商業銀行貸款業務核算的財稅比較

段紅光　張瑩

[摘要]貸款根據質量與風險程度區分的兩種方式是五級區分。針對構建在五級分類根基之上貸款業務的會計核算與構建在一逾二呆根基之上的稅務明確，關鍵就財稅貸款區分、普通貸款利息的確立、問題貸款的認可與利息獲取的確立、貸款損耗預備的計提、減值以后貸款回收金額的解決與貸款的終止明確這六個層面開展財稅差距的探究，同時對五級區分以下的貸款業務會計核算在實踐當中碰到的狀況開展研究討論。

[關鍵詞]商業銀行 貸款業務 業務核算 財稅比較

貸款屬于商業銀行當中最關鍵的資產安排趨勢與最關鍵的利益源頭。會計標準與稅務要求在貸款區分、利息獲取確立與貸款預備計提等層面具有十分嚴重的差距，關鍵因素就是會計標準與稅務要求構建在不一樣的貸款區分根基之上。相對而言，一逾二呆和五級分類不再根據貸款的期限去判定貸款的效率，而是依據貸款的真實的現金流量、財務水平等原因評斷貸款的損耗數量，理論上更加可以精準地反射出商業銀行貸款的真實質量與存在的風險。

一、貸款的分類

貸款和會計準則的分類不同，比如：會計的分類準則是五級分類。而貸款比會計的分類要更復雜也更具體。現在我們就來說明一下貸款的分類。貸款分類有兩項具體政策改革，首先是2006年2月提出的《企業會計準則第22號—金融工具確認和計且》（CAS22）條例，其中提出的“已發生信用損失法”把貸款類型分為兩種，一種是“沒有發生減值的貸款”，另一種是“發生減值的貸款”。然后，在2017年3月提出的是對CAS 22的修訂版，其中把貸款減值的方法改為“預期信用損失法”。這種方法，把貸款分為幾個階段。第一個階段：對客戶的最初的信用風險確定沒有明顯的增加。第二個階段：在對客戶最初確認風險后，風險有明顯的增加，但信用度并沒有減值。第三個階段：客戶的信貸出現了減值。這三個階段里，第一階段和第二階段叫做“會計上的正常貸款”，即沒有減值的信用貸款。我們知道貸款業務稅務規范為“一逾二呆”，這里就要介紹一下貸款的類型。第一種叫做：應計貸款。就是借款人在還貸的本金和利息在規定時間內或者雖然超過規定時間，但是在90天之內歸還的。第二種叫做：非應計貸款。由第一種類型可知，就是借款人沒按時間并且超過90還未進行還款。這兩者的明確標準就是看還款者應還利息到沒到賬。所以，有這一點可以有以下情況發生。比如：由于財稅對貸款的方式不同，有些還貸人雖然按照期限還款并且沒有減值，但是由于稅務上的規定，會計就有可能認定為稅務上的逾期貸款。還有一種可能是還貸人歸還貸款時間在貸款還貸期限內，但會計根據還貸人的信用風險，如果增高的話，就會認定為減值貸款。

二、減值貸款的認定和利息收入的確認

下面我們來說明一下減值貸款的認定。根據相關規定，比如2017年3月對CAS 22修訂版的第四十條規定，①發行方或債務人發生重大財務困難；②債權人出于與債務人財務困難有關的經濟或合同考慮，給予債務人在任何其他情況下都不會做出的讓步；③債務人違反合同，如償付利息或本金違約或逾期等；④債務人很可能破產或進行其他財務重組；⑤發行方或債務人財務困難導致該金融資產的活躍市場消失；⑥以大幅折扣購買或源生一項金融資產，該折扣反映了發生信用損失的事實等等，若是借貸人發生借貸減值，有可能是貸款人具有不利影響的一項或多項事件發生，就會被認定為減值貸款。而會計對減值貸款的確認是以借貸人信用風險明顯增加為準則的。同時，會計在確定借貸人為借貸減值時，需要通過對借貸人的相關信息進行調查了解，然后通過會計的主觀經驗來進行減值貸款判斷。當會計通過各種信息把借貸人的貸款定為減值貸款時，貸款賬面價值就要和預計未來現金方面一同判定為減值。此時，會計就要做到確認減值損失和確認應收利息屬于貸款預計的未來現金流量的一部分，與貸款的原賬面余額一并轉入已減值貸款。這里就要了解一下利息收入的確認，比如：在減值貸款并沒有確認終止，那么利息就是需要一直的認定的。停止確認利息收入和沖銷已確認利息收入的問題，并不與減值貸款是否逾期和逾期時間相關。在這里，舉一個例子：確認為減值貸款后，對該貸款的利息確認，是由攤余成本和實際利率計算進行利息收入的確定，利息的確認，作為沖減貸款損失來增加貸款的攤余成本、恢復貸款的賬面價值。若是后期貸款人的信用風險消失，不存在信用減值，那么利息的確認收入，商業銀行就改變為“實際利率×該金融資產賬面余額”來進行利息的計算和確認。

會計與稅務兩個層面對問題貸款應該收取的利息都存在轉表外的處理，可是在處理方面具有一定的差異。在會計方面，如若貸款的信用風險位于第一階段和第二階段，利息收入根據賬面總額進行統計，如果位于第三階段，利息收入根據賬面凈額進行統計，同時把按照合同本金與合同利率統計的應該收取利息轉到表外進行記錄。稅務上，貸款逾期90天以上的，依據合同本金與合同利率統計的應該收取的利息轉到表外進行記錄。

三、正常貸款利息收入的確認

商業銀行中會計和稅務上對利息的收入確認是不同的。商業銀行中的正常貸款，會計按照貸款的本金余額和實際的利率來進行利息收入的計算和確定；商業銀行在正常貸款的稅務處理則是先要收取利息，再進行本金收入，利息時間的計算是根據貸款合同中標明的利率和合同中規定的計息時間進行的，所以，稅務上的計算和確認利息由借貸人在應歸還利息當日進行利息計算：稅務上正常貸款的利息收入=貸款的合同本金×合同利率。有些時候，會計和稅務對貸款利息的計算會有不同，這是為什么呢？會計在計算利息時，所用的利率為實際利率，就是貸款在預計存續期的估計未來現金流量折現為該貸款賬面余額或攤余成本所使用的利率。而稅務利率是按照合同上規定的利率進行計算，就是貸款合同約定的利率水平。舉個例子，若是正常貸款的實際利率和合同利率相等或者相差甚微，會計在計算利息時，就會采用合同利率進行計算。此時，貸款的余額和合同本金相等，就確認為會計和稅務同期的利息收入相同。如果根據會計稅率和合同稅率進行計算后，本金和利息都不相同，這說明二者的利率存在不同的差異，這時銀行就會對會計的利息收入做納稅調整。會計利率和合同利率不相同，就會造成貸款的賬面余額和合同的本金不想等。這時，會計就會采用一些方法來進行實際利率的核算。這些方法中，有一個共同點就是，會計把直接歸屬于該貸款的交易費用，計入貸款的初始確認金額。貸款形式分為短期貸款和中長期貸款。短期貸款合同中，把合同本金認定為一年期的利隨本清或者定期結息；中長期貸款采用的是定期結息的方式。比如定期結息，實際利率和合同利率幾乎相同或者相同，會計在計算利息時，就直接按照合同利率進行利息計算。在短期一年的利隨本清利息收入計算時，實際利率和合同利率存在不同，這時會計需按實際利率計算確認利息收入。這里說明一下貸款發放所產生的相關交易費用計入貸款的初始確認金額，不論是定期結息的中長期貸款還是利隨本息的短期貸款，相關交易費用占合同本金比例越大，那么合同利率和實際利率就會越來越不相同，此時，會計在計算和確認利息收入時，就需要按實際利率為計算標準。

四、結束語

綜上所述，銀行層面應該根據會計標準的需求對貸款業務開展日常的核算，還應該在統計稅的部分根據稅務部門的需求開展廣泛的調節工作，其實生成了財稅兩種核算機制。基于此，對于商業銀行貸款業務核算的財稅工作是十分重要的。