境外審計全覆蓋的實現路徑

潘博

一、開展境外審計的制約方面

（一）法律體系制約

我國駐外機構在所在地開展經濟活動及各項工作時，不單要受制于我國法律制約，同時也要受所在地的法律管轄。各國法律體系不同，開展境外審計在審計管轄權、法律適用性等方面必然面臨制約。境外審計首先要遵循國際條例和國際慣例，同時也應尊重所在國的主權，在審計執行中如資產權屬、合同制定、知識產權、招投標等法規與國內法規出現沖突時，哪些應率先適用國外法律，哪些應以我國法律為主強制執行，哪些又可以兼顧并用也是有待研究的。隨著會計準則的國際趨同，我國現行的會計準則與國際通用原則間的差異越來越少，但尚存差異也影響著審計的標準。

（二）內部資源制約

首先是經濟成本有限。境外審計項目由于跨國境、路途遠、周期長，簽證費、差旅費、匯率差等費用的增加會使審計成本成倍于國內項目，在國內審計資源嚴重不足的情況下，僅從成本效率的角度看境外審計的成效在初期不見得會大于國內項目。其次是復合型審計人才不足。現有審計人員的知識儲備、外語水平積累遠遠不足，開展境外審計的案例少、審計方法欠缺，被審計單位的資料儲備欠缺、所在地的人文風俗、法律體系都未知，這些都將嚴重制約審計效率、影響審計質量，同時帶來審計風險的增加。第三是審計信息資源不足。境外審計不同地區、不同國家所運用的財務軟件不見得相同，在財務信息化共享上有所局限，信息資源的零積累也無疑會增加審計的困難，制約審計的深度和效率。

（三）外部環境制約

我國境外機構分布廣，政治環境多變，復雜的外部環境為審計帶來一定困難。其一，我國對外投資多集中在第三世界國家，亞非拉地區經濟相對落后，部分地區政局不穩、戰亂頻發，工作條件有限，審計工作如何安全、有效的開展具有一定挑戰；其二，不同國家的法律體系、風俗文化均有不同，審計外調工作必須結合當地的工作、生活習慣，更重要的是遵守當地的法律，這為審計的溝通取證帶來一定困難，也為審計風險埋下隱患。

二、境外審計全覆蓋的實現路徑

（一）建立境外審計資源庫

境外審計資源庫主要包括境外機構信息庫、國際法規準則庫、審計資源信息庫，目的是將被審計單位信息、審計資源信息與適用法規分類匯總、相互結合。在制定項目計劃時更具針對性，審計目標與審計能力更合理匹配，以提高審計效率、降低審計風險。

1.境外機構信息庫。境外機構信息庫的建立可以為審計人員提供第一手資料，并按照機構所在的地區，適用的法規、會計準則，資產規模及發展狀況進行分類劃分，使得項目計劃制定更具針對性，審計成本能夠有效降低，審計效率提升。建立境外機構信息庫可以分兩步來實現：第一，通過充分利用國內資源，如各部門、國資委及國企內審部門等的信息資源，結合對國企審計情況，初步掌握境外資產整體現狀，積累境外機構所在地區、規模、經營狀況等基礎數據，初步建立信息體系；第二，根據前期積累的信息，以核實資產規模，摸清整體情況為目標開展審計風險較低的境外審計調查，進一步核實、修正已取得的數據，確保信息庫數據的真實性、有效性。以此建立起境外機構信息庫的框架，并在今后審計中不斷的更新完善。

2.耕資源信息庫。審計資源信息建立的目的在于將現有審計資源以數據化的形式進行量化，使之與境外審計目標、審計工作的實際需要相匹配，以實現提高審計質量和協助形成審計力量。信息庫的建立應以審計人力資源為核心，不僅包括國家審計人員，同時應包含內部審計、社會審計力量。信息庫對審計人員的專業背景，審計能力，語言能力和境外審計經驗，境外法規培訓等進行分類統計。同時對內部審計人員及社會審計參與的各種境外審計情況建立數據基礎和評價體系，以此作為抽調審計人員、聘用審計力量、開展聯合審計等的參考依據。

3.國際法規庫。國際法規庫的建立可通過聘請專業的法律顧問機構和有境外審計經驗的社會審計機構共同參與，在參照比對我國法規的基礎上進行分類，同時標明各國、各地區適用的會計準則和核算方法。國際法規庫的建立不僅是開展境外審計的必備工具，也是培養審計人員業務能力的基本教材。

（二）整合審計資源

一是依托社會審計。國家審計在開展境外審計中經驗欠缺，相較而言內部審計和社會審計則起步早、經驗多。我國境外機構的審計主要依靠社會審計，成熟的大型審計事務所在廣泛的國際領域開展審計經驗豐富。部分央企的內部審計，如首鋼集團對其北美分公司進行的審計，從審前準備、審計實施到審計方法、成果利用都積累了一定經驗。當然，內部審計、社會審計與國家審計相比，其審計目標、審計方式、結論表達等均有所不同，但在方法應用、標準定性上均可借鑒。國家審計可以充分整合這些審計資源，汲取成熟的經驗和方法，提高審計效率，協助國家審計盡快培養境外審計人才。

二是開展聘用審計。以代理理論為基礎進行的委托聘用審計，已在國內審計項目如竣工決算審計中廣泛使用，并取得了良好的效果。開展境外審計可以采取相同的方式，聘請當地信用和能力均符合的社會審計機構作為國家審計組的成員，以國家審計人員為組織管理核心，按照國家審計的目標和要求開展審計。由此一來，既可以一定程度的化解國家審計力量不足的困難，同時可以充分節約審計成本、提高審計效率，一定程度上實現培養審計能力、積累審計經驗的效果。

三是借力內部審計。內部審計雖然從審計目標、審計方法上和國家審計更為相近，但受制于審計機關與被審計單位之間的“矛盾”與“對立”，審計資源的整合存在一定困難。國家審計可以充分利用內部審計的成果，參考學習內部審計的方法，同時探索采取雙向交流的方式，抽調內部審計經驗豐富的人員參與國家審計項目；國家審計人員也可以向境外審計開展較好的內部審計機構學習交流。經驗的互補是實現審計能力提升的捷徑。

（三）開展境外試點審計

開展境外審計雖然必須且迫切，但保證審計質量、控制審計風險仍是前提。審計能力的養成、審計經驗的積累都是建立在審計實踐的基礎上。因此，要實現境外審計全覆蓋，“邁出第一步”的審計實踐非常關鍵。

在前期，應選取政治環境穩定、資產規模有限、審計風險較低的審計對象作為目標，以完善審計制度、規范審計流程、管控審計質量為中心，開展境外審計試點工作。審計組成員應選調有過聯合國審計經驗的審計人員為主體，外語水平較好的審計中堅力量為組成，同時加大培訓力度，對擬參加境外審計的人員，培養其語言溝通、法規運用等能力。通過試點審計，要總結工作方法與審計方法以及審計過程中欠缺的核心能力，進一步完善審計流程，對審計過程中的難點和困難提出解決方案，逐步積累境外審計經驗，實現境外審計方式的不斷優化。endprint