新常態(tài)下銀行業(yè)如何接軌新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

陳佩玉

摘要：在金融工具會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)新問(wèn)題層出不窮和實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的雙重壓力下，財(cái)政部于2017年4月發(fā)布了中國(guó)版“IFRS9”企業(yè)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，應(yīng)對(duì)新常態(tài)下金融工具會(huì)計(jì)處理方式的挑戰(zhàn)。金融機(jī)構(gòu)要更新現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)、完善風(fēng)險(xiǎn)管理制度、足額計(jì)提資產(chǎn)減值損失、通過(guò)培訓(xùn)提升人員素質(zhì)等途徑，應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，順勢(shì)而為，積極做好新舊準(zhǔn)則轉(zhuǎn)換工作，實(shí)現(xiàn)與國(guó)際銀行業(yè)金融機(jī)構(gòu)接軌，實(shí)現(xiàn)持續(xù)健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：金融工具；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；套期會(huì)計(jì)；風(fēng)險(xiǎn)管理

現(xiàn)有資本市場(chǎng)層次日益豐富、金融業(yè)務(wù)和產(chǎn)品創(chuàng)新速度加快、改革開(kāi)放廣度和深度不斷擴(kuò)展，傳統(tǒng)金融工具會(huì)計(jì)方式已無(wú)法滿足日新月異的會(huì)計(jì)處理實(shí)務(wù)方面層出不窮的問(wèn)題。現(xiàn)行金融工具會(huì)計(jì)處理方式存在一些問(wèn)題不容忽視：對(duì)金融資產(chǎn)分類復(fù)雜，主觀性占據(jù)主導(dǎo)地位，會(huì)計(jì)信息不具有很強(qiáng)可比性；會(huì)計(jì)處理方式在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移方面處理方式太僵硬，片面追求原則化，不利于會(huì)計(jì)處理實(shí)務(wù)開(kāi)展；資產(chǎn)信用損失確認(rèn)具有滯后性，減值模型不具備通用性，人為操縱空間過(guò)大；風(fēng)險(xiǎn)管理與套期會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)脫節(jié)等弊端。所以2017年4月中國(guó)版“IFRS9”應(yīng)運(yùn)而生，這一版本金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有完全推翻現(xiàn)行金融工具會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則，而是進(jìn)行小范圍彌補(bǔ)修正，目的在于促進(jìn)金融工具會(huì)計(jì)處理方式操作更加規(guī)范，推動(dòng)銀行業(yè)更加規(guī)范健康發(fā)展。

一、《新準(zhǔn)則》修訂主要變化內(nèi)容

（一）金融資產(chǎn)分類方面

新金融工具會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則要求按照業(yè)務(wù)模式及現(xiàn)金流量?jī)蓚€(gè)因素將金融資產(chǎn)分為按照攤余成本計(jì)量、按照公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)量并且價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益或者按照公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)量并且價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，此分類方法優(yōu)化資產(chǎn)分類，對(duì)提高分類客觀性和會(huì)計(jì)處理一致性有顯著提高作用。

（二）資金減值處理方面

傳統(tǒng)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資金減值處理方面偏向已發(fā)生損失，只有當(dāng)資產(chǎn)確實(shí)發(fā)生損失才可以計(jì)提撥備，減值計(jì)提采用當(dāng)下時(shí)點(diǎn)，將未來(lái)信用損失排除在外，導(dǎo)致信用損失確認(rèn)延遲。新準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值處理原則由采用已發(fā)生損失轉(zhuǎn)變?yōu)椴捎妙A(yù)期損失法，將未來(lái)信用可能引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)考慮在內(nèi)，確保計(jì)提損失更加足額、更加及時(shí)，有利于金融風(fēng)險(xiǎn)被揭示和被防范。結(jié)合資產(chǎn)信用變動(dòng)，將資產(chǎn)劃分為三個(gè)階段以此計(jì)量減值和利息收入。

（三）套期會(huì)計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理有機(jī)結(jié)合

傳統(tǒng)套期會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用條件較為嚴(yán)苛，在實(shí)際操作中可行性低，難以在財(cái)務(wù)報(bào)表中顯示套期保值效果，還會(huì)加大損益報(bào)表波動(dòng)幅度。新準(zhǔn)則提出套期會(huì)計(jì)應(yīng)該和風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)具有一致性，兩者不能分離，豐富套期工具，擴(kuò)展被套期項(xiàng)目領(lǐng)域范圍，盡快完善或取消阻礙套期會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作的條件，對(duì)套期會(huì)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行修改優(yōu)化，提高套期會(huì)計(jì)操作可行性與持續(xù)性。

（四）新準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)處理更為審慎

新準(zhǔn)則在嵌入型衍生工具會(huì)計(jì)處理方面進(jìn)行簡(jiǎn)化，要求把混合合同看做一個(gè)整體進(jìn)行處理。對(duì)非交易性金融工具處理方式進(jìn)行調(diào)整，可以將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益進(jìn)行處理，累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)必須計(jì)入當(dāng)期損益，規(guī)避了對(duì)同一權(quán)利或義務(wù)重復(fù)確認(rèn)或不滿足總值確認(rèn)要求轉(zhuǎn)入方會(huì)計(jì)處理難題。新準(zhǔn)則考慮到套期中期權(quán)時(shí)間價(jià)值因素，期權(quán)時(shí)間價(jià)值公允價(jià)值變動(dòng)要考慮在其他綜合收益范圍內(nèi)。

二、銀行業(yè)接軌新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建議措施

（一）更新現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，重視數(shù)據(jù)庫(kù)規(guī)劃建設(shè)，建造會(huì)計(jì)處理相關(guān)模型

為了更好地接軌新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首先要建立數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，包括：改造傳統(tǒng)財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)，適當(dāng)調(diào)整改進(jìn)核算系統(tǒng)內(nèi)會(huì)計(jì)科目、核算內(nèi)容及方法選擇，再造優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，努力滿足信息采集與披露、財(cái)務(wù)核算不斷增長(zhǎng)需要；重視數(shù)據(jù)庫(kù)規(guī)劃建設(shè)工作，一方面要滿足市場(chǎng)交易較少項(xiàng)目估值模型需要，另一方面要滿足預(yù)期信用損失模型數(shù)據(jù)需要；各金融機(jī)構(gòu)必須結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和需要，在業(yè)務(wù)系統(tǒng)的優(yōu)化開(kāi)發(fā)上下功夫，積極開(kāi)拓研究其他業(yè)務(wù)系統(tǒng)，尤其要加強(qiáng)研究金融資產(chǎn)減值預(yù)估系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)間接口互聯(lián)，提高數(shù)據(jù)采集速度，在此基礎(chǔ)上加快信息共享速度，建立數(shù)據(jù)庫(kù)，為強(qiáng)化新準(zhǔn)則執(zhí)行力度奠定基礎(chǔ)。預(yù)期損失模型建立需要強(qiáng)大的數(shù)據(jù)庫(kù)基礎(chǔ)作為支撐，損失估計(jì)精確程度直接受到數(shù)據(jù)質(zhì)量影響，從而影響金融機(jī)構(gòu)重大決策和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)能力。

（二）及時(shí)足額計(jì)提資產(chǎn)減值損失，防控金融資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)

新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理方面用“預(yù)期損失法”代替“已發(fā)生損失”，在進(jìn)行資產(chǎn)減值計(jì)提時(shí)要充分考慮資產(chǎn)預(yù)期損失。按照金融工具資產(chǎn)質(zhì)量變動(dòng)情況，有針對(duì)性地將金融資金劃分為三個(gè)階段進(jìn)行資金減值管理。當(dāng)金融工具信用風(fēng)險(xiǎn)從開(kāi)始確認(rèn)一直沒(méi)有明顯增長(zhǎng)，減值損失準(zhǔn)備按照金融資產(chǎn)未來(lái)一年內(nèi)預(yù)期信用損失風(fēng)險(xiǎn)計(jì)提，此時(shí)資產(chǎn)質(zhì)量處于優(yōu)質(zhì)階段。當(dāng)資產(chǎn)信用風(fēng)險(xiǎn)在開(kāi)始確認(rèn)后有明顯增加趨勢(shì)，可以分為三個(gè)階段進(jìn)行資產(chǎn)預(yù)期信用損失計(jì)提。第一階段，資產(chǎn)質(zhì)量下降階段，金融工具信用風(fēng)險(xiǎn)在初步確認(rèn)后明顯增長(zhǎng)，但沒(méi)有客觀證據(jù)表明會(huì)發(fā)生信用損失事件，確認(rèn)損失準(zhǔn)備按照12個(gè)月預(yù)期信用損失計(jì)提。第二階段，資產(chǎn)質(zhì)量不良階段，報(bào)告日發(fā)生減值客觀證據(jù)已經(jīng)存在，資產(chǎn)質(zhì)量發(fā)生惡化，確認(rèn)損失準(zhǔn)備應(yīng)計(jì)提整個(gè)存續(xù)期信用預(yù)期損失。前兩個(gè)階段利息收入=資產(chǎn)收益率*資產(chǎn)賬面價(jià)值。第三階段，資產(chǎn)損失階段，這一階段計(jì)提損失準(zhǔn)備是整個(gè)存續(xù)期信用損失，利息收入=資產(chǎn)收益率*資產(chǎn)賬面凈額。不論選用哪種評(píng)估方式對(duì)企業(yè)信用風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，一旦企業(yè)逾期超過(guò)30天，就可以認(rèn)定金融工具信用風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)顯著上升，除非企業(yè)在不費(fèi)力情況下就能提供合理依據(jù)證明其資產(chǎn)質(zhì)量良好或者即使逾期30天金融工具信用風(fēng)險(xiǎn)并未明顯增長(zhǎng)。一旦企業(yè)逾期30天確認(rèn)信用風(fēng)險(xiǎn)已增加，就要計(jì)提整個(gè)存續(xù)期逾期信用損失。

（三）通過(guò)培訓(xùn)提升財(cái)務(wù)人員素質(zhì)，銀行業(yè)積極開(kāi)拓新業(yè)務(wù)，緊跟金融國(guó)際化步伐

新準(zhǔn)則以其復(fù)雜程度和專業(yè)程度對(duì)財(cái)務(wù)人員從業(yè)素質(zhì)提出更高要求，所以金融機(jī)構(gòu)要不斷加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員專業(yè)培訓(xùn)和業(yè)務(wù)素質(zhì)培訓(xùn)，強(qiáng)化財(cái)務(wù)人員對(duì)新準(zhǔn)則和國(guó)際準(zhǔn)則消化和理解。金融機(jī)構(gòu)要加強(qiáng)員工在金融工具新準(zhǔn)則和國(guó)際準(zhǔn)則方面的知識(shí)和實(shí)務(wù)培訓(xùn)工作。鑒于新準(zhǔn)則對(duì)金融機(jī)構(gòu)產(chǎn)生的影響不僅局限于財(cái)務(wù)核算方面，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理、信息系統(tǒng)管理、經(jīng)營(yíng)管理等諸多方面都會(huì)產(chǎn)生影響，所以培訓(xùn)不能只包括專業(yè)知識(shí)層面，還要囊括風(fēng)險(xiǎn)管理、財(cái)務(wù)核算、信息系統(tǒng)等多層次、全方位的內(nèi)容，尤其強(qiáng)調(diào)支行行長(zhǎng)、信貸管理部門(mén)和風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)人員參加培訓(xùn)。新準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)與金融工具國(guó)際會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則趨于一致，將推動(dòng)我國(guó)金融市場(chǎng)實(shí)現(xiàn)與國(guó)際資本市場(chǎng)對(duì)接，促進(jìn)我國(guó)金融機(jī)構(gòu)邁向國(guó)際，將走出去戰(zhàn)略深化到金融市場(chǎng)，通過(guò)開(kāi)拓國(guó)際金融機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)市場(chǎng)實(shí)現(xiàn)雙贏。

（四）不斷完善風(fēng)險(xiǎn)管理制度，推動(dòng)新準(zhǔn)則順利執(zhí)行

新準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)管理，應(yīng)該把握好實(shí)施新準(zhǔn)則契機(jī)，加快建立健全風(fēng)險(xiǎn)管理制度機(jī)制。首先要從內(nèi)部控制度建設(shè)入手，設(shè)計(jì)基本制度并建設(shè)內(nèi)部控制基本體系，改變傳統(tǒng)事后控制模式，逐步向預(yù)警風(fēng)險(xiǎn)、快速反應(yīng)事前控制轉(zhuǎn)變；其次，要充分利用技術(shù)手段在建設(shè)內(nèi)部控制制度體系中的應(yīng)用，借助技術(shù)客觀性和準(zhǔn)確性減少人為因素在風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別方面失誤；最后，通過(guò)建立橫向縱向交錯(cuò)的全方位溝通機(jī)制，促進(jìn)信息傳遞與交流，提高內(nèi)部監(jiān)督效率和效果，全面執(zhí)行金融工具新準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則要求金融機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)前臺(tái)操作、中臺(tái)風(fēng)險(xiǎn)、后臺(tái)財(cái)務(wù)監(jiān)管無(wú)縫結(jié)合，來(lái)自各個(gè)部門(mén)的人員組建專業(yè)團(tuán)隊(duì)，判斷業(yè)務(wù)模式結(jié)果分析部門(mén)間業(yè)務(wù)流程是否需要發(fā)生相應(yīng)變動(dòng)。部門(mén)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)深受預(yù)期信用損失影響，所以各部門(mén)間參與并提出建設(shè)性意見(jiàn)發(fā)揮著重要作用，建立全方位溝通模式利于彌補(bǔ)傳統(tǒng)溝通方式不暢的短板。新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)按照預(yù)期損失法計(jì)提資產(chǎn)減值損失，所以金融機(jī)構(gòu)要以信用數(shù)據(jù)和評(píng)價(jià)為基礎(chǔ)建立信用風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)。計(jì)提資產(chǎn)減值損失中提到信用風(fēng)險(xiǎn)明顯增加是相對(duì)概念，用于表示期末金融資產(chǎn)信用風(fēng)險(xiǎn)與期初信用風(fēng)險(xiǎn)相比發(fā)生變化程度，與傳統(tǒng)絕對(duì)比較法采用的五級(jí)分類方法有區(qū)別，五級(jí)分類法不適用于新準(zhǔn)則資產(chǎn)減值評(píng)估要求，所以金融機(jī)構(gòu)要轉(zhuǎn)變經(jīng)營(yíng)管理方式，全面考慮資產(chǎn)評(píng)級(jí)變化和違約概率變化，采用精細(xì)化管理方式提高風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力。

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（作者單位：浙江磐安農(nóng)村商業(yè)銀行股份有限公司）endprint