企業發生的業務招待費稅前扣除合規性審計研究

王樹英

一、企業稅前扣除業務招待費情況現狀

業務招待費是指企業在生產經營過程中，因業務需要而發生的各種招待應酬費用。業務招待費的范圍包括：招待客戶的飯費、食品、飲料、茶葉、煙酒、交通費、住宿費、旅游費用、娛樂費用；贈送客戶的禮品等；業務招待費涵蓋的范圍很廣泛，致使該費用在實務中使用較亂。國家為了保證稅收，對業務招待費的稅前扣除標準做了限制性法律規定。許多企業的會計由于對該費用理解較粗淺、對相關法律規定不清晰而濫用業務招待費，使業務招待費稅前扣除涉稅問題常常出現。

二、涉及業務招待費的稅法文件

若能及時準確地發現業務招待費的違規扣除問題，首先要對國家的相關稅法規定熟悉、精通，然后結合企業實際情況進行職業判斷。國家對有關業務招待費的法律法規主要有：《企業所得稅法實施條例》第四十三條、國稅函〔2008〕828號、國稅函〔2009〕202號、國稅函〔2009〕98號、國稅函〔2010〕79號、財稅〔2011〕50號、國稅總局公告2012年第15號、《增值稅暫行條例》等，這些規定是判斷招待費稅前扣除合規性的依據。

三、對業務招待費審計關注事項分析

（一）業務招待費的歸集是否規范

1.企業員工正常出差過程中的自用餐費或伙食補助費需計入差旅費，如果是招待客戶用的餐費屬于業務招待費的范疇。此時要注意招待客戶的業務招待費即使取得了增值稅專用發票，也不能抵扣進項稅，如果抵扣了必需做進項稅額轉出處理。

2.企業員工過節聚餐、加班補餐、慶典會餐等飯費屬于職工福利費，不是業務招待費范疇，并要代扣代繳個人所得稅。

3.企業員工出外進行崗位技能培訓學習時發生的餐費屬于職工教育經費內容，不屬于業務招待費。

4.企業人員外出參加會議時發生的餐費屬于會議費范疇，不能計入業務招待費。

5.企業為了宣傳企業形象和產品情況而開辦宣傳會、展覽會等活動發生的餐費，以及把印有企業名稱、企業標識、產品簡介等物品送給客戶，這些費用屬于業務宣傳費用，不屬于業務招待費。

6.企業做年度審計或專項審計需請會計師事務所，如果在服務協議中規定企業需報銷會計師的食宿費、車船費和機票費等，那么這些費用屬于審計費用，而不能計入業務招待費。

7.由于業務需要請客戶來企業參觀、考察或陪客戶一起出差做業務時，為客戶承擔的食宿費和路途車船費、機票費等費用，都屬于業務招待費，不能計入差旅費用。

8.無償贈送給客戶的禮品屬于業務招待費，同時要視同銷售處理。

9.企業取得的業務招待費票據應填具規范，企業名稱應填寫全稱而不能是簡稱，增值稅普通發票上必須寫明企業納稅人識別號，否則不能稅前扣除。

（二）業務招待費的稅前扣除數額是否準確

1.業務招待費稅前扣除總額標準。根據《企業所得稅法實施條例》第四十三條規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，其稅前扣除有兩個限制條件，一個是按照發生額的60%扣除，另一個是最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。兩者中取數額較小者為稅前扣除數額，即“兩者相權取其輕”，即招待費稅前扣除最高限額大約等于銷售收入的8.33‰，超出標準部分應調增應納稅額所得額，以后年度也不再扣除。審計時注意企業是否按此操作。

2.業務招待費籌辦期間的扣除標準。根據國稅總局公告2012年第15號規定，企業在籌建期間發生的與籌辦活動有關的業務招待費支出，可按實際發生額的60%計入企業籌辦費，并按有關規定在稅前扣除。在審計時必須注意此項，需認真核查企業籌辦期間的業務招待費是否按實際發生額的60%計入開辦費用，如不是，就要進行調整，因為有些企業的會計是不清楚此項限制規定的。

3.業務招待費的稅前扣除計算基數標準。根據國稅函[2009]202號第一條規定，企業在計算業務招待費等費用扣除限額時，其銷售（營業）收入額應包括《企業所得稅法實施條例》第二十五條規定的視同銷售（營業）收入額。即：業務招待費的稅前扣除計算基數標準是主營業務收入、其他業務收入和視同銷售收入三者相加之和。在審計時需注意，營業外收入、投資收益和不征稅收入不能作為此項計算基數的，要注意核查企業是否把營業外收入、投資收益和不征稅收入誤記入計算基數中，如果計算基數不對，則扣除限額一定錯誤。

4.關注企業的視同銷售收入情況。國稅函〔2008〕828號第二條規定，當企業將資產移送他人，并且資產所有權屬發生了改變時，此項業務應按規定“視同銷售”進行處理，即出現了六種情形：用于市場推廣或銷售、交際應酬、職工獎勵或福利、股息分配、對外捐贈，以及其他改變資產所有權屬的用途，《增值稅暫行條例實施細則》第四條第八款規定，凡屬于將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人的，應視同銷售計征增值稅銷項稅額。在審計時要重點關注企業是否有上述情形存在，如果有，則核查企業是否做了視同銷售處理，視同銷售收入不準確則業務招待費稅前扣除計算基數也一定錯誤。這方面也是企業常出現問題的地方。

5.對于從事股權投資業務的企業招待費的稅前扣除計算基數。國稅函〔2010〕79號第八條規定，對從事股權投資業務的企業（含集團公司總部、創業投資企業等），其業務招待費的稅前扣除計算基數僅包括三項，即其從被投資企業所分配的股息、紅利和股權轉讓收入。而對于按公允價值計量金融資產的公允價值變動收益和賬面投資收益（按權益法核算的）這兩項內容不包括在內。以上三項內容均屬于投資收益，對于股權投資類企業的收入主要是投資收益，所以業務招待費扣除只有以投資收益為基數才合適，而其他非投資類企業則不適用此項規定。這是專門針對從事股權投資業務的企業所做的規定，對此類企業審計時必須按照此項特殊規定，其他企業存在的股權投資業務不適用此項規定。

（三）用于業務招待費的贈送禮品給個人是否代扣代繳個人所得稅

財稅〔2011〕50號規定，企業在進行業務宣傳、廣告、年會、座談會、慶典以及其他活動中，為了增強宣傳影響效果，向本單位以外的個人無償贈送禮品，對于取得禮品的那些個人，應按照“其他所得”項目，全額征收20%的個人所得稅。審計人員應關注，如果企業沒有代扣代繳個人所得稅，則違反了該稅法規定，也會出現業務招待費的涉稅違規問題，這也是一些企業容易忽視的地方。

四、總結

對涉及業務招待費的一些稅法規定應經常學習研究達到熟悉精通，審計時必須重點關注業務招待費的歸集是否規范、稅前扣除數額計算是否準確、視同銷售以及其他涉稅問題，只要把這些精準地核查準確，則企業的業務招待費稅前扣除才能合規合法，企業所得稅匯算清繳報表在上報稅務機關之前，審計人員應把好最后一關，從而使企業避免因業務招待費稅前扣除違規出現補稅和罰款問題。