新時期村集體經(jīng)濟組織會計制度完善應(yīng)從何處發(fā)力？

近年來，農(nóng)村集體經(jīng)濟不斷發(fā)展壯大，在保障村級組織正常運轉(zhuǎn)和發(fā)展農(nóng)村公益事業(yè)等方面有效地發(fā)揮了基礎(chǔ)性作用。截至2016年底，全國55.86萬個行政村，擁有資產(chǎn)31021億元，2016年實現(xiàn)村集體經(jīng)濟收入4257億元。隨著農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革的深入推進，2004年修訂的《村集體經(jīng)濟組織會計制度》（以下簡稱《會計制度》）在會計科目、核算方法等方面已經(jīng)無法與之相適應(yīng)，需進一步修訂完善。

修訂村集體經(jīng)濟組織會計制度迫在眉睫

適應(yīng)集體經(jīng)濟發(fā)展的必然要求。自2005年起，現(xiàn)行的《會計制度》已經(jīng)施行12年多且未曾修訂，但農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營范圍和經(jīng)營模式已經(jīng)發(fā)生了巨大變化。具體表現(xiàn)為：城鎮(zhèn)化的快速推進促使城中村、城郊村大量涌現(xiàn)，很多集體經(jīng)濟組織的經(jīng)營活動開始由傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)向以物業(yè)經(jīng)濟為主的多元化經(jīng)營轉(zhuǎn)變。而現(xiàn)行的《會計制度》核算重點集中在傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域，與新時期的多元化經(jīng)營活動難以適應(yīng)；集體經(jīng)濟組織逐步作為獨立的市場主體參與市場經(jīng)營活動，但與企業(yè)會計制度相比，現(xiàn)行的《會計制度》在會計核算方法、會計科目等方面有待完善和細化，并且市場認可程度低，在一定程度上也阻礙了集體經(jīng)濟組織的發(fā)展；隨著國家強農(nóng)惠農(nóng)富農(nóng)政策的加強，對“三農(nóng)”投入不斷增加，如何合理準確反映國家支農(nóng)資金的收支情況，對《會計制度》提出了新的要求。

深化農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革的必要保障。中共中央、國務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于穩(wěn)步推進農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革的意見》要求全面加強農(nóng)村集體資產(chǎn)管理，由點及面開展集體經(jīng)營性資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度改革，因地制宜探索農(nóng)村集體經(jīng)濟有效實現(xiàn)形式，并且通過改革，逐步構(gòu)建歸屬清晰、權(quán)能完整、流轉(zhuǎn)順暢、保護嚴格的農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度，保護和發(fā)展農(nóng)民作為農(nóng)村集體經(jīng)濟組織成員的合法權(quán)益。現(xiàn)行的《會計制度》對產(chǎn)權(quán)制度改革后如何核算集體經(jīng)濟組織成員的股份，如何分類加強對經(jīng)營性資產(chǎn)、非經(jīng)營性資產(chǎn)和公益性資產(chǎn)的核算和管理等很多方面都沒有明確的規(guī)定，不利于農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革的順利推進。為了實現(xiàn)會計標準與農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革的有機銜接，確保改革政策的貫徹落實，亟需修訂完善村集體經(jīng)濟組織會計制度。

強化農(nóng)村集體資產(chǎn)財務(wù)監(jiān)管的必要舉措。科學(xué)完善的會計制度是會計行使其職能的前提，只有真實合理地反映經(jīng)濟活動，才能對會計主體進行有效監(jiān)督和管理。隨著近年來農(nóng)村集體經(jīng)濟組織內(nèi)外環(huán)境變化，現(xiàn)行的《會計制度》在諸多方面暴露出不適應(yīng)和不協(xié)調(diào)，無法真實合理反映農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的全部經(jīng)濟活動，不利于農(nóng)村集體資產(chǎn)財務(wù)的監(jiān)督與管理。應(yīng)當及時修訂《會計制度》，促進規(guī)范和強化農(nóng)村集體資產(chǎn)財務(wù)監(jiān)管，杜絕侵占集體資產(chǎn)、賬目管理混亂和亂收亂支等問題的發(fā)生，壯大農(nóng)村集體經(jīng)濟實力。

現(xiàn)行會計制度存在的問題

政經(jīng)分賬核算有待明確。隨著農(nóng)村經(jīng)濟不斷發(fā)展和農(nóng)村改革不斷深入，越來越多的農(nóng)村集體經(jīng)濟組織作為市場經(jīng)濟的主體參與市場競爭，在一定程度上要求政經(jīng)分開和政經(jīng)分賬核算。由于政經(jīng)分開客觀上受地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平、城市化進程、地方財政承受能力等諸多因素的影響，現(xiàn)階段難以實現(xiàn)。但是政經(jīng)分賬核算實際上卻可以通過修訂完善會計制度得以實現(xiàn)。如果不在會計核算上把行政和經(jīng)濟的職能分開，集體經(jīng)濟組織參與市場競爭也必定會受到制約。

資源性資產(chǎn)核算缺乏依據(jù)。農(nóng)村集體資產(chǎn)既包括農(nóng)民集體所有資源性資產(chǎn)，也包括經(jīng)營性資產(chǎn)，還包括用于公共服務(wù)的非經(jīng)營性資產(chǎn)。目前來看，大部分農(nóng)村集體經(jīng)濟組織最大的資產(chǎn)是資源性資產(chǎn)，但是按照現(xiàn)行《會計制度》，這部分資產(chǎn)由于無法進行貨幣計量，因而不能通過會計核算體現(xiàn)在會計報表中，造成了相關(guān)會計信息的缺失，難以全面反映農(nóng)村集體經(jīng)濟組織財產(chǎn)狀況。

涉稅會計核算尚需規(guī)范。新修訂的《中華人民共和國民法總則》確定了農(nóng)村集體經(jīng)濟組織法人為特別法人。作為市場經(jīng)濟主體，集體經(jīng)濟組織有依法納稅的義務(wù)。但現(xiàn)行《會計制度》對農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的涉稅會計尚未明確規(guī)定，并且缺少涉稅會計科目，導(dǎo)致集體經(jīng)濟組織既沒有納稅意識，也缺乏稅務(wù)處理的相關(guān)依據(jù)。例如，北京、廣東南海等部分地區(qū)的稅務(wù)機關(guān)已經(jīng)開始要求集體經(jīng)濟組織納稅，但集體經(jīng)濟組織沒有涉稅會計科目，無法列支稅款支出。同時，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織還承擔(dān)了大部分本應(yīng)由地方財政承擔(dān)的農(nóng)村社區(qū)公共服務(wù)支出，對這部分支出應(yīng)該享受稅收優(yōu)惠，但我國現(xiàn)行的法律法規(guī)并沒有對此予以明確，造成已經(jīng)納稅的農(nóng)村集體經(jīng)濟組織實際負擔(dān)過重。

相關(guān)思考和建議

政經(jīng)分賬核算是趨勢。從目前農(nóng)村集體經(jīng)濟組織發(fā)展較好地區(qū)的經(jīng)驗來看，政經(jīng)分賬核算不僅有利于考核集體經(jīng)濟組織參與市場競爭的成果，也有利于加強對財政轉(zhuǎn)移支付資金的監(jiān)督管理，是大勢所趨。這就意味著會計制度的修訂既要涵蓋村集體經(jīng)濟組織所有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，又要在會計科目設(shè)置上將市場經(jīng)濟活動與社會管理職能事務(wù)予以區(qū)分。具體而言，集體經(jīng)濟組織社會管理事務(wù)的會計核算包括各項財政轉(zhuǎn)移支付資金核算、一事一議獎補資金核算以及村級公共服務(wù)支出等；經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計核算包括物業(yè)出租、對外投資、土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)的核算、涉稅業(yè)務(wù)的會計核算等。

增補新業(yè)務(wù)會計核算的內(nèi)容。增加土地等資源性資產(chǎn)的會計核算，改變目前集體經(jīng)濟組織的土地等資源性資產(chǎn)主要采用賬外登記的做法，建立健全與農(nóng)村土地“三權(quán)分置”制度相匹配的核算方法。同時，明確農(nóng)村集體建設(shè)用地的價值核算，可以考慮增加“投資性房地產(chǎn)”等會計科目，用于核算集體建設(shè)用地入市后建設(shè)房屋出租等經(jīng)濟活動。完善涉稅會計科目，在會計科目中新增涉稅會計的核算是集體經(jīng)濟組織作為市場主體參與市場公平競爭的要求，但前提是必須考慮集體經(jīng)濟組織承擔(dān)的社會管理支出，要在相關(guān)稅收領(lǐng)域給予優(yōu)惠。健全成員股權(quán)設(shè)置的會計核算，根據(jù)“有序推進經(jīng)營性資產(chǎn)股份合作制改革”的要求，將農(nóng)村集體經(jīng)營性資產(chǎn)以股份或者份額的形式量化到本集體成員，作為其參加集體收益分配的基本依據(jù)。按照集體經(jīng)濟組織股份制改革的要求，應(yīng)增加“所有者權(quán)益變動表”及成員賬戶。

調(diào)整原業(yè)務(wù)會計核算。取消部分會計科目。如“農(nóng)業(yè)稅附加返還收入”“內(nèi)部往來”等。“農(nóng)業(yè)稅附加返還收入”科目隨著農(nóng)業(yè)稅的取消已經(jīng)不再使用可以直接取消。集體經(jīng)濟組織的債權(quán)人或者債務(wù)人是否是成員對會計核算的意義不大，也不會影響債權(quán)債務(wù)的履行，因此“內(nèi)部往來”科目核算的內(nèi)容可以分別納入“應(yīng)收賬款”“應(yīng)付賬款”以及“其他應(yīng)收款”“其他應(yīng)付款”科目核算。拆分部分會計科目。如將“公積公益金”科目拆分為“資本公積”和“盈余公積”兩個科目，“資本公積”核算資本溢價、國家無償劃撥、接受捐贈、資產(chǎn)評估增值等形成的公積金，“盈余公積”核算集體經(jīng)濟組織按照章程從“本年利潤”中提取盈余公積和使用當年或以前年度“盈余公積”分配的情況。重新定義部分會計科目的核算內(nèi)容。將“應(yīng)付工資”重新定義為核算村集體經(jīng)濟組織應(yīng)付給其管理人員、從事經(jīng)營活動的固定員工及臨時員工的報酬總額。“應(yīng)付福利費”重新定義為核算村集體經(jīng)濟組織從收益中提取，用于集體福利、文教、衛(wèi)生等方面的福利費支出，包括為履行社會管理職能支付的各類費用支出。