淺析非標準審計意見的影響因素

孫昊

摘 要 隨著審計準則的完善以及相關法律法規的出臺，我國審計行業不斷發展與完善。本文以2015—2017年滬深市場上被出具非標準審計意見報告的上市公司為例，通過調查統計，得出出具非標準審計意見的原因并提出相關建議。

關鍵詞 非標準審計意見 會計師事務所 未決訴訟 償債能力

一、引言

審計意見是指注冊會計師在獲取充分、適當審計證據后，對被審計單位作出的評價。它包括非標準意見和標準無保留意見，前者又包括否定意見、無法表示意見、保留意見和帶強調事項段的無保留意見。注冊會計師所發表的審計意見類型代表企業當前的狀況，向股東以及其他利益相關者傳遞了諸多信息。因此，了解出具不同類型審計意見的原因可以使上市公司有針對性地解決問題，從而提升自身價值。

二、2015—2017年出具非標準審計意見的類型變化及分析

從表1、圖1可以發現，被出具非標準審計意見報告的上市公司數量在逐年上升。下面根據非標準審計意見類型進行詳細分析。

（一）否定意見

在2015—2017年期間沒有一家上市公司被出具否定意見審計報告。之所以沒有出現否定意見，主要是因為一旦注冊會計師選擇出具否定意見，會使雙方利益受到損害，事務所會因此無法獲得相應的收益，而企業的管理層也會受到股東的責罰。因此，除非企業的財務狀況十分嚴峻，否則注冊會計師不會選擇出具否定意見審計報告。

（二）無法表示意見

在2015—2017年期間，無論是絕對數還是相對數，被出具無法表示意見審計報告的企業都在逐年上漲，在2017年達到17家，主要包括樂視網、*ST烯碳、*ST信通等企業。以2017年為例，觀察這些企業的特征，有9家企業為ST企業，8家為非ST企業，其中有1家（*ST海潤）在2016年就已經被出具無法表示意見審計報告。再細看這些企業的特征發現，其中有4家存在未決訴訟，12家凈利潤為負，大部分企業都存在注冊會計師無法獲得與計提資產減值準備、往來資金款、商譽減值等相關的充分、適當的審計證據或者審計范圍受限等現象。同時，持續經營存在重大不確定性也是無法表示意見的一個特征，部分企業也存在此現象。另外，只有一家企業是由四大會計師事務所審計的，有7家是由內資八大審計的。

（三）保留意見

2015—2017年，保留意見占非標準審計意見的比例在不斷上升，在某種程度上體現出注冊會計師的獨立性在不斷增強，審計市場也愈發公平公正。2017年有36家被出具此類型審計意見，其中有5家企業存在未決訴訟，3家企業被證監會立案調查。此外，有多家企業因為審計范圍受限，使得注冊會計師無法獲得充分、適當的審計證據，同時多家企業也存在除持續經營外的其他事項存在重大不確定性的情形。另外，有17家是由內資八大審計的，沒有一家是由四大審計的。

（四）帶強調事項段的無保留意見

在2015—2017年非標準審計意見中，帶強調事項段的無保留意見占比最高，但近3年呈現下降趨勢，原因是在新的審計準則出臺后，各家事務所出具無法表示意見和保留意見的數量在增加，他們為了降低自身審計風險，而減少出具帶強調事項段的無保留意見。盡管如此，在2017年仍有71家企業被出具此類型意見，其中有25家連續3年被出具此類型報告，有25家企業為*ST企業，有16家存在未決訴訟或被證監會立案調查。

三、出具非標準審計意見的主要因素

（一）上市公司自身的財務狀況

從上述分析可以發現，被出具非標準審計意見的企業自身財務狀況都存在一定的問題。財務問題主要包括：一是長期處于虧損狀態，凈資產為負，所有者權益無法實現；二是持續經營存在重大的不確定性；三是存在較多的負債且償債能力相當差，更嚴重者會出現資不抵債的情況。一般而言，財務狀況越嚴重，被出具的報告類型也就越嚴重。而財務狀況嚴重的企業更有動機粉飾報表、操縱利潤，進而導致注會出具非標準意見的概率更大。

（二）上市公司存在未決訴訟

未決訴訟是企業的不確定事項之一，它的結果在一定程度上會對企業經營產生影響，同時也會增加審計風險。隨著新的審計準則以及相關法律法規的出臺，如果出現審計失敗的情形，那么注冊會計師要承擔更大的責任、在這種情況下，注冊會計師往往更傾向于出具非標準審計意見報告。因此，當企業存在未決訴訟時，注冊會計師會選擇出具非標準審計意見報告。

（三）會計師事務所的規模

縱觀2015—2017年的數據，四大出具非標準審計意見很少。一般而言，事務所規模越大，其審計流程、質量控制就越嚴格，注冊會計師也更專業，這致使一些存在問題的企業不敢選擇規模較大的事務所，他們會選擇規模相對較小的事務所。

四、提出建議

第一，上市公司應提高自身財務能力和償債能力，提高抵御風險的能力，扭轉利潤為負的情況，從根本上擺脫財務困境；同時，保持較好的持續經營能力，降低資產負債率。

第二，上市公司應加強對訴訟事項的關注，做好相關防范工作和應對措施。對注冊會計師而言，在審計上市公司時，應注意公司未決訴訟事項，特別是與經濟相關的未決訴訟，衡量審計風險，出具恰當的審計意見報告。

第三，事務所應該提升注冊會計師的專業水平和職業道德水平。事務所可以定期進行人員培訓，使他們能夠更好地適應當前審計行業的發展并滿足審計工作的需求。同時，加強職業道德建設，使注冊會計師不受利益影響，保持客觀公正，從而發表恰當的審計意見，提升審計報告質量。

（作者單位為南京曉莊學院商學院）

參考文獻

[1] 范丹陽.我國上市公司非標準審計意見研究——基于A股上市公司審計報告數據分析[D].首都經濟貿易大學，2015.

[2] 姜濤，尚鼎.未決訴訟對審計意見類型影響的實證研究[J].中國注冊會計師，2017（12）：48-53.

[3] 胡峰峰.上市公司非標準審計意見探析[J].河北企業，2018（08）：29-30.

[4] 關注審計意見讀懂上市公司[J].山東國資，2018（07）：98.