關于農產品企業生物資產會計核算的思考

鄧春芳

摘 要：如今相當多的農產品企業對于生物資產缺少足夠的了解，更不理解怎樣對生物資產實施會計核算。實際上，生物資產通常被用于農產品生產之中，所指的主要是農產品生產過程中相關的有生命特征的動植物。生物資產所具備的特殊自然增值屬性為其最突出的屬性，這也就導致了在會計計量、確認和信息披露等領域產生了不同的特點。本文探討了生物資產在會計核算中的分類，闡述了農產品企業消耗性和生產性生物資產的會計核算方法，并提出了進一步健全我國農產品企業生物資產會計核算工作的有效措施。

關鍵詞：農產品企業；生物資產；會計核算

文章編號：1004-7026（2018）11-0007-02 中國圖書分類號：F302.6 文獻標志碼：A

1 生物資產在會計核算中的分類

依據會計核算的分類方法，生物資產可分成生產性、消耗性和公益性等三種生物資產。其中，生產性的生物資產主要是指以薪炭林、經濟林和牲畜等為代表的能為所生產的農產品提供包括出租服務或者別的勞務等具有的生物資產方式。生產性生物資產和消耗性資產比較起來，能夠長期反復地被運用到企業的具體生產和經營當中，從而保障農產品的持續產出和供應的外在表現形式之一。因此，生物性資產在具體核算之中往往會被看作是具備固定資產特點而產生的資產方式。一般來說，生物性資產并非剛開始就具有生產實力的，往往需要通過相應的生長期之后，才會逐步地成長和發展為具有良好的生產能力。生產性的生物資本是否已經成熟，判斷的標準是依據生物資產是不是具備生產能力來說的，具體而言也就意味著生物資產是不是具有或者是實現預期生產經營之目的。消耗性的生物資產主要是指通過農田中尚在生長之中的蔬菜或者農作物、存欄牲畜和用材林等為主體的可用于出售農產品的生物資產運作方式，或是在今后收獲農產品之時所體現出來的生物資產方式。消耗性的生物資產則側重于一次性的消耗，之后其經濟利益和服務能力就會減低甚至于終止。所以，消耗性的生物資產具備了存貨特點，其在核算中在資產負債表當中予以體現。同時，公益性的生物資產把環境保護以及防護作為最大目標，涵蓋了水土保持林和水源涵養林建設，應予單獨核算在此不再贅述。

2 農產品企業生產性生物資產會計核算方法

此科目核算農產品企業所持有之生產性生物資產具有之原價。該科目可分成未成熟和已成熟兩類生產性生物資產。依據生產性生物資產之類別，可以實施明細化的核算。未成熟的生產性生物資產在實現了預期生產經營目的之后，應當依據其賬面之余額，借記為已成熟的生產性生物資產。未成熟的生產性生物資產應當計提減值準備，而且還需要一并結轉已經計提的減值準備。依據成本對象之差異，未成熟的生產性生物資產主要可分成種苗費用、耕地費用、人工費用、土地租金、肥料費用、農藥費用以及制造費等。

生產性生物資產的入庫流程主要是先從企業定貨，再由供應企業送貨上門，再由庫房進行驗貨并開具入庫單，將票據傳至財務部門，通過財務部門審核票據之后，最后予以制單。實施票據審核的主要內容涵蓋了供應企業名稱、公章是不是和供應商的名稱一致，入庫單中是不是有相關人員予以簽字確認。同時，還應當復核供貨公司出庫單的金額是不是和入庫單聯中的收貨額保持一致。對生產性生物資產進行折舊的方法主要是依據直線法加以計算，準予其進行扣除。農產品企業從生產性生物資產投入到實際使用之后的第二個月起即可計算出折舊。對于已經宣告停止使用的那部分生物資產，則要從停用的第二個月開始停止計算出折舊。農產品企業要依據生產性生物資產之性質以及具體使用狀況，合理推斷出生物資產預期凈殘值。該預期凈殘值確定之后就不可隨意加以變更。不同類別農產品的最低折舊年限有所不同。林木類的為10年，而畜類的僅為3年。

對于自營生產性生物資產來說，其成本之明確所需注意的一般原則是依據其所要實現的預定生產目標之前產生的必需支出加以確定，主要有材料費用、直接人工費用、別的直接費用以及應當加以分攤的其他間接費用。未成熟的生產性生物資產在實現了預期生產經營目標之后，應當依據其賬面的余額，按照數量予以入庫。在收獲之后，應當借記在已成熟的生產性生物資產科目之下，并貸記未成熟生產性生物資產相關費用，主要包括了種苗費用、耕地費用、人工費、土地租金、肥料費用、農藥費用以及制造費用等。在制造型公司中，其產品生產每一個月均可正常地實施，因此每個月的產品成本均可在當月結轉并且實施比較性分析。對生產型的生物資產類農產品來說，往往會具有非常強的季節性特點，每年中僅僅有數個月能夠投入生產，故難以按照月份來計算出成本，唯有以一個年度為單位來計算出農產品所具有的生產成本。農產品生產成本主要包括了人工費用、農藥費用、耕地費用、土地租金以及生物資產折舊等。在農產品企業對其產品予以出售之時，企業要依據實際所收金額借記到銀行存款科目之中，貸記主營業務收入科目要依據賬面余額加以計算，還可借記到主營業務成本科目之中，貸記為農產品科目。對于已計提跌價或者減值準備的，還需要同時結轉產品的跌價或者累計折舊。

3 農產品企業消耗性生物資產會計核算方法

一是農產品企業外購的消耗性生物資產核算方法。其主要成本涵蓋了購買價款、相應的稅費與運輸費、裝卸費、保險費等別的直接費用。外購消耗性生物資產依據應計入的消耗性生物資產成本總額，借記到消耗性生物資產科目之下，貸記為銀行存款和應付賬款等相關科目。比如，農產品企業購置資產時其成本之構成，以及每筆款項一次性購入多種生物資產時所產生的成本，要依據企業會計準則實施會計核算。

二是農產品企業自行栽培或者種養殖的消耗性生物資產核算方法。由農產品企業自行栽培的農作物和蔬菜，或者其自營林木類生物資產，或者其自行種養殖的動植物等，要分別依據收獲之前或者售賣之前產生的必需支出，借記到消耗性生物資產科目之下，并貸記為銀行存款科目。

三是農產品企業產畜或者役畜淘汰之后轉換成育肥畜的核算方法。農產品企業的產畜或者將役畜淘汰轉換成為育肥畜，要依據轉換之時的賬面原價，借記到消耗性生物資產科目之下，依據已經加以計提的累計折舊，借記到生產性生物資產折舊科目中，依據賬面上的余額，貸記到生產性生物資產科目下。至于將育肥畜轉換成產畜或者役畜的情形，則要依據其賬面的余額，借記到生產性生物資產科目之下，并貸記為消耗性生物資產這一科目。

四是農產品企業擇伐、間伐或者更新采伐并且補植林木類的生物資產核算方法。這一類消耗性生物資產所產生的后續支出，應當借記到消耗性生物資產科目下，并且貸記至銀行存款科目中。當林木類的消耗性生物資產處于郁閉狀態之下，其所產生的管護費用等相關后續支出則應當借記到管理費用科目下，并貸記為銀行存款科目。在農產品生產中所產生的則應當歸屬消耗性生物資產之費用，依據需要分配之金額，借記到消耗性的生物資產科目之下，并且貸記為生產成本科目。

五是農產品企業消耗性的生物資產轉為農產品的會計核算方法。在出現該情形之后，要依據農產品企業的賬面余額，借記到農產品科目之下，并且貸記為消耗性生物資產科目。

六是農產品企業賣出消耗性生物資產的會計核算方法。在這種情況下，要依據農產品企業實際所收之金額，借記至銀行存款科目下，并貸記至主營業務收入科目。

4 進一步健全我國農產品企業生物資產會計核算工作的有效措施

一是要細分各具體行業的生物資產核算標準。應當在當前會計準則的前提下持續深化種植業、林業以及畜牧業、漁業等不同行業的各項生物資產認定、劃分以及計量標準。對生物資產來說，消耗性與生產性的生物資產進行轉化還是相對容易實現的。什么時候可視為消耗性的生物資產，什么時候可視為生產性的生物資產進行核算，其產生的共同成本應當怎樣加以分攤，這些均需要制定出具體而明確的判斷標準。對生長周期相對比較長的生物來說，是不是能夠在其出售之前的會計年度之中，依據其公允價值來逐步展現出生物資產的不斷增值，而規避只在對外出售時才能夠展示出價值從而造成財務報表失真的問題，而公益性的生物資產則可進行計提折舊或加以減值，如此就能客觀地體現出生物資產的實際價值。

二是要努力和國際通行做法加以接軌。應當致力于完善生物資產全球化市場，完善對生物資產進行評價和評估的工作體系，讓生物資產所具有的公允價值能夠實現更為可靠的計量以及評估，進而推廣運用公允價值所體現出來的生物資產價值。國際會計準則明確了農產品企業唯有在以下三種狀況下才能夠認可生物資產，要么是該企業由于以往的交易成果而擁有或者控制了這一資產，要么是和這一資產有關的經濟方面利益極有可能會流入到企業中，要么是這家企業的公允價值能夠進行可靠計量。同時，還可依據國際會計準則之規定來實施生物資產確認工作，即便是在一些時候難以獲得生物資產在目前條件之下的相應市場價值，農產品企業也需要運用估算將來，從而明確現金流量之現值，進而確認公允價值。鑒于生物資產歷史成本無法加以準確計量，那么就需要使用公允價值以取代歷史成本，對該生物資產加以計量，進而更為精準地體現出這家農產品企業的財務情況以及生產經營的成果。

結束語

運用對農產品企業生物資產相關會計核算所實施的詳細分析，并對農產品企業生物資產案例加以剖析，可以理解到生物資產會計核算對于農產品企業生產經營工作的重大價值，所以說，對農產品企業生物資產實施好會計核算，能夠很好得推動我國農產品企業實現更為平穩定的發展。有鑒于此，應當進一步建立健全有關舉措，持續推動我國農產品企業生物資產能夠更好地實施好具體的會計核算工作，進而推動我國農產品企業實現又好又快的發展。

參考文獻：

[1]涂小麗.淺議生產性生物資產的會計處理[J].財會研究，2011（7）.

[2]任厚兵.生產性生物資產會計核算問題的探討[J].時代金融，2012（32）.

[3]黎明，何子利.林木類生物資產確認、計量與披露研究[J].會計之友，2013（20）.

[4]王宇清.對生豬會計核算精準化的探討——以上海農場種豬場為例[J].中國會計師，2013（12）.

[5]張曉麗.農業企業會計核算及賬務處理淺析[J].合作經濟與科技，2014（24）.