監察委員會制度下內部審計發展策略探微

閔志慧（副教授），邱 浪，王海兵，（博士生導師）

2016年11月，中共中央辦公廳印發《關于在北京市、山西省、浙江省開展國家監察體制改革試點方案》，部署在3省（市）設立各級監察委員會，從體制機制、制度建設上先行先試、探索實踐，為在全國推廣積累經驗[1]，從那時起國家監察體制改革被正式提上日程。黨的十九大報告明確要求：“深化國家監察體制改革，將試點工作在全國推開。”2017年11月4日，第十二屆全國人大常委會第三十次會議通過《在全國各地推開國家監察體制改革試點工作的決定》，為在全國各地推開國家監察體制改革試點工作提供了法制保障。該決定的通過是對黨的十九大精神的貫徹和落實，是完善我黨和國家自我監督的重要舉措。這一決定必將推動我國“四個全面”進一步發展，特別呼應了全面深化改革的持續深入，實現依法治國與依規治黨、黨內監督與國家監督、黨的紀律檢查與國家監察的有機統一。國家不斷從試點工作推向全國，說明國家已經把強化監管放在了突出的重要位置，隨之產生的監察委員會必將給我國內部審計工作的開展帶來影響。

一、文獻回顧

1.監察委員會的相關研究。任何國家地區的政權建設都會有反腐機構的存在，腐敗是人類社會不可回避的問題，也是治理難題。所有國家或地區都會隨著社會的發展不斷改革反腐監察體制。在我國，監察體制由來已久，從1927年第五次黨代會通過的《第三次修正章程決議案》中明確指出要設立中央和省的監察委員會，到1949年建國時期中共中央作出《關于成立中央及各級黨的紀律檢查委員會的決定》，再到現今《在全國各地推開國家監察體制改革試點工作的決定》的發布以及中共中央關于在憲法中第三章“國家機構”中增加一節，作為第七節“監察委員會”的修改建議，無一不體現著我國對監察體制改革的執行力和打擊腐敗的決心。國外的監察反腐機構名稱各異，但其職能都大同小異，如新加坡貪污調查局、韓國反腐敗委員會、美國聯邦調查局、瑞典國家反腐敗和經濟犯罪署等。

近兩年我國監察體制改革的腳步鏗鏘有力，學者集中研究了新監察委員會的制度構建、職能定位、監督制約機制以及現實意義等。馬懷德[2]提出監察體制改革的主要任務是監察委與紀委合署辦公、整合職能、集中力量反腐等，難點在于與其他司法機關協調銜接以及自身監督與制約問題。蔣來用[3]研究了不同國家和地區的監察體制改革，對完善我國監察體制改革提出了有效對策。郭哲、王丹[4]比較了我國與瑞典、英國、法國的監察制度，借鑒學習歐洲成熟的監察制度，為我國監察制度改革提供參考。

2.內部審計相關研究。我國內部審計起點較國外低，但整體發展較迅速。近些年國內外財務報表舞弊現象屢見不鮮，因此公眾把視線轉移到企業內部管理機制上。我國學者對內部審計的研究集中在其與公司治理或績效的關系、提升內部審計工作質量的影響因素等方面。王光遠、瞿曲[5]認為內部審計是企業內部具有重要價值的資源，也是確保受托責任履行的一種公司治理機制。蔡春、唐滔智[6]認為內部審計在公司治理中發揮著重要的作用，有效的內部審計能促進和保障受托責任的全面履行、增加公司價值、完善公司治理結構。時現[7]研究發現內部審計能夠完善公司治理機制，幫助預防風險和減少損失，彌補外部審計治理功能的不足，是公司治理必要的組成部分。夏鴻義等[8]發現擴大內部審計規模、提高內部審計組織地位、增加審計委員會年度會議次數能在一定程度上提高公司績效水平。李曼[9]通過實證研究發現內部審計的發展主要來自于兩方面力量：高管態度、外部政府監管。任玉珍[10]認為公司的內部審計工作與外部紀檢監察工作相結合，會使得兩者更好地發揮各自的作用，雙方相互促進，提高了工作效率。

綜上所述，內部審計與監察委員會各自領域的研究已取得了相應成果，為雙方的發展提供了參考依據與借鑒意義，但是現有文獻真正將二者結合起來研究的甚少。隨著企業的經營環境越來越復雜多變，內部審計在企業中的角色越來越重要，尤其在近兩年，國家政策變化，我國監察體制的改革與落實對企業內部審計的發展起到了很好的推動作用。監察委員會作為獨立的國家機構監督著全國各地職能機構，當然也包含審計機關，如今國家對各類違紀違法行為的懲罰力度加大，監察委員會對審計機關的監管更加嚴格，督促其下屬內部審計的功能發揮更加落到實處。監察委員會制度給企業內部審計提供指導方針，內部審計對監察委員會的職能發揮予以方便，二者相互促進、和諧發展。

二、監察委員會與內部審計的區別與聯系

監察委員會是我國近年來為打擊腐敗而作出的重大改革，從根本上改變了國家權力格局。國家監察委員會與企業內部審計雖然在本質上有著天壤之別，但兩者之間還是存在著內在的聯系，如果企業內部審計學習國家監察委員會的運作形式，相關工作將會進行得更加順利。

1.監察委員會與內部審計的區別。監察委員會與內部審計的區別有多處，其目標和職能、作用對象均不相同。監察委員會作為國家監察機關，有著自己特有的目的和無可替代的功能。在目標層面，監察委員會是國家對反腐工作高度重視的體現，它是宏觀的，是站在國家整體角度，為國家長遠發展考慮的，其目的是建立集中統一、權威高效的監察體系，推進反腐法制化、制度化，形成嚴密的法制監督體系，實現全面依法治國與從嚴治黨的有機統一[11]；而企業內部審計的目標則是微觀的，是為企業自身發展考慮的，國際內部審計協會制定的準則規定的內部審計目標是增加企業價值并改善組織的運營，評價和改善風險管理與控制，幫助組織實現目標。在作用對象層面，二者也是大不相同的，監察委員會的監察范圍遍及全國各地的職能機構，監察對象包括六大類：國家公職人員、依法被授權委托行使公職的人員、國企管理人員、公辦科教文衛體等單位的管理人員、群眾自治組織的管理人員、其他行使公職的人員；而內部審計的作用范圍僅在企事業單位，且單位內部各不相同，內部審計對象則是被審單位的財務收支活動、業務經營活動和內控與管理活動。

2.監察委員會與內部審計的聯系。盡管監察委員會與企業內部審計差別很大，但是這些差別中，能夠發現二者其實存在一定的聯系。

首先，從整體上講，內部審計和監察委員會制度都是風險管理的一種辦法，內部審計可以對企業的財務狀況和經營管理效果進行指導和監督，評價并改善企業面臨的風險情況；監察委員會制度是對腐敗風險的一種管理，它構成了發現腐敗、查證腐敗、處置和預防腐敗環環相扣的法治鏈條，具有不敢腐的威懾力、不能腐的防范力、不想腐的自律力[12]，對于腐敗這一風險起到了較好的震懾作用。

其次，監察委員會的作用對象包括國家機關，如審計機關就在其中，《審計法》第26條規定：“依法屬于審計機關審計監督對象的單位的內部審計工作，應當接受審計機關的業務指導和監督，……，審計機關可以通過內部審計自律組織，加強對內部審計工作的業務指導和監督”，法律明文規定了審計機關需要對內部審計進行指導和監督，故審計機關必須履行對內部審計的監督。監察委員會對審計機關進行監察必定會使審計機關對其管轄的對象加強監督，從而促進企業內部審計的發展。

最后，內部審計與監察委員會盡管在所處的地位上大不相同，但其最終目的是一致的，都是為了國家的健康可持續發展在努力。內部審計為企業價值增值做貢獻，使得企業健康可持續發展，同時為提高國家經濟水平做了貢獻；監察委員會為國家反腐下狠功夫，有助于國家健康發展。

三、監察委員會的設立對內部審計發展的影響

為了貫徹落實黨的十九大精神，根據黨中央確定的《關于在全國各地推開國家監察體制改革試點方案》，在全國各地推開國家監察體制改革試點工作，以鞏固現有反腐機構。對涉嫌貪污賄賂、濫用職權、玩忽職守、權力尋租、利益輸送、徇私舞弊以及浪費國家資財等職務違法和職務犯罪行為進行調查并一律作出處置。監察委員會是反腐機構，其產生不僅會加大反腐力度，更會讓那些想要犯罪的人望而卻步。早在之前國家就開始推行巡查督查制度，希望探索出一條自律凈體的創新之路，雖然有人質疑和觀望，但是毋庸置疑的是它確實在發揮作用，而且效果明顯。

1.督促提高內部審計工作效率。國家監察委員會的反腐敗監督職能分布到各級監察機關以及政府預防腐敗機構和審計機構，其對內部審計工作效率的提升體現在提升內部審計工作質量和提高公司治理能力以及強化外部監督三方面。

首先，監察委員會監督審計機關的人員及其工作，審計機關指導企業內部審計活動，新設的監察委員會必然會促進內部審計工作更科學合法地進行，同時也提高了內部審計工作的效率。國家在多年前就頒布了內部審計的相關法規，要求企業建立健全內部審計工作規章制度，但事實上這些制度約束并不能保證內審人員按照準則規定執行，其審計方法的科學性和內部審計工作質量都不能得到保障。所以，內部審計工作需要有效的外部監督才能發揮增值功能。

其次，公司治理與內部審計其實是相輔相成的。公司治理能力的提升給內部審計工作帶來了便捷，內部審計是公司治理機制的一部分，所以內部審計工作質量提高也是公司治理能力提升的一種體現。內部審計作為輔助公司治理的一種內部機制和制度安排，它的工作機能就是通過系統、規范的方法檢測、評價、分析各類風險，并給企業提出風險管理的建議，以供管理層參考，幫助企業實現目標[13]，在公司治理的框架下發揮作用是它的基本職責。企業內部審計的存在會對經營管理者和其他職能部門起到威懾作用，讓其知道自己需要不斷地接受內部審計的監督及檢查，迫使他們維持良好的控制系統與工作秩序，并努力改善工作績效，從而提升公司的治理能力。

最后，監察委員會作為企業外部監督機構，無疑是提高內部審計工作效率的一股推力。內部審計的運行需要外部監督才能達到更好的效果，而監察委員會對公司內部審計起到了外部警示作用，公司治理能力的提升得益于監察委員會的存在。現今的“互聯網+”技術如此發達，國家的監察委員會必定會充分運用互聯網技術優勢，加大其監督視角，這種狀態下的內部審計必然得勢于“互聯網+”技術，使得內部審計工作效率提升，實現管理質量優化，減少戰略風險，達到人本增值的目的[14]。

2.促使內部審計工作更合規合法地進行。一個行業的發展，除了自身要有正確的發展方向和戰略，還應該有外部各種軟環境的支撐。內部審計這一工作對專業性要求很高，應用性也很強，在近幾十年中，我國內部審計行業發展還算順利，人才的年齡構成逐漸合理，隨著學歷的提高，內部審計從業人員的素質也在不斷提升，職業隊伍都比較年輕。

內部審計職業現狀改變較多，但是不可忽視發展中存在的問題。企業的內部監管一直是企業發展中的難題，企業的發展除了需要基層人員所做的基礎工作，還需要管理層的有效管理，更需要來自各方的監督，這樣才能使企業真正實現全面發展。內部審計包含了很多內容，但它對企業出現的問題并沒有有效的處置措施，而監察部門可以處置違紀行為。由于體制、執行標準、客觀環境等因素，內部審計不能按照獨立公正原則去進行社會監督，目前現存的法律體系對內部審計的規定不夠完善、規章力度不夠大、執行力不強等問題嚴重阻礙了我國內部審計行業的可持續發展。許多違法違紀行為得以蒙混過關，客觀上刺激了違紀之人的僥幸心理。

如果內部審計與監察職能融合，則能協助查明案件，為社會做貢獻，提升社會的積極效應。如今新產生的監察委員會相比于已經存在的紀檢部門更具獨立性，更加公平公正、透明公開，懲罰力度更大，對社會更加負責。監察委員會通過對我國的內部審計協會或者審計機關的監督，對企業內部審計部門的工作進行指導監督，使企業的經營活動遵守法律法規及市場秩序，充分發揮其監督作用，從而促進內部審計工作的順利實施，促使我國內部審計工作更加合法合規地進行。

四、監察委員會制度下內部審計發展新思路

隨著社會經濟的發展，內部審計也獲得了快速發展。在經歷了迷茫混亂期后，內審人員在實踐中摸索出了適合于自己的工作思路和工作方法，在企業得到一定程度的發展，積累了一些寶貴的經驗，并重新界定和拓展了工作范圍，豐富了內部審計職業的內涵。監察委員會的出現說明國家更加重視監察體系建設，相比以前職能相同的機構，不一樣的人去執行就有不一樣的影響和效果，未來將不斷加強對法律政策的執行監管，對執法部門的督查巡視，這必將給我國內部審計的發展帶來機會。監察委員會制度與內部審計是相互作用、相互促進的，監察委員會制度指導并推進了內部審計的相關工作。

1.將內部審計部門完全獨立出來。監督機構本就是站在更高的位置執行工作，要確保其工作的有效性，還需要監督機構自身具備較高的獨立性，換言之，其監督權必須獨立于其他權力。我國的監察委員會是一個與行政機關、司法機關平行且獨立的國家監督機構，由“一府兩院”變為“一府一委兩院”，它不再是政府內部的附屬機構，隨著原來隸屬于政府內部的行政監察機構轉變為獨立于政府的監察委員會，如今的地位、權力、職能都提高了，不再是以前隸屬于政府部門那種被動、弱勢的地位。它對中央所有國家機關和公務人員進行監察，監察委員會主任是由國家主席提名，由全國人民代表大會選舉產生，充分體現了其地位之高，權力之重。國家設立這一如此高規格的監察機構充分展示了反腐的決心。筆者認為，企業的內部審計要為企業的發展而考慮，就要借鑒監察委員會的存在模式。監察委員會從原來的政府內部獨立出來，那么企業可以嘗試將內部審計部門完全獨立出來，位高于其他部門，不受有關部門的約束，服務于企業利益相關者，以相關者利益最大化為目標。

對我國許多企業而言，由于沒有處理好內部審計在組織之中的位置，導致內部審計獨立性很差，從而妨礙了內部審計作用的發揮。早有學者采用受托責任理論探討內部審計在公司治理中的作用，發現保證內部審計部門的獨立性可以為更好地審計提供保障。國際內部審計協會要求企業以及單位的審計部門要保證其獨立性不受損害，審計人員在工作中要保持客觀性。由此可以看出，獨立性對于內部審計是至關重要的，要想高質量地完成審計工作，為企業經營活動把關，那么就要保證內部審計部門的獨立性。借鑒監察委員會的做法，筆者認為企業單位應該把內部審計部門完全獨立出來。我國除國有企業事業單位外的眾多民營企業的內部審計機構并不是單獨的一個部門，往往是歸屬于財務部門或其他部門，在對企業執行內部審計任務的時候獨立性大打折扣，無法對企業進行客觀的評價，嚴重時會影響企業的經營發展。把內部審計機構完全獨立出來，像監察委員會的地位一樣，不依屬于企業任何部門，由內部審計負責人領導，對企業所有經營活動及人員進行審計監督，這樣審計工作質量才會提高，企業價值也才會提升。

2.提高內審人員任職門檻并完善內部審計從業法規。雖然我國企業內部審計正在蓬勃發展，但仍不免存在相關內容的缺失，我國法規在內審人員的任職資格方面尚存空白。觀察監察委員會隊伍可以發現，現如今，我國的公務員中黨員比例超過80%，縣處級以上領導干部中黨員比例超過95%，新設立的監察委員會所監督的對象幾乎都是黨員，自然監督者本身就得具備黨員身份，監察委員會的工作人員本來就應當熟黨規、通法律，故有學者提出的監察委員會成員應通過司法考試，取得法律職業資格證書的要求并不苛刻。

而對于企業內部審計，到目前為止沒有設立硬門檻，比如上崗資格證之類的，雖然同為財務領域的會計從業資格被取消了，但這并不影響內部審計崗位的資格要求，內部審計的位置本就比會計高。如果內部審計部門要完全獨立出來，那么身處內部審計機構的內審人員更加需要有過硬的本領，才有資格參與內部審計工作。國外內部審計發展較早，“聘用有經驗且具有勝任能力的審計人員，才能建立一個卓有成效的內部審計部門”這種觀點很早就有。內審人員必須具備很強的專業性，才能保證內部審計質量，而且現有的內部審計地位與環境的復雜性在提高，對內部審計人員的知識水平、知識結構的要求就更高。眾多學者均提出內審人員的素質是影響審計質量的一個關鍵因素，筆者認為不僅需要高技能、高素質內審人員這樣的“軟”條件，更加需要上崗資格證這樣的“硬”條件，并將其列入相關內部審計法規文件當中，完善與之相關的從業法律規范。這樣才能在基礎上保證內審人員的質量，才能給企業帶來更高質量的審計活動，企業的各項經營活動才能順利開展。

3.實施內部審計部門自我監督。我國現階段的監察體制改革、成立監察委員會，是為了改善之前的監察機構監察范圍不全面、監察權力不夠大等問題，也是為了實現把國家權力關進籠子里的目的。監察委員會是一個新型的、專門的監督機構，能為我國打擊腐敗，建立清正廉潔的政治做貢獻。作為國家監察機關，位高且權重，但其自身權力也要受到來自四面八方的監督，包括人大監督、黨內監督以及外部監督。對于位高權重的監察委員會來說，在監察別人的同時要做到自清凈體，外部各類監督很重要，但最本質的是進行自我監督，這樣才能在眾多被監察機構中樹立榜樣，使被監察方信服。

內部審計部門作為企業內部的職能部門，其職能就是監督審計財務報表信息的合法性與合規性，審計企業經營運作、風險管理與控制情況，對企業各項經營活動進行監督，使得企業穩定運行。少有學者對內部審計部門自我監督加以論述，一般是對強化內部審計監督、與外部審計相結合等方面進行思考，從內部審計組織建設、制度建設、環境建設等方面闡述如何構建和諧的內部審計監督制度。學習監察委員會的自我監督，無論是人還是機構，監察委員會或者企業內部審計都必須做到自我監督，把自身做到最好，才能正面影響周圍環境。做好內部審計部門的自我監督工作，可以提升企業風險防范與管理能力和企業價值，從而更快地幫助企業實現其發展目標。

五、研究結論與展望

企業目前正應對著來自全球化與信息化方面的挑戰，是不可回避的。在這種情況下，企業發展面臨的風險更加多樣化，比以往更加復雜、易變、難以掌控。企業利益相關者的期望與訴求會隨著全球化和信息化的發展而產生不同的變化，這些不易控制的風險與利益相關者的現實要求，會激發內部審計在企業中角色和任務的變化，使得內部審計的重要性不斷顯現，其承擔的職責也不斷增加，內部審計將面臨更多的挑戰，其工作更加需要外部政府、國家的支持。組織不怕沒有規則，怕的是不遵守規則還習以為常。我國監察體制的改革創新，給內部審計發展引領了方向，學習借鑒監察委員會的運作機制，在這樣的大環境和背景下，內部審計將搭上快速發展列車，尤其是企事業單位會高度重視內部審計，促使內部審計的作用發揮到極致，為企業創造更多價值。

社會是往好的方向發展的，未來的市場經濟會更加規范良性，更加重視誠信和務實特性。不管是組織還是個體，規范和依法將是生存條件。內部審計為監察委員會開展反腐工作助力，監察委員會制度又指導我國企業內部審計的發展，只有合適的政策和經濟環境才有內部審計的茁壯成長，也才有內審人員的進步和提升，內部審計與監察委員會的相互促進、相互作用，使二者更加和諧健康地發展，使我國內部審計事業欣欣向榮，使國家反腐事業碩果累累。

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