淺析增值稅

劉云 盛麗馨

【摘 要】本文將基于已有文獻，分析增值稅自試行以來的改革歷史，通過比較小規(guī)模納稅人和一般納稅人，提出關(guān)于增值稅改革的意見。

【關(guān)鍵詞】增值稅；小規(guī)模納稅人；一般納稅人

一、引言

2018年政府工作報告中，李克強總理指出，我國已分步驟全面推開營改增，結(jié)束了66年的營業(yè)稅征收歷史。財政部部長劉昆于3月25日在2018中國發(fā)展高層論壇上表示，深入推進增值稅改革，進一步健全抵扣鏈條，優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)，構(gòu)建更加公平、簡潔的稅收制度。指出今年財政部將繼續(xù)調(diào)整增值稅稅率水平，并按三檔變兩檔的方向進行，重點降低制造業(yè)、交通運輸?shù)刃袠I(yè)的稅率，進一步激發(fā)市場主體活力，促進實體經(jīng)濟發(fā)展。結(jié)合增值稅改革進程，我們可以看到國家正在積極推進增值稅立法，以期最終形成規(guī)范的現(xiàn)代增值稅制度。本文基于已有文獻，回顧增值稅改革歷史，從而為增值稅下一步的改革提出建設(shè)性的意見與建議。

二、文獻綜述

中國自1979年開始試行增值稅，于1984年、1993年和2012年進行了三次重要改革。

第一次改革，屬于增值稅的過渡性階段。此時增值稅是在產(chǎn)品稅的基礎(chǔ)上進行的，殘留產(chǎn)品稅的痕跡。這一階段學(xué)者們將研究重點放在了開征增值稅的合理性以及必要性上。嚴濤（1982）在《財政》期刊上連發(fā)多篇文章，就是普及了增值稅的基本常識以及優(yōu)點。

第二次改革，屬增值稅的過渡性階段。參照國際上的通常的做法，結(jié)合我國實際，擴大了征稅范圍，減并了稅率簡化了計算方法，開始進入國際通行的規(guī)范化行列。此時的文獻多是我國與其他國家稅制比較和增值稅制度建設(shè)改革。司馬軍（1993）就實施范圍、適用稅率、計算方法以及征收管理等方面進行了國際比較研究，借此對我國增值稅規(guī)范化提出了對策。蓋地（1994）著重解釋了伴隨改革會計處理的規(guī)范化，林樂春等（1994）則側(cè)重于增值稅中一般納稅人和小規(guī)模納稅人的劃分與權(quán)責(zé)。

第三次改革，把部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)由征收營業(yè)稅改為增值稅，擴大了增值稅的征稅范圍。學(xué)界充斥著對營改增的探討。倪紅福等（2016）的模擬分析表明：在維持現(xiàn)有稅收征管能力和按現(xiàn)行“營改增”試點方案下，“營改增”總體上將使得所有行業(yè)的價格（成本）有所下降，減輕了企業(yè)負擔(dān)。“營改增”后，城鎮(zhèn)各收入組家庭的人均稅收負擔(dān)的絕對額和負擔(dān)率都有不同程度的下降。從“營改增”前后MT指數(shù)的比較看，在維持現(xiàn)行征管能力條件下，“營改增”后的稅收制度略微改善了收入分配的狀況。陳曉光（2013）研究指出為了避免效率損失，在推行"營改增"改革過程中應(yīng)當(dāng)盡可能減少增值稅率的檔次。

2016年3月18日召開的國務(wù)院常務(wù)會議決定，自2016年5月1日起，中國將全面推開營改增試點，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)全部納入營改增試點，至此，營業(yè)稅退出歷史舞臺。但增值稅改革的腳步并未停止，立法迫在眉睫。然而對于下一步增值稅的變化卻鮮少有文章提及。本文將從小規(guī)模納稅人和一般納稅人的角度，為增值稅改革提出意見。

三、提出問題

2013年江蘇兩會，無黨派人士、省政協(xié)委員朱文提交了一份備受議論的提案--取消小規(guī)模納稅人。事件的起因并不復(fù)雜：作為作為揚州市寶應(yīng)縣亂針刺繡行業(yè)協(xié)會副會長兼藝術(shù)總監(jiān)朱文表示，一副亂針刺繡作品，正常需要四五個技師連續(xù)工作6個月至1年時間甚至更久，所以產(chǎn)品的價值主要體現(xiàn)在勞動力成本上。從最終形態(tài)來看，亂針刺繡為典型的勞動密集型產(chǎn)品，純手工作業(yè)，主要原材料是蠶絲線和蠶絲布，這僅占總成本不到20%，而勞動力工資成本占比則超過80%。事實上，亂針刺繡較為特殊，雖是產(chǎn)業(yè)形態(tài)比較簡單的傳統(tǒng)手工制造業(yè)，但由于產(chǎn)品附加值特別高，特別是“增值”部分，不是因為固定資產(chǎn)和技術(shù)的投入而引發(fā)的。從目前的稅制而言，正面臨著一個兩難的問題。

一方面，如果企業(yè)被定義為一般納稅人，那么意味著，就要承擔(dān)13%的增值稅，但這一產(chǎn)業(yè)實際生產(chǎn)中并不存在進項稅抵扣項目，因此行業(yè)稅負凸高，企業(yè)無法承受；而如果作為小規(guī)模納稅人（年應(yīng)稅銷售額在50萬元以下，從事貨物批發(fā)或零售的納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為80萬），執(zhí)行3%的較低稅率，因企業(yè)年銷售額較大，又與年度開票額度的需求相去甚遠。目前該行業(yè)稅源流失、無票經(jīng)營現(xiàn)象嚴重，這直接導(dǎo)致了產(chǎn)業(yè)內(nèi)的龍頭企業(yè)無法凸顯，不利于管理企業(yè)，也不利于產(chǎn)業(yè)做大，更不利于行業(yè)發(fā)展，特別是極大限制了區(qū)域特色經(jīng)濟的發(fā)展。

實際上，盡管目前國家出臺政策降低了稅率，擴大了一般納稅人的范圍，但很多企業(yè)或行業(yè)仍面臨著同樣的困境。一方面，進項稅額不得予以抵扣，使得企業(yè)的成本虛高，禁止開具增值稅專用發(fā)票，使其喪失了許多交易機會，與一般納稅人相比，在市場上處于不平等的劣勢。另一方面，作為小規(guī)模納稅人，財會制度并不完善詳明，使得稅務(wù)系統(tǒng)征收難度加大，效率降低。

增值稅，作為流轉(zhuǎn)稅的一種，其最大的特點就在于它的流動轉(zhuǎn)嫁、“層層抵扣”。然而小規(guī)模納稅人卻打破了增值稅環(huán)環(huán)相扣的抵扣鏈條，同收入而不同稅負，破壞了增值稅的征稅對象主體的平等性。

四、結(jié)論與啟示

1、一般，大家都用稅負平衡點來衡量是否轉(zhuǎn)換納稅人身份。而多數(shù)研究表明，一般納稅人在低毛利率的情況下，對企業(yè)盈利更為有利。眾多小規(guī)模納稅人的行業(yè)特點恰好符合這一特點。因而在企業(yè)減負的背景下，實行并軌增值稅是大趨勢。

2、目前，我國沒有明確的法律或規(guī)定來指引小規(guī)模納稅人進行身份轉(zhuǎn)換，而且對于小規(guī)模納稅人而言，轉(zhuǎn)換為一般納稅人意味著運營資金成本和財務(wù)成本的增加。企業(yè)需要為準(zhǔn)確提供稅務(wù)資料而耗費成本建立辦理賬務(wù)、聘請核算中介等。小規(guī)模納稅人轉(zhuǎn)換為一般納稅人存在現(xiàn)實困境。

五、建議

1、加強依法納稅意識，建立健全財務(wù)核算制度，使其覆蓋小企業(yè)，降低財會成本。

2、抓住關(guān)鍵指標(biāo)，掌控企業(yè)銷售收入，實現(xiàn)以票控稅。

3、加強財務(wù)稽查力度，加大小規(guī)模納稅人檢查面，杜絕其偷漏稅的僥幸心理。

【參考文獻】

[1] 嚴濤.財政：1982，（07-12）.

[2] 司馬軍.增值稅的國際比較[J].世界經(jīng)濟：1993，（09）.

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[4] 林樂春，解忠艷.關(guān)于增值稅劃分一般納稅人和小規(guī)模納稅人的若干思考[J].中央財政金融學(xué)院學(xué)報：1994，（08）.

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