行政事業單位會計應對政府財報改革思考

錢玫

摘 要：《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》的發布，意味著我國正式啟動政府財務報告制度改革。行政事業單位會計作為政府會計的重要組成如何應對這次改革，轉變工作思路與管理模式，本文擬從現行行政事業會計基礎管理工作上提出相關建議。

關鍵詞：行政事業單位會計;政府財報改革;權責發生制

經濟日益全球化的今天，我國企業會計準則已基本與國際等效，然而政府會計的發展卻落后于國際公共部門會計改革的進程。中央明確提出要“建立權責發生制的政府綜合財務報告制度”，并提高到夯實國家治理體系和治理能力現代化的重要基礎的高度。

財政部于2014年12月頒布了《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》（下稱《改革方案》），這意味著中國拉開了政府會計改革的帷幕。行政事業單位會計作為政府會計的重要組成，是政府對國家發揮財務管理功能的載體，承擔著國家財政資金的運行管理責任，是國家宏觀經濟政策的執行者，所以在這次改革中其管理職能、工作思路、操作方法、行為規范將有一次深層次的變革。

一、 政府會計制度現狀綜述

1.我國政府會計制度現狀及問題

我國目前政府會計制度是適應財政預算管理的要求建立的預算會計制度，以收付實現制為會計核算基礎，主要反映政府年度預算執行情況與結果，體現財政資金使用的合規性 ，核算側重于預算收入、支出和結余情況，在加強預算管理和監督方面發揮了作用，靜態地反映政府的履職能力。柳宇燕（2011）指出現階段我國政府會計以服務和服從預算為主，預算會計只有核算功能，缺乏監督職能。鄔勵軍、吳昊華（2013）認為現在政府會計存在負債信息不完整、忽視受托責任、資產信息失真等問題。韓曉明（2015）提出現行以收付實現制為基礎的政府會計核算體系無法科學、真實、全面地反映和披露政府的會計信息，更無法滿足現代化的財政體制與國際接軌的要求。

2.國外政府會計制度現狀

20世紀80年代，隨著西方社會新公共管理運動興起并發展，推動了西方經濟發達國家的政府會計改革。在這次改革中，加拿大、英國的政府會計先將預算會計與財務會計“雙軌制”運行一段時間，采用修正的權責發生制，逐步過渡到采用完全的權責發生制;德國、美國等聯邦制國家中央政府會計實行的是修正的權責發生制，部分州實行完全權責發生制;新西蘭結合整個國家公共管理改革，有較全面的配套法案，把預算會計和財務會計都統一到權責發生制，是各國政府會計改革中進程最快、程度最高的國家。國際上，一半以上的經濟合作發展組織成員國都不同程度地實施權責發生制的政府會計。

二、 《改革方案》的概述

在實務界和學術界專家呼吁下，根據國家全面深化改革的需要，財政部在多年研究政府會計準則體系并試編政府綜合財務報告的基礎上推出了《改革方案》。此方案吸納了近15年來國家公共財政體制改革的成果精華，借鑒了國內企業會計改革的辦法，跟蹤國際政府會計準則動態等基礎上而產生。

1. 精準定位改革切入點和突破口，適度分離政府財務會計與預算會計并相互銜接

現有以收付實現制為核算基礎的預算會計，無法科學地核算政府行政支出成本，對資產的折舊及特殊資產等計量不科學造成政府資產信息失真，沒有應計負債造成了負債信息的不完整掩蓋了政府破產風險。此次改革將適度分離政府財務會計與預算會計，采用權責發生制為核算基礎的財務會計，反映政府向社會提供公共服務支出和機關運行成本等財務信息，促進政府提高財務管理水平，作為政府績效管理的監督依據，夯實政府財務報告核算基礎。

2.科學設計政府會計改革的路徑，建立政府會計準則體系和政府財務報告制度兩條框架體系

此次改革的基本路徑是建立政府會計準則體系，會計準則體系是政府財務報告的基石，為編制政府財務報告提供堅實的數據支撐。在會計準則體系改革基礎上加強財務報告制度的改革：一是制定政府財務報告編制辦法和操作指南;二是建立健全政府財務報告審計和公開制度，以保證財務信息的真實可靠，這是整個改革方案實現的謀略;三是建立健全政府財務報告分析應用體系，促進政府預算、資產、負債和績效管理加強，提供地方政府信用評級依據。政府會計準則體系與政府財務報告制度的改革二者之間循序漸進，相輔相成，缺一不可。

3. 協同性的配套措施保障改革目標的實現

為了保證改革順利進行，在《改革方案》中制定了系列配套措施。修訂了《中華人民共和國會計法》等相關法律法規，2015年10月財政部印發了《政府會計準則――基本準則》，2016年8月財政部印發了《政府會計制度――行政事業單位會計科目和會計報表（征求意見稿）》等，為進一步完善決算報告制度，優化政府財政管理信息系統，加強政府財務報告編報內部控制，顯現出改革措施的系統性、協同性。

4. 系統性的路線圖和時間表，促使改革進程循序穩妥

建立權責發生制的政府綜合財務報告制度的技術性、政策性非常強，改革工作具有復雜性和艱巨性，必須循序漸進，分步驟和重點逐步推進。在《改革方案》中制定了系統性的時間表和路線圖，整個改革方案涉及人員、資產、信息化、準則、制度、指南、指標體系，細化成18項具體工作，分階段按三個步驟實施：2014―2015年完成8項工作;2016―2017年完成3項工作;2018―2020年完成7項工作。

5. 多層次的總體目標是政府會計發展史上的一次飛躍

國際上發展成熟的政府會計目標有三個層次：基本目標是檢查、防范舞弊和貪污以保護公共財政資金的安全;中級目標是促進健全收稅和其他收支、舉債和還債等活動的財務管理;最高層次目標是幫助政府履行公共受托責任。在《改革方案》中明確了改革的總體目標是以保證國有資金安全為基礎，強調政府執政結果的績效考核，加強政府信息公開利于接受社會監督，督促政府在完成受托責任同時，還要上升到治理國家的功能，促進國民經濟可持續發展的高度。改革目標明確和清晰，呈遞進式、多層次，是世界政府會計發展歷上的一次飛躍。

三、對目前行政事業單位會計工作的幾點建議

以權責發生制為核算基礎的政府會計，將適度分離財務會計與預算會計、政府財務報告與決算報告的管理模式的改革，將打破以往以收付實現制為核算基礎的傳統管理模式。為此，作為政府會計重要組成的行政事業會計，其基礎核算和實操工作將會受到前所未有的沖擊和挑戰。如何積極應對變革，在“穩”中前進，筆者提出以下幾點建議。

（1）加強資產管理，完善資產登記臺賬，特別是資產的調出、調進、使用年限、使用單位等，完善國家賦予的特殊資產和資源的價值評估，這些都是現行資產管理中的薄弱環節。財政部在不斷完善行政事業單位的資產管理信息系統，但其注重點是資產的生命價值周期的動態管理過程。由于長期不計提折舊，已經造成行政事業單位擁有的資產價值賬面價值與實際價值的嚴重不符。另外，行政事業單位的一些特殊資產和資源，如歷史文物、自然資源，都沒有進行價值計量。權責發生制的財務會計核算要求資產按照使用年限進行折舊，攤銷使用成本。因此，只有完善資產登記臺賬，掌握資產的使用狀況（主體），科學評估特殊資產和資源的價值，才能真實的計算資產在運行中的損耗，劃分出承擔損耗的主體，歸集成本，與相應的收入配比。

（2）全面梳理單位的收入與支出、應收與應付，加強輔助核算項目的細化，保證核算數據的詳盡、真實，能夠精準地使收入與相應的成本配比。行政事業單位現在階段采取的是“收支兩條線”預算管理模式，收入相比企業而言項目繁多，其取得必須嚴格遵循國家的相應法規，特別是隨著社會公共管理職能的調整，行政事業類收費項目也在不斷變化。行政事業單位支出以基本支出和項目支出為主要組成，只有部分差額撥款或自收自支的事業單位劃分了經營性支出。財務會計要求會計期間或會計對象所取得的收入應與取得該收入所發生的支出相匹配，因此，只有加強行政事業單位現階段的收入和支出的細化分類核算，使部分收入與支出在一定程度上科學的配比，才能實現以權責發生制核算基礎的財務會計。另外，對長期掛賬的應收、應付項目要進行及時清理，對無法銷賬的形成原因逐筆詳細登記，盡快報主管部門核銷，確認收入或損失，如采用權責發生制核算，應收、應付的銷賬造成的收入和支出是會影響單位核算財年的財務損益。

（3）完善績效考核的體系和標準，采用財務指標與非財務指標考核互補的方法，考核政府資金使用的經濟性、效率性和效益性，作為政府績效管理的監督依據。行政事業單位的財務核算不同于企業、公司，特別是行政單位的收入為財政補助收入，履行的是公共管理職能，向社會提供公共產品與服務，支出按照年度預算執行，原則上年終都是收支平衡。這種核算方式是無法體現政府財政年度狀況和受托責任的執行情況，因此需要采用非財務指標考核方法來補充“平衡”。建立一套科學的績效考核系統，將行政事業單位的管理效益、服務質量、社會貢獻度納入考核范圍，采用財務指標與非財務指標、定量分析與定性分析相結合，形成規范的指標評價體系、評價標準及評價方法等，對政府的受托責任的執行情況做出科學的量化的評價，接受社會監督，

（4）加強課題研究和項目研發的管理，推動會計實務界與理論界的協作創新，摸索適合中國國情和管理需要的政府會計管理模式。建立權責發生制的政府綜合財務報告制度將打破傳統的政府會計管理模式，也是對中國政府會計學術發展的推進，是對一系列紛繁復雜的數據進行科學管理的大工程，與民生福祉、國家發展息息相關。因此，需要凝聚各個方面的力量，包括政府、專家學者、普通財務人員的智慧和經驗。行政事業單位的財務工作者既是公務人員，也是財務實務操作人員，在工作中要不斷發現問題、提出問題，加強高層次政策理論和深層次學術理論的學習，在制度設計、準則制定、信息化建設方面借鑒國外政府會計、企業會計的管理經驗，善于創新，提升課題研究和項目研發的能力，形成高質量的研究成果，加強對研究結果的利用，以專業化、科學化的管理手段為財報改革保駕護航。

5.多措并舉，尋求學科的溝通與交融，加強高層次應用型會計人才的培養

加大行政事業單位會計領域人才的培養是當前的首要重點工作，在培訓形式、手段、內容上要打破傳統思維束縛：一是加強不同體制和類型的經濟主體的人才交流、掛職鍛煉。到國有大中型企業、上市公司、外資企業中了解資本的運作規律，通曉權責發生制下的財務管理模式;到專業院校與科研機構，了解國際最前沿的財務管理知識與理念，提升理論研究的水平，增加社會實踐價值。二是加強行政事業會計學術化管理模式。會計學是一門應用型學科，具有很強的學術性和實踐性。提高財務專業技術人員的地位和待遇，鼓勵財務人員進行課題研究和項目研發工作，營造“術業有專攻”的學科氛圍，創立適合中國國情的政府會計實務管理的新學說、新理論，在實踐中向管理要紅利。三是完善行政事業單位財務人員繼續教育體制。財務人員的知識結構必須不斷更新才能跟上國家發展的步伐合格履職，因此，必須完善對行政事業單位的財務人的繼續教育機制，在目標定位、培養內容、方式方法等方面必須順應宏觀政策調整的方向，跟上會計學科發展的水平，加強職業道德教育，提升財務人員的責任感、使命感，打造一支適應國家財政改革需要的合格財務人員隊伍。

參考文獻

1.陳立齊，李建發.國際政府會計準則及其發展評述.會計研究，2003（9）.

2.柳宇燕.我國權責發生制改革的思考.會計之友， 2011（3）.

3.財政部.權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案， 2014-12-12.