供給側結構性改革背景下的管理會計變革研究

殷俊明++王軍

[摘要]供給側結構性改革是“十三五”時期提出的一項重大戰略決策，是新時期下實現經濟轉型、供需平衡、企業升級的重要制度安排。管理會計是供給側結構性改革的微觀基礎，為企業管理層做出決策提供會計信息，提升決策質量，進而為企業創造價值。供給側結構性改革使得企業轉型升級迫在眉睫，在此背景下，企業管理會計變革迎來最佳時期，管理會計必須根據組織的轉型而不斷創新發展，使其管理會計方法與工具得到更新以適應高要求的本土化管理會計。在理順供給側改革與管理會計變革邏輯關系的基礎上，分析了供給側改革對管理會計變革發展的影響和要求，在供給側結構性改革深化之年為管理會計發展提出具有針對性的創新建議。

[關鍵詞]供給側結構性改革；管理會計變革；價值增值

[中圖分類號]F230

[文獻標識碼]A

[文章編號]2095-3283（2017）11-0151-04

[作者簡介]殷俊明（1972-），男，江西九江人，教授，博士，研究方向：成本與績效管理、管理會計（控制）和公司財務領域的研究；王軍（1990-），男，山東菏澤人，碩士研究生，研究方向：管理會計基礎理論。

[基金項目]國家社會科學基金項目（項目編號：14BGL193）；江蘇省社會科學基金（項目編號：13GLD023）；江蘇省研究生創新項目（項目編號：KYLX16_1414）；江蘇社科應用研究精品工程財經專項；江蘇省“333工程”和高校優勢學科工程（現代審計科學）；南京審計大學政府審計學社項目（項目編號：ZFSJXS201607）支持。

一、引言

金融危機的影響尚未消退，如今世界經濟環境錯綜復雜，總體呈現動力不足現狀，我國經濟也受到嚴重沖擊，經濟籠罩在低增長的“烏云”之下，實體經濟受影響嚴重，特別是制造業企業，整合資源、優化結構、組織轉型發展面臨空前的壓力和挑戰。我國資本市場起步較晚，市場機制尚不完善，政府在經濟調控中仍占據主導作用，在這種背景下，一味的刺激總需求仍然難以解決產能過剩的問題，也無法擺脫供給不足的困境（馮巧根，2016）。我國經濟正逐步步入發展新常態：市場經濟增長缺乏內生動力，產能嚴重過剩，庫存積壓，供給與需求發展嚴重失衡的矛盾日益尖銳，主要表現在供給側發展滯后于需求側的變化，供給端難以適應需求端越來越高的要求。2016年1月26日，習近平總書記在主持召開的中央財經領導小組第十二次會議上提出了供給側改革的重點工作是：“在適度擴大總需求的同時，去產能、去庫存、去杠桿、降成本、補短板，從生產領域加強優質供給，減少無效供給，擴大有效供給，提高供給結構適應性和靈活性，提高全要素生產率，使供給體系更好適應需求結構變化。”

管理會計是為企業管理層提高決策支持、提升決策質量和為企業創造價值的重要會計工具。財政部2014年發布《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》，指出要構建中國特色管理會計體系，全面推進管理會計變革與發展。管理會計是供給側結構性改革的微觀，企業結構轉型升級是供給側結構性改革的重要部分，管理會計作為企業價值增值的重要管理工具，必然應首當其沖的適應供給側改革要求。隨著大數據、云計算等高新技術時代的到來，供給側結構性改革提出了更高的要求，原始的管理會計工具及方法已難以適用市場要求。企業管理會計必須與經濟新常態、供給側改革的宏觀環境相適應，借助于“大數據”、“云計算”等工具，圍繞“互聯網+”和《中國制造2025》等規劃實施管理會計的創新與變革。通過管理會計的變革與發展進而帶動企業的結構變革，提升企業決策質量的同時提高經營效率，增加效益是目前我國企業轉型升級的根本要求，管理會計變革發展是企業適應供給側結構性改革要求的捷徑。目前國家在互聯網背景轉變為智能化背景過程中提出了供給側結構性改革，在供給側結構性改革和中國特色管理會計體系構建的雙重驅動下，管理會計創新、變革與發展迎來了歷史關鍵時期，有效借助“供給側東風”實現管理會計理論和實務的變革與發展是本文探討的關鍵。

二、供給側改革與管理會計變革的邏輯關系

供給側結構性改革是為了改變我國供給與需求的矛盾，推動經濟轉型升級的制度性政策安排。以前我國主要依靠“出口、消費與投資”需求側的三駕馬車來推動經濟發展，并取得了豐碩成果；供給側結構性改革的主要因素則是“創新、資本、土地與勞動力”（李平，段思松，2017）供給側改革是宏觀經濟環境的要求。但是受2008年美國“次貸危機”的影響，我國經濟增速開始下降，政府以需求拉動經濟的副作用逐漸顯現，宏觀經濟結構性問題凸顯，供給端與需求端矛盾日益突出，供給端出現了庫存積壓、產能過剩問題，需求端則出現了對高品質服務和高質量產品的巨大需求。解決供給與需求之間的尖銳矛盾，需要企業做出巨大調整，管理會計變革是調整期間的重要舉措。管理會計變革是一個規則和慣例的制度化過程，其實現要通過組織內成員對變革的支持，以完成新型工具的引入、采納、實施和整合等過程，實現企業管理制度和管理會計體系的變革。因此，管理會計變革受外部環境和內部環境綜合影響，是一個由外部行動者和組織內行動者主體推動的變革過程（殷俊明，何偉霞，王軍，2017）。以作業成本法（ABC）為代表的新型管理會計工具為企業價值創造提供了方法手段和價值引擎（殷俊明，王躍堂，2011）。因此，管理會計工具的變革對于企業的價值增值和長遠發展具有重要戰略意義。

管理會計變革與供給側改革間的邏輯關系是雙方面的，首先表現在供給側結構性改革推動管理會計的創新與變革，體現在制度環境、市場和動力三個層面。其中制度環境指深化供給側結構性改革政策為企業管理會計創新與變革提供政治支持和制度保障；市場指供給側結構性改革措施落實過程中，使得供給與需求的矛盾逐步得到有效解決，進而提升企業經營效率，提高決策質量；動力指供給側改革的創新戰略助推管理會計工具方法創新。其次供給側結構性改革要求企業加快轉型升級步伐，企業管理會計同樣需要加快創新以適應企業的轉型。“三去一降一補”是供給側改革的五把利箭，其中“去杠桿”主要是解決企業債務高筑的問題，“去產能、去庫存”主要是解決產能過剩、資產居高不下等問題，“降成本”解決的是利益一定前提下成本過高的問題，“補短板”主要解決企業利潤來源問題。管理會計作為信息支持系統可以協助企業有效完成“去庫存、去產能和降成本”任務，作為管理控制系統可以有效解決“補短板”問題，作為價值增值工具可以有效做到“補短板”要求。實際上，管理會計變革和供給側結構性改革是相互促進、相互助推的邏輯關系，供給側結構性改革為管理會計變革提供政策支持和制度保障，而管理會計變革作為供給側結構性改革的微觀基礎，可以助推企業轉型升級進而使得經濟轉型，解決供給端與需求端的主要矛盾。綜上，供給側結構性改革和管理會計變革是外在和內在、顯性與隱性的邏輯關系。

三、供給側改革對管理會計變革的影響

供給側結構性改革是為解決經濟增速放緩、企業發展遭遇瓶頸等問題順勢而生的制度性改革，其對企業管理會計變革產生一定影響。供給側結構性改革對管理會計變革的影響從管理會計三項主要功能（信息支持、管理控制、價值增值）來看主要體現在以下方面：

（一）供給側改革助推管理會計系統構建

企業會計信息在企業發展中發揮著越來越重要的作用，會計信息不再簡單的指財務信息，反而管理會計信息在企業價值增值中具有更加重要的作用。財務會計信息往往是服務于外部信息使用者，屬于事后對企業經營狀況的一種檢驗反饋，靈活性不足是其嚴重缺點；而管理會計信息是對財務信息的整理整合，在事前或者事中能夠通過信息的收集處理為企業決策提供支持。供給側結構性改革正是抓住“大數據、云計算”等先進技術，要求企業特別是國有企業進行全面的結構轉型。管理會計在企業變革中發揮著重要作用，但管理會計同樣應適應時代發展進行創新變革，積極主動優化信息系統，將財務信息與企業的ERP、XBRL等信息進行有效銜接，做到真正的業財融合。通過以上分析可以發現供給側結構性改革對企業管理會計的信息支持功能具有非常大的影響，企業管理會計可以考慮從信息支持角度對管理會計工具進行變革創新，更好的服務于企業轉型。

管理會計的管理控制功能在企業決策中發揮著重要影響，企業管理會計應抓住供給側結構性改革的機會，全面推進管理會計理論與方法體系的創新。優化類似于全面預算管理等管理會計工具的革新，更好的服務企業管理層做出有效的決策，提升投資決策。供給側結構性改革的重點是創新驅動，在企業產品技術、經營理念不斷創新的同時，管理會計工具與方法的創新可以更好的服務于企業發展。

（二）供給側改革有助于強化管理會計功能

隨著我國經濟的飛速發展，人民生活水平得到了巨大改善，人民對生活品質要求越來越高，但我國企業仍停留在低端產品制造的環境之下，企業科研能力不足，難以滿足需求端日益高要求的標準，同樣的供給端也難以跟上人民需求的步伐。Theodore H Moran（2011）的研究發現，發展中國家包括中國在內，高技術密集型產品占出口比重提升較快，但實際上高技術密集型產品中的核心技術環節主要依賴于發達國家進口（戴翔，2013）。為解決產品質量不能滿足國民的需求這一問題，“十三五”規劃中提出“雙創”、“智能制造”、“中國制造2025”等一系列解決措施，這些供給側改革的主要經濟手段表現在管理會計發展中，將有利于豐富管理會計價值增值功能的內涵與外延。供給側結構性改革為管理會計理論與方法的變革提供思維邏輯支持和環境支持，引導管理會計向綠色、智能、全面的方向發展。供給側結構性改革提出去產能、去庫存、降成本等要求，改變了管理會計的職能定位，強化組織價值創新意識，借助互聯網經濟和大數據背景，優化和完善管理會計的現代化結構，構建價值增值體系。

四、管理會計變革服務于供給側改革創新

（一）管理會計變革有助于實現“去杠桿”

去杠桿是供給側結構性改革中的重要舉措之一，但在我國現有經濟體制下，去杠桿如鐵馬冰河艱難險阻，高杠桿不僅僅表現在企業中，地方債務同樣存在杠桿過高問題。如2015年年底地方政府債務余額16萬億元，遠超美國地方政府13%～16%的負債率上限（鄒志英，2016），2016年年底地方政府債務余額在2015年的基礎上提升到1718萬億元。由此可見宏觀去杠桿壓力凸顯，“去杠桿”與企業的現金流、與企業的生存息息相關，更需要利用管理會計工具——“全面預算管理”來幫助企業進行有效決策。杠桿過高問題在企業中表現更加凸顯，尤其是在國有企業中，從A股上市公司來看，國企財務杠桿率上升的同時，資本性支出并沒有顯著增加。“去杠桿”從管理會計角度來看，包含“降低資產負債率水平”和“調整資產負債率布局”，對一些效益較差、沒有發展前景的企業必須降低資金供應，對一些資金緊張的朝陽企業，應擴大融資渠道；還需大力發展新興產業、加大基礎設施產業杠桿率等措施來實現“去杠桿”任務。

（二）管理會計變革有助于實現“去產能”

“去產能”是中央經濟工作組提出的“三去、一降、一補”的首要任務，同時也是五項任務中實施難度很大的措施。從我國整體產業結構來看，工業產能利用率仍保持在75%左右，產能過剩狀況堪憂。從具體行業來看，鋼鐵、煤炭、水泥等行業產能過剩嚴重，但對于企業來說，去產能應注重市場機制、經濟手段和法治辦法來解決。去產能必然涉及到資產處置和員工安置問題，企業管理會計可以為解決這兩項重要問題提供信息支撐和決策建議。基于管理會計視角，去產能問題實質上是企業貨幣資金使用和配給的再平衡問題。通過提升銷售水平、降低產品成本、合理核算資產折舊和價值能夠有效解決產能問題。

（三）管理會計變革有助于實現“去庫存”

去庫存從狹義來解釋就是指降低產品庫存水平，譬如降低原材料、產成品等庫存，其手段主要是通過加強營銷、促進銷售，降低存貨風險；從廣義來說是消化產能過剩導致的庫存問題，庫存問題應該從產品向前追溯到產能。對于企業來說，庫存主要是指短期的資產庫存和由于產品優化導致的長期庫存，解決這一問題，管理會計在其中可發揮重要作用。管理會計工具例如全面預算管理、全面成本管理、杜邦財務分析等可以有效解決企業庫存問題。全面預算管理可以有效解決重復建設、盲目發展的行為，進而從根源上解決庫存問題；全面成本管理可以尋求成本與利潤的最優組合點，通過降低價格來擴大需求進而去除庫存。

（四）管理會計變革有助于實現“降成本”

一個企業生存的核心要素就是“高質量、低成本”，成本核算管理是管理會計體系的重要分支。“降成本”從管理會計的角度來看，要把降成本放在深化供給側結構性改革的大背景下研究推進，進一步落實減稅、降費、降低要素成本等舉措，切實減輕企業負擔，提高企業供給能力。首先從微觀單個企業來看，產品成本領先是企業保持強競爭力的重要組成部分，因此，構建企業成本管控模型，制定成本管控策略是企業發展與結構調整的重要舉措。其次從中觀產業鏈視角來看，在考慮產品整條價值鏈條下的成本價格構成，制定最優銷售策略，提升企業經營效率。管理會計主要注重企業的價值再創造過程以及企業長遠發展的戰略制定，降成本在期間發揮著重要作用。

（五）管理會計變革有助于實現“補短板”

“補短板”作為供給側結構性改革當中的重要一環，就是要補足供應短板，擴大有效供給，進行產業升級，改善供給質量，達到增強產業競爭力和企業活力，提升國民經濟整體效力的目的。然而補“短”并非易事，如何引導資金流向短板領域是重點。從管理會計角度來看，企業補短板需要在“軟硬”兩方面入手，硬短板體現在數據、信息、技術等基礎設施上，軟短板則體現在制度層面。管理會計需要做的就是充分利用大數據帶來的海量信息，創新新型管理會計工具，為企業做出高質量決策提供支持。

五、結論及建議

2016年是“十三五”規劃開局之年，是供給側結構性改革攻堅克難之年，2017年是供給側結構性改革的深化之年，是檢驗供給側改革成效之年。管理會計借助“供給側改革”之東風也得到蓬勃發展，但是，我國管理會計應用還處于初級水平，相應體系還未完全構建，我們仍需借助供給側改革這一助推劑，加快管理會計理論體系建設、信息化建設、人才隊伍建設等，助推管理會計創新變革，構建中國特色管理會計體系。

（一）構建基于管理會計視角的大數據平臺

供給側結構性改革與“互聯網+”、“大數據”、“云計算”等先進技術的融合，加快了企業結構調整和經濟體制轉型。在技術日新月異的今天，企業的生存同樣受到沖擊，傳統的財務大數據難以給企業管理層提供及時準確的決策建議。構建管理會計視角的財務大數據平臺能夠在業務、人力、績效等多方面為企業管理層提供多視角的決策服務。

（二）加快管理會計方法工具的革新

從“三駕馬車”到供給側改革的轉變給企業帶來巨大的沖擊，企業需要在產品、技術、人工等一系列層面進行改革創新。從原始制造向智能制造轉變、向工業40方向推進，企業的轉型升級離不開管理會計的服務，管理會計應從“市場評價會計”、“資源成本會計”、“人力資源會計”等管理會計視角進行變革，為企業戰略性決策提供強有力支撐，增加企業價值，推動企業結構性升級。

（三）積極推進管理會計信息化建設

從微觀層來看供給側結構性改革，需要企業在業務上做出調整，通過“去產能”、“降成本”來適應改革要求。強化管理會計信息化建設可以使得財務信息得到充分應用，使得企業數據能夠更好的支撐管理層的投資決策。推動管理會計信息化平臺建設，共享企業財務和非財務信息，推進企業財務與業務的融合。具體措施可以從社會中介機構、政府和高校等層面來推進企業管理會計信息化平臺的建設，只有多方參與管理會計信息化的頂層設計才能打造出完備的中國特色管理會計體系。

[參考文獻]

[1]馮巧根. 供給側改革與管理會計創新[J].會計之友，2016（7）：128-133.

[2]李平，段思松.供給側結構性改革與有效需求理論的關系研究[J].學習與探索，2017（2）：88-92.

[3]殷俊明，何偉霞，王軍.基于行動者網絡理論的管理會計變革研究[J].財務研究，2017（3）：45-53.

[4]殷俊明，王躍堂.基于價值鏈的集成成本管理系統[J].華東經濟管理，2011（9）：127-130.

[5]THEODORE H. MORAN. International political risk management： exploring new frontiers [M]. Switzerland：World Bank Publications，2011.

[6]戴翔. 戰略機遇期新內涵與我國對外經濟發展方式轉變[J].經濟學家，2013（8）：49-55.

[7]國務院.中共中央關于制定國民經濟和社會發展第十三個五年規劃的建議[A].2015.

[8]鄒志英.管理會計助力供給側改革[J].新理財，2016（4）：22-22.

[9]厲以寧. 持續推進供給側結構性改革[J].中國流通經濟，2017（1）：3-8.

[10]郭俊華，魏宇杰. 供給側結構性改革的文獻評述[J].西安財經學院學報，2017（1）：5-13.

Abstract：The structural reform of supply-side is an important strategic decision put forward during the period of 13th Five-Year，it is an important system arrangement to realize the economic transformation and upgrading of enterprises， the balance of supply and demand in the new era.Management accounting is the micro foundation of the structural reform of sipply-side， which provides accounting information for enterprise management decision-making，which improves decision-making quality， and creates value for enterprise. The structural reform of supply-side makes the transformation and upgrading of enterprises be imminent， under this background， management accounting change ushered in the best period， management accounting must be continuous innovation and development according to the organizations transformation， the management accounting methods and tools have been updated to meet the high requirements of the localization of management accounting. On the basis of straightening out the logical relationship between supply side reform and management accounting reform， this paper analyzes the influence and demand of supply side reform on management accounting reform and development， and puts forward some corresponding innovative suggestions for the development of management accounting in the deepening of supply side structural reform.

Key words：the structural reform of supply-side ； management accounting reform ； value added

（責任編輯：顧曉濱馬琳）