建筑服務納稅義務發生的四種方式

黎濤

增值稅稅率調整和轉登記為小規模納稅人，在2018年5月1日前后發生的應稅行為，是按照原稅率開票，還是按照新稅率開票？按照國家稅務總局的解讀，關鍵是看納稅義務發生的時間。如果應稅行為的納稅義務發生時間在4月30之前，適用調整前的稅率。如果納稅義務發生時間在5月1日之后，適用調整后的稅率。開具發票時，按照以上原則來選擇適用稅率。按照營改增政策文件的規定，具體到建筑施工企業，筆者認為，納稅義務發生時間可以分以下四種情形：

提供建筑服務，收到工程進度款時，為收到工程進度款的當天發生增值稅納稅義務。比如，建設單位A與B施工企業簽訂工程承包合同，工程已開工，2018年4月28日，建設單位A批復4月工程進度款900萬元，依據合同約定90%的付款比例，4月30日支付B企業工程款810萬元，B企業向建設單位A開具發票810萬元。則B企業于2018年4月30日發生納稅義務，金額為810萬元。

提供建筑服務，甲乙雙方在書面合同中約定付款日期的，為書面合同確定的付款日期當天發生增值稅納稅義務。比如，建設單位A與B施工企業簽訂工程承包合同，書面合同約定2018年4月25日支付300萬元工程款，則無論是否能收到工程款，B企業4月25日都產生納稅義務，金額為300萬元。當然，實際工作中，更多的是在合同中約定計量方式和時間。比如，建設單位A與B施工企業簽訂工程承包合同，書面合同約定工程款按月度計量，每月計量單簽發之后的10日內按照80%的比例支付工程款。2018年4月30日簽發的4月計量單顯示，B企業4月份完成工程量3000萬元，5月8日建設單位A公司向B企業支付進度款2400萬元，同日B企業向建設單位A開具發票。則B企業于2018年5月8日發生納稅義務，金額為2400萬元。如果10日內沒有收到工程款，應該按照約定的時間確認納稅義務，即5月10日產生納稅義務，金額2400萬元。

未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為建筑工程項目竣工驗收的當天發生增值稅納稅義務。比如，2017年7月15日，建設單位A與B施工企業簽訂工程承包合同，合同約定，施工期間工程款先由B企業墊付，未標明具體付款日期，2018年5月15日，工程竣工驗收。施工期間，建設單位A未支付款項，B企業墊付資金1000萬元，未向建設單位開具發票。則B企業于2018年5月15日發生納稅義務，金額為1000萬元。

先開具發票的，為開具發票的當天發生增值稅納稅義務。比如，建設單位A與B施工企業簽訂工程承包合同，在沒有辦理任何結算手續情況下，要求B企業開具增值稅發票。B企業于2018年4月28日開具發票300萬元。此種情況，B企業于2018年4月28日發生納稅義務，金額為300萬元。按照國家稅務總局〔2018〕32號公告及后續解釋，納稅義務時間在2018年5月1日之前的，應該按照11%計算繳納增值稅并開具發票；否則，按照10%計算繳納增值稅并開具發票。