生的重大經濟事項，檢查是否按規定履行了決策程序，審計時可以通過談話、查閱會計資料或其他形式，了解和確定被審計單位年內發生的重大經濟事項情況，詳細查閱相應的黨政聯席會議、總經理辦公會議、董事會決議等資料，并檢查會計報表、臺帳、合同資料、可行性研究報告、項目批復材料，檢查企業是否履行了“三重一大”集體決策程序，是否存在超越權限范圍決策的事項，有無違規進行明令禁止的資金運作項目，有無違規發生對外投資、擔保、借款行為。

對被審單位從事貿易業務，應重點關注對開展的30萬元以上的貿易業務，是否按規定進行項目可行性分析并引入風險評估機制，重點關注資金的風險性和收益率，應對貿易對象和合作伙伴的資產狀況、經營情況、信用情況等進行調查了解，形成數據真實、內容詳實的調查報告。

筆者在日常審計中就發現，有些企業的黨政聯席會議記錄活頁式記錄，不編號，參會人員表達個人意見時不簽署具體意見，不簽字等，不能完整反映各次會議記錄，存在一定的檢查風險；某些單位在開展大額貿易的交易中，倉促上馬，對對方的資信調查了解不夠，經營過程中未持續盯控，市場一波動，對方就拖欠款項，越拖越大，最后不得不訴訟，使企業蒙受損失。

4.2 重大經營活動和合同履約的風險管控

主要關注企業重大經濟合同是否得到有效履行；有無重大合同糾紛和法律訴訟案件；有無到期未收回的大額應收款項；有無重大資產損失事項等。對應收款大項，一般100萬元及以上未按時收回的應收款項進行逐項審核，并對企業清理工作程序的合規性進行檢查。

檢查重大合同履行情況，可以與合同管理員、經辦人員進行談話了解，查閱合同管理臺賬，選取若干金額較大的合同，檢查發票開具及資金收付情況，判斷是否有效履行，也可以進行現場實地查看；對重大合同糾紛和法律訴訟案件檢查，可向被審單位法律部門調查了解；對應收款項逐項確認發生時間及金額、簽認情況，確定清欠責任落實情況以及認定的風險及損失情況。

筆者在審計某集團公司一筆近500萬元的債權掛賬時就發現因合同履行中疏漏，對履約過程中的變化情況沒有有效風險控制，對方“故意”逃脫擔保責任，致使欠款金額越滾越大，資金長期未收回，公司資產長期被對方無償占用。2009年，某集團公司將其所有的一賓館，出租給甲公司經營，簽訂承租期10年的租賃合同，年初始租金150萬元，并簽訂了由對方母公司-乙公司擔保的合同，合同在履行2年后，2011年，甲公司與集團公司簽訂了合同主體變更的協議，甲公司不再經營，由丙公司經營，但其母公司乙公司對其擔保合同，一直沒有變更，致使在10年的租賃期中，履行到第3年原簽訂擔保合同，就面臨失效的風險，集團公司對其存在的風險一直沒有引起關注，隨后丙公司就開始以各種理由陸續拖欠租金，雙方當事人均知道擔保公司乙公司實力雄厚，至審計時，在合同履行的7年中，先后訴訟4次，收回部分款項，最近一次訴訟2016年，對方主要的抗辯理由就是：丙公司經營不善無力償還租金，其擔保乙公司與該租賃行為無關。使得該訴訟官司由簡單租賃欠款，演變為擔保責任的確認，經一審二審，歷時1年多，集團公司耗費大量人力物力財力，最終法院判定集團公司勝訴，判定擔保合同有效，該集團公司的應收款有望收回。

4.3 收支真實性和完整性的風險管控

檢查被審單位收入是否做到應收盡收。重點關注有無虛計收入或故意隱匿收入；有無通過截留收入賬外形成“小金庫”或賬外資金；對大項的收入檢查應充分運用分析性復核技術，通過相關數據分析判斷各項收入的總體合理性，再結合合同進行具體項目的查證。

檢查成本費用列支是否符合企業年度預算管理要求，支出是否真實、合理和合規，重點關注超預算、無預算的支出；對企業的管理費用，應重點關注落實中央八項規定精神后，增收節支各項措施落實情況，有無擅自擴大費用開支范圍等情況。

筆者在審計曾經發現，某企業在與地方一公司發生290余萬的買賣合同糾紛，一直收款未果，向當地人民法院提起訴訟，繳納案件受理費3.1萬元，歷時半年，到第二年2月，經法院判決，企業勝訴，對方公司無條件支付欠款及其訴訟費用，但企業支付案件受理費已計列上年成本的情況，并未向對方公司追討。事情金額不大，但反應某企業各職能部門應溝通協作不夠，對已經訴訟的案件，沒有納入風險控制管理，各自為政，互不通氣，形成管理空擋，加大經營風險。

5 結束語

風險導向審計給內審工作帶來新思路的同時也對內審人員提出了新要求，在審計過程中需要運用大量的分析判斷，且由于內審工作的特殊性，對內審人員的知識范疇、專業判斷等也提出了更高的要求。

在實際中，鐵路非運輸企業經歷市場考驗，經營風險大；風險管理意識薄弱；風險管理體系不夠完善；缺乏有效的監督檢查力度等問題。在審計中對重大經濟事項及決策過程、重大經營活動和合同履約、收支真實性和完整性的風險管控，只是筆者認為在目前的狀況下，應用風險導向審計首先實施的一個方面，隨著經濟發展，非運輸企業面臨著各種各樣的競爭壓力，想要在復雜的競爭局勢下持續發展，就必須完善企業的風險管理體系，風險導向審計必將對確保企業穩定發展，持續經營做出應有的貢獻。

[1]程景鴻，閆志濤。風險導向審計的應用[J].中國農業會計，2008，9.

[2]李良慧。企業實施風險導向內部審計研究[Z].2010