政府會計制度改革對高校財務管理的變革研究

周康博

摘要：本次政府會計制度改革的核心內容是在行政事業單位全面引入權責發生制，建立財務會計體系，改進預算會計體系，構建財務會計和預算會計適度分離并相互銜接的新型會計核算模式和綜合財務報告制度，以全面、科學、準確的反映單位財務信息和預算執行信息。這對高校的會計核算和財務管理均產生了巨大影響，本文闡述了政府會計改革背景下高校會計核算和財務管理所產生的變革，對新舊會計制度轉換和銜接過程中的重難點問題進行梳理并提出應對措施，以期為高校順利實施新的會計制度提供借鑒。

關鍵詞：政府會計改革；高校財務管理；變革研究

高校現行的會計制度是2013年財政部印發的《高等學校會計制度》（財會[2013]30號），是以收付實現制為會計核算基礎，側重反映預算收支執行情況，但卻不能科學、全面、準確反映高校的資產和負債狀況及高校可以調配的資源；不能反映高校履職的運行情況、可持續發展能力和投入產出情況；不能準確核算成本，不利于推進績效考核；不能提供信息完整的綜合財務報告。因此，必須在高校中全面落實新《預算法》、《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》、《政府會計制度--行政事業單位會計科目和報表》的要求，有效貫徹實施新的政府會計制度，切實推進政府會計制度改革。通過全面引入權責發生制，構建預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的新型會計核算模式和綜合財務報告制度，全面、科學、準確的反映高校資產負債、收入費用、運行成本等財務信息和預算執行情況[1]，提高財務數據對高校管理層的決策支持能力，進一步發揮財務戰略在高校治理中的基礎和重要支柱作用，加快高校治理體系和治理能力現代化的進程。

一、政府會計改革背景下高校財務管理的變革

2017年10月24日，財政部發布了《政府會計制度--行政事業單位會計科目和報表》（財會[2017]25號）（以下簡稱新制度），并規定于2019年1月1日起實施。新制度對政府會計制度改革背景下行政事業單位應使用的會計科目名稱和編號及使用說明、會計報表格式及編報說明等進行了詳盡規定，并在附錄中舉例列示了主要經濟業務和事項的賬務處理方案，這對高校的會計核算和財務管理工作均產生了巨大的影響，直接導致高校的會計核算模式、會計核算功能和財務報告模式發生變革。

（一）會計核算模式的變革

新制度規定政府會計由預算會計和財務會計構成。其中預計會計包含三個會計要素：預算收入、預算支出和預算結余，財務會計包含五個會計要素：資產、負債、凈資產、收入和費用。預算會計實行收付實現制，財務會計實行權責發生制[2]。新制度下的“3+5要素”的會計核算模式，對現行高校會計制度（原制度）中的會計要素進行了適當調整并重新歸類，例如在資產會計要素中增加往來科目、研發支出、政府儲備物資、保障性住房、受托代理資產等科目；在負債要素中增加預計負債、受托代理負債等科目，并將累計盈余、專用基金、權益法調整、本期盈余分配、無償調撥凈資產等科目歸類為凈資產要素；取消資產基金類科目，新設“資金結存”核算等。通過對會計要素及其所包含會計科目的系列調整，形成的新型會計核算模式，使得權責發生制和收付實現制兩種會計核算基礎在高校財務核算中的應用變得更加純粹，依托于此的財務會計和預算會計所反映的財務信息也更加全面、準確。

（二）會計核算功能的變革

新制度要求單位會計核算應當具備財務會計與預算會計雙重功能，財務會計核算實行權責發生制，單位預算會計核算實行收付實現制。對于納入部門預算管理的現金收支業務，在采用財務會計核算的同時應當進行預算會計核算；對于其他業務，僅需進行財務會計核算[2]。財務會計與預算會計適度分離又相互銜接，主要是通過“雙功能”會計模式記賬規則---平行記賬規則來實現，即財務會計和預算會計要在同一個會計賬套下完成。對于一項經濟業務，會計人員必須首先進行財務會計核算，然后再對經濟業務實質進行職業判斷，看是否需同時進行預算會計處理。對于納入高校預算管理的現金收支業務，在采用財務會計核算的同時還應當進行預算會計核算[3]，即在同一張憑證里既要做財務會計處理也要做預算會計處理，完整填寫相應的財務會計分錄和預算會計分錄。新制度強化了財務會計功能，并對預算會計功能進行了改進和完善，使得會計核算功能變得更加強大和全面。

（三）財務報告模式的變革

新制度要求高校的財務報告要同時編制財務會計報表和預算會計報表，財務報表的編制主要以權責發生制為基礎，以財務會計核算生成的數據為準；預算會計報表的編制主要以收付實現制為基礎，以預算會計核算生成的數據為準[2]。與原制度相比，新制度保留并完善了資產負債表、預算收入支出表、財政撥款預算收入支出表，增加了收入費用表、凈資產變動表、現金流量表（自愿非強制）、預算結轉結余變動表，并對報表附注所需披露的內容進行細化。財務報告和預算會計報告相結合的新型綜合財務報告模式，即實現了“雙功能、雙基礎、雙報告”的會計制度改革目標，也為加強高校資產負債管理、財務風險防范、預算執行績效管理等提供了數據支持。新型綜合財務報告可提供更加全面、準確、科學的財務數據，將有效提升高校財務戰略水平及對高校管理層的決策支持能力，也為未來推行高校全成本核算管理、校院兩級管理等制度奠定基礎。

二、新舊制度轉換銜接中的重難點問題及對策

新制度直接導致了高校的會計核算模式、會計核算功能和財務報告模式發生變革，使各類經濟事項在新制度下的會計處理方式也發生了變化，為確保高校的新舊會計制度的有序銜接、平穩過渡，需對高校新舊會計制度轉換過程中的重難點問題進行梳理，并提前做好應對措施。

（一）調整更新財務管理系統

新制度要求在單賬套中同時實現財務會計和預算會計雙功能，這就要求對原有的財務管理系統進行調整升級。高校現階段使用的財務管理系統多為天財高校財務管理系統5.0版，未來會升級為高校財務系統6.0版，升級后的財務系統應根據新制度的要求，應對會計科目、經濟分類、功能分類、輔助核算等信息進行從新設置，并通過增加會計核算維度、增強財務控制功能、增強財政預算項目管理功能、增強憑證錄入和綜合查詢功能等措施，確保在2019年1月1日能夠實現財務數據的正確轉換，確保新舊賬套的有序銜接和新賬套的正常使用。

2019年1月1日開始啟用新賬套后，可在財務管理系統中進行相應的設置，在會計人員對經濟事項進行賬務處理時，當錄入財務會計分錄，由系統自動判斷并觸發生成相應的預算會計分錄，真正的實現新制度的“平行記賬”。通過定義周密的業務邏輯，使財務系統智能判斷記賬憑證的正確性，盡量減少會計人員的職業判斷。構建模型實現財務會計和預算會計的差異化記錄、標識和分析，自動生成財務報表和預算報表及本年盈余和預算結余的差異調節表，減少因會計人員人為操作造成的數據不準確等問題，保證會計信息質量。

（二）開展資產核查工作

高校國有資產管理部門應根據《政府會計準則第1號—存貨》、《政府會計準則第 2 號—投資》、《政府會計準則第 3 號—固定資產》及《政府會計準則第 4 號—無形資產》及應用指南的相關要求，對固定資產、無形資產、庫存物品、對外投資等與資產相關的數據進行清理核實、歸類統計，進一步明確資產使用責任主體。同時還應該確定各類資產的賬面價值初始計量標準、計提折舊的標準，包括固定資產計提折舊的年限、方法和計提時點和無形資產攤銷年限方法等，為準確計提折舊、攤銷費用、確定各責任主體的權益等提供基礎信息。財務處應與國資處協調，建立工作聯動機制，實現資產、財務數據的動態匹配，切實提升高校資產數據的質量。并通過對資產的合理配置、正確處置、有效利用來提高資產的使用績效。

（三）清理分析往來款項

高校財務部門應及時開展對財務系統中的往來款項的專項清理工作[4]。因以往對往來款項清理的不夠及時或者其他歷史原因，導致高校的往來款科目余額較大，且有很多沒有資金來源的支出掛在往來款科目，未沖減事業基金等凈資產科目。如果不對往來款余額進行清理，而是直接轉入新制度下的賬務系統中，會導致在財務會計科目中，虛增資產（往來款）和凈資產（累計盈余），在預算會計科目中，非財政撥款結余可能會出現巨額赤字等不良后果。因此高校需要在執行新制度前，對往來款項進行專項清理分析，明確債權債務關系，按照規定程序沖減相關的財務會計科目，及時進行核銷往來款項的賬務處理，以盡可能的減少科目余額。對于仍需保留的應收賬款科目金額進行賬齡分析，做好壞賬計提的準備工作，確定計提范圍、減值跡象、計提方法，計算當期應補提或沖減的壞賬準備并做相關的賬務處理。實施新制度后，財務部門應建立相應的制度確保對往來款項進行定期清理，進一步規范對往來款項的管理工作，以準確核算高校的資產負債和收入費用。

（四）清理基建會計賬務，做好并賬工作

新制度規定截止2018年12月31日尚未進行基建“并賬”的單位，應首先將基建賬套相關數據并入原賬中的相關科目余額，再將原賬科目余額轉入新賬相應科目。因此，高校的基建部門和財務部門應協同聯動，進一步清理基建會計賬務，按照相關規定及時辦理基建項目的竣工決算及固定資產入賬手續，以確保取消基建會計賬套、統一基建業務的會計核算工作順利進行。另外對基建“并賬”后的“在建工程”科目余額也要進行系統分析，屬于預付備料款、預付工程款性質的金額，應轉入新賬的“預付賬款”相關明細科目，屬于工程物資性質的金額，轉入新賬的“工程物資”科目，減去預付備料款、預付工程款和工程物資款后的差額，轉入新賬的“在建工程”科目。

（五）規范合同管理

高校的合同歸口管理部門和內部控制部門應加強對各類合同的規范管理工作，明確責任主體，優化業務流程。可通過啟用合同管理信息系統，對各類業務合同進行線上“擬定—申請—審核—審批”，實現對合同管理的管理制度化、制度流程化、流程信息化目標，切實提升合同管理工作信息化水平和辦事效率。新制度下財務會計按照權責發生制為核算基礎，這就要求科研事業收入等收入類合同需明確收入確認方法、確認依據及確認時點，支出類合同需明確付款依據和付款進度時間，為在新制度下準確確認收入和費用并進行相關的賬務處理提供依據。

三、結論與展望

本次政府會計改革的核心內容是全面引入權責發生制，建立財務會計體系，完善預算會計體系，構建政府預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的政府會計核算模式，以全面、清晰的反映單位財務信息和預算執行信息[5]。高校作為納入部門預算管理的事業單位之一，是實施政府會計制度改革的重要組成部分，在實施新制度的過程中，高校應針對新舊制度轉換過程中的重難點問題，做好政策配套、標準細化、系統整合等方面的工作，以確保新制度的順利實施。在政策配套方面，除會計準則和制度外，還應盡快出臺與財務制度和資產管理制度改革相關的配套制度。在2019年1月1日實施新的會計制度前，高校財務部門應在政府會計準則基本準則、具體準則、應用指南等基礎上，結合自身特點，出臺符合本校實際的新制度操作指南，對各類經濟事項的會計核算流程和賬務處理方案進行規范，保證會計信息質量，提升會計信息的準確性與可比性。

政府會計制度改革給高校的財務管理帶來了巨大的挑戰和機遇，高校應以會計制度改革的施行為契機，由傳統財務管理模式向集成數據信息化財務管理模式轉變，推進財務管理信息化建設[6]，完善與優化學校資產管理、合同管理、內部控制、信息系統管理等配套工作，推動經濟業務與財務管理的深度融合發展，將財務、資產、合同、科研、人事、內控等系統整合起來，走“業財融合”之路，切實提升高校整體財務管理水平及決策支持能力。

參考文獻：

[1]財政部.中華人民共和國財政部令第78號政府會計準則---基本準則[A]. 2015.10.23.

[2]財政部.政府會計制度--行政事業單位會計科目和報表[A].2017.10.24.

[3]財政部會計司有關負責人就印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》答記者問[J].財務與會計，2017 （23）：6-10.

[4]教育部.教育部關于直屬高校直屬單位實施政府會計制度的意見[A]. 2017.10.24.

[5]趙鳴驥.認真學習貫徹政府會計準則制度 加快推進政府會計改革[J].財務與會計，2018 （01）：7-9.

[6]熊娜，撒晶晶，等.政府會計改革對高校財務管理的影響[J].會計之友，2018 （3）：20-23.