高速公路服務區經營公司應用功能預算管理的探討

馬德家 ，朱新花 ，邵宇璨 ，張靜華，張 瑾

（1．河北國建高速公路投資管理有限公司，河北 石家莊 050035；2．河北地質大學，河北 石家莊 050035）

一、功能預算觀點的提出

以往有關服務區的預算管理主要圍繞事業預算和企業預算進行探討，而且更多的側重于事業預算管理。當服務區業務引入公司化經營時，預算管理則更多體現為服務區經營公司的行為。從服務區經營公司的角度，由于服務區具有準公共產品屬性和承載的社會服務功能，對其進行的預算管理活動應區別于一般的制造企業和商貿服務業，也不同于一般的事業單位，它存在自身的規律性。

服務區是高速公路的附屬設施，為過往司乘人員及車輛提供便捷服務。一直以來，服務區經營公司的預算管理受社會公益服務和追求經濟效益之間矛盾的困擾。從公益服務角度，公共場地停車服務、公共洗手間服務、供水服務等屬于基礎性服務，這類服務理應免費提供；從經濟效益角度，餐飲、商品、客房和汽修等服務又是在基本服務之外的增值服務，這些服務應該遵循準公共市場的供求規律，適當兼顧經濟效益。那么由此引出的問題是，與社會公益服務相關的支出是否應該單獨編列預算并進行單獨的績效考核？如果是，那么應該如何編列又如何考核？

如果這個服務區經營公司是包括若干個服務區分公司或子公司在內的總公司或母公司，那么，這些子公司或分公司在編制預算的時候，也面臨公益服務支出的預算編列問題列預算，誰來承擔相應的資金，不列預算，服務區經營的持續性得不到保障。更為重要的是，客觀上存在大量的公益性支出，但主觀上卻不予計量，不予考核，這一方面會導致公益支出管理的混亂，另一方面，又會挫傷服務區管理層的積極性。不僅如此，在總分公司或母子公司架構下的預算考核或績效考核還涉及分公司或子公司實際存在的不可控預算支出問題。既然服務區管理層無法控制一些支出的發生，那么就涉及預算考核主體的認定問題。

圍繞上述層面的問題，實踐中，我們先后提出了不同角度的預算管理思路，主要有“雙層次預算理論”“平衡預算理論”、“功能預算理論”、“可控預算理論”、“分類預算理論”、“責任預算理論”、“績效預算理論”等多種觀點和思路。以下擇其主要觀點介紹：

（一）雙層次預算理論

該觀點認為，服務區的預算管理應該從兩個層次開展。依據準公共產品理論，高速公路服務區屬于準公共產品，既可以由政府提供，也可以由企業提供。那么從資產屬性判斷，如果服務區原始投資形成的資產屬于行政事業單位，則其產生的收益應該納入行政事業預算監控；如果服務區原始投資形成的資產屬于企業，則其產生的收益應該納入企業預算管理。這是“雙層次理論”中的第一層次，即服務區預算管理首先應劃分“行政事業預算層面”和“企業預算層面”。劃清第一層次后，服務區經營公司的預算管理還應進行第二層次的劃分，即公司預算收支還應進一步劃分為“公益性收支”和“經營性收支”，通常情況下發生公益收入的概率很小，因此，重點考慮支出部分。對“公益性支出”和“經營性支出”的劃分應分別從總公司和服務區分（子）公司來進行。對于總公司來說，凡是外部部門強令要求發生的支出，均劃分為公益性支出，應作為公益預算來編制，比如自然災害應急救濟支出、廣場美化亮化支出、洗手間改擴建支出等。對于分（子）公司來說，凡是服務區管理層無法掌控的支出均屬于不可控支出，通常把這部分支出稱之為不可控預算支出，在編報服務區經營公司預算時單獨編列（當然這部分支出對總公司來說也許是服從于公司發展戰略的資本化支出，而非一般意義上的公益性支出）。把這兩個層次的預算界限、預算政策搞清楚了，政策的制定和預算績效考核也就便于實施了。

（二）功能預算理論

功能預算理論是指在合理劃分出服務區所承擔的社會責任基礎上，將其對應的公益性支出剝離出來，單獨編制“公益支出預算”，在對服務區經營預算指標完成情況進行考核時，剔除其中包含的公益支出，僅就非公益性收支結果予以考評。對公益性支出，則單獨編制預算并單獨進行考核，兩部分支出應該由不同性質的資金予以彌補。財政資金（通行費資金）彌補公益性支出，企業承擔經營性支出。顯然，功能預算理論的核心是在區分服務區經營公司承擔社會服務功能和經營服務功能的基礎上分別編列預算、分別考核。

功能預算理論的操作難點在于對公益支出的評估測算，因為在實踐中，服務區社會公益服務功能與經營功能通常是混而不分或者是很難嚴格區分。但是功能預算理論認為，混而不分或很難區分不等于不能區分，只要我們找到了區分的科學方法，就能對服務區經營公司實行雙軌制預算管理。

（三）平行預算理論

平行預算理論認為，之所以會出現參與預算管理的各個層級都對服務區預算管理存在不滿的情況，尤其是預算單位的上級主管部門和預算編制機構常常難以認定預算的實用性和合理性，除了因為服務區之間存在明顯的個性化差異，更重要的一個因素就在于，把公益服務和經營管理混在一起，把社會功能和經濟功能混在一起。

平行預算理論認為，高速公路服務區經營公司應該區分公益功能和經濟功能，平行編列相應的預算，分別進行績效考核。具體考核公司業績或服務區分公司業績時，要剔除公益性因素（不可控因素）的影響，只對純經營意義上的收支業務進行考核。對公益性支出和不可控支出要細化、量化，達到可計量確認，可單獨考核的要求。

需要說明的是，上述雙層次預算理論、功能預算理論和平行預算理論，雖然在名詞概念上存在差異，但其本質含義是相通的，只是分析問題的立腳點和出發點的不同。上述三種預算理論，都可以統稱為“功能預算理論”。即按照服務區提供服務的性質，把服務功能劃分為社會公益服務功能和經營收益功能。在精準界定兩類功能支出界限的基礎上，分別編列經營收支預算和公益收支預算，按照事權財權相統一的財政理論對公益性收支預算進行單獨管理單獨考核。在此前提下，根據服務區績效預算管理的內部要求，將服務區經營公司的服務區業務支出區分可控支出與不可控支出兩部分，不可控支出列入總公司預算，可控支出列入服務區分公司或子公司預算并由總公司對其進行考核。

二、功能預算理論的含義及編制思路

（一）功能預算理論的含義

功能預算理論包含兩個層面含義。第一層面是站位服務區經營公司的總體預算角度，將預算區分為經營功能預算和社會公益服務功能預算。第二層面是站位服務區經營公司所轄的服務區角度，將服務區預算劃分為可控收支預算和不可控收支預算。

服務區經營公司運用功能預算的重點在于把服務區經營公司承擔的社會公益服務功能剝離出來，相應的收支單獨編制預算，單獨計量，單獨考核。相對于傳統全面預算而言，功能預算有助于對服務區經營公司的年度任務指標分別考核。經營性支出預算是指與服務區提供餐飲、超市、客房、汽修等有償服務有關的支出計劃；公益性支出預算是指服務區經營公司為了保障公益服務功能所發生的與日常經營無關或關聯度不強的支出計劃。

具體到服務區（分公司或子公司）層次，功能預算的重點在于，將預算分為可控收支預算和不可控收支預算。相較于傳統服務區預算而言，將服務區承擔的不可控任務剝離出來，相應的收支單獨編制預算，單獨考核。不可控支出預算是針對服務區分公司的，特指服務區分公司發生的服務區管理層無法掌控的支出計劃。

（二）功能預算的編制思路

要正確編制公益性收支預算和經營性收支預算、可控支出預算和不可控支出預算，首先應從業務發生之前，對這兩類不同性質的收支進行界定。考慮到預算實務中，現行的全面預算已經包含了公益性收支，只是沒有單獨編列而已；現行的服務區預算中，既包含了可控支出也包含不可控支出，因此，服務區功能預算的編制只需要在現有的全面預算基礎上進行拆分歸類，在編制依據、編制表格以及預算指標分析方面作適當調整。簡單的做法就是在服務區經營公司編制完業務預算后，再進行功能預算的編制。主要編制思路如下：

1.科學界定總公司的公益性支出項目

要分清哪些屬于真正意義上的公益性支出項目，并確保這些項目得到上一級預算監管部門的認可。切忌為了提升經營效益，人為把本來屬于經營性的支出歸入公益性支出。比如免費洗手間服務、免費停車場服務、免費供水服務所涉及的支出屬于典型意義的公益性支出。但是綠化支出、美化亮化支出能否完全歸到公益性支出需要科學分析，尤其是要看這些支出與經營收益的關聯性。要逐步建立健全公益性支出項目庫和費用定額，從而保證計量與確認的科學性。

2.合理確定準公益性支出的分攤方法

費用支出的內容不同，分攤的方法也不同。分攤時，應首先找出費用預算支出的受益因素，認真分析費用產生的動因，按照費用支出受益的作業動因，在經營預算與公益預算中進行合理劃分。對介于經營性質和公益性質之間的支出，也稱之為準公益性支出，要找出一個合理的分攤比例進行分攤，將屬于公益性支出的部分列入公益預算項目，某種意義上說，分攤方法的科學性決定分攤金額的合理性。

通過以上步驟，可以將總公司的全部預算支出中的公益性支出剝離出來，單獨編列公益性支出預算。

3.正確劃分可控支出和不可控支出項目

完成了公益性支出的剝離只是完成了總公司功能預算編制的第一步，具體到服務區（分公司或子公司），還應完成可控支出與不可控支出的剝離。

服務區可控預算和不可控預算一般根據服務區能夠自行決定或控制的內容來劃分。費用支出的可控性因管理模式不同而不同，比如保安保潔費用，服務區可以自行決定的部分，便計入可控支出預算；反之，如果保安都是上級部門統一安排的，則屬于不可控支出部分，比如特殊路段發生保暢需要額外增加的保潔保安支出。又比如服務區房屋以及廣場改擴建支出，雖然與經營有關聯，但由于屬于總公司經營的長期戰略安排，也不屬于服務區經理層的可控支出。

當然，還有些費用介于可控與不可控之間，在一定范圍或一定條件下屬于可控，超出范圍或一定條件就屬于不可控，因此，對這種準可控費用，也需要按照一定的方法進行分攤。

通過這些步驟、方法，將總公司的預算支出分解為經營性預算支出和公益性預算支出；將服務區的預算支出分解為可控預算支出和不可控預算支出，在匯總編列的同時，分別獨立反映公益性預算支出和不可控預算支出，當功能預算報經上級批準后，就可以作為預算績效考核的依據，有條件的情況下，公益性的支出應該由政府財政（通行費資金）給予彌補，即使不能彌補，也要加以審核，確認為服務區經營公司的業績和貢獻。可控預算可以作為總公司考核服務區分公司或子公司的依據，通過考核可控利潤有利于避免鞭打快牛的不合理不公平現象。

4.功能預算匯總報表的編制

將公益支出和不可控支出分別剝離后，就可以分別編制總公司的公益支出預算和服務區分公司的不可控支出預算，并進一步匯編為完整意義上的功能預算報表體系。

三、功能預算理論的具體應用——以GR公司為例

（一）GR公司概述

GR服務區經營公司（以下簡稱GR公司）實行“總公司——片區分公司——服務區”三級預算管理體制，下轄6個片區分公司和80個服務區分公司，主要從事餐飲、零售、住宿、加油、汽修等業務，服務區業務全面營業額達7億元，年實現利潤近2億元。服務區原始資產大部分為高速公路基建期形成的資產，這些資產的產權屬于出資人。GR公司經營期間根據需要自行購置了部分經營用資產，產權隸屬于公司。公司除了日常經營業務，還免費提供廣場停車、洗手間、第三衛生間、司機休息間以及供水服務，負責公共場所的保安保潔和安全維穩，負責區域內環境的美化亮化綠化，在重大雨雪霧天等提供應急送餐、送油送水服務。

（二）公益預算的編制

由于篇幅所限，以下表中收入、成本稅金及其他費用金額均為直接假定，只就功能預算中的費用分攤部分進行例舉分析。具體測算如下：

1.洗手間、停車場、供水的費用支出的測算

免費提供停車、如廁、供水等服務是服務區典型的公益性服務，其產生的保安保潔人員費用、水電費支出、資產折舊等費用等理應確認為公益性支出。

由于服務區保安、保潔人員既涉及洗手間服務、廣場等公共服務區域，也涉及超市、餐飲及汽修等經營區域的經營性服務，因此，保安、保潔費用需按照受益對象的不同進行合理分攤，分別納入公益預算和經營預算。

具體應參照作業動因，保安的主要作業是服務區廣場巡邏及營業場所消防、防盜安全，作業量與作業面積直接相關，因此，在確定保安人員工資、保險、消防器材等費用的基礎上，按照服務區營業面積（一般為建筑面積）與廣場面積進行分攤，比如：測定某高速A服務區保安人員費用70萬元，營業建筑面積16000平方米，廣場面積144000平方米，則經營預算中保安人員費用70×16000/（16000+144000）=7萬元，公益支出預算中保安人員費用=70×144000/（16000+144000）=63 萬元。

保潔費用與洗手間面積及服務區車流量有關，車流量越大，洗手間使用頻率越高，工作量越大。這部分能分清用途的費用可直接計入公益預算。例中A服務區為洗手間及停車廣場服務的人員及保潔用品費用85萬元。

服務區洗手間、停車廣場、司機休息室的用水用電等，可以通過安裝的水表電表直接單獨計量測算。例子中A服務區根據歷史數據及車流增長情況測算洗手間、停車廣場、司機休息室的水電費支出28萬元。

由于服務區資產既有用于公益服務目的的，也有用于經營目的的，因此，對折舊費也應進行詳細分析。A服務區洗手間及司機休息室等公益服務部分資產的折舊費用為36萬元。

其他服務區公益預算支出分攤及測算方法以此類推。各服務區總計公益預算中保安保潔及水電折舊費用共計4251萬元。

2.應急保障支出的測算

服務區作為高速公路附屬設施，屬于準公共產品，應承擔必要的社會責任，尤其是在發生突發性重大雪災天氣、抗洪搶險、地震等災難及國家安全維穩工作需要時必將發生相關的費用支出，這些支出從性質上應歸屬于社會公益服務支出，主要涉及增加的保安人員費用支出、公務接待支出等。具體測算時，保安費用支出應按核定的人員數量及標準審定，公務接待支出按歷史數據進行估算。比如：某高速公路A服務區負有暑期安全維穩接待任務，在年度預算中應予以考慮這項支出，假設A服務區原有保安人員15人，因維穩任務的需要增加保安人員5人，安全維穩歷時2個月，同時需配備對講機等用品2萬元，預計保安人員工資2500元/人/月，各項福利等支出500元/人/月，則暑期安全維穩公益性支出=5×（2500+500）×2+20000=5萬元。

3.公益性專項支出的測算

除服務區日常經營中的公益性支出外，為了提高服務區的硬件服務環境還可能有一些改擴建投資，比如：服務區洗手間改造；增設第三衛生間、母嬰室、司機休息室；增加廣場安全防護等。這些支出項目都是公益性質。

假設洗手間改造項目實際造價540萬元，本年預算中應該攤銷108萬元；以美化綠化為目的的品質提升項目實際造價447萬元，其中，形成資產126萬元。費用性支出321萬元，攤銷應列入當年公益預算23萬元。

（三）可控預算與不可控預算的編制

以上是站位總公司角度，分析測算了公益性支出預算。具體到服務區，為了實現考核評價的公正合理，還應就不可控支出進行測算。根據統計分析，服務區的房產稅、土地使用稅，因各服務區地理位置及占地面積的不同，有很大差異，屬于服務區無力改變的支出，A服務區預算中房產稅及土地使用稅38萬元。此外上級部門派駐A服務區的監管人員費用48萬元。A服務區承擔的暑期安保任務預算支出6萬元也屬于不可控預算，其中包含有人員費用5×（2500+500）×2=30000元，非人員費用2萬元。這些支出均屬于服務區不可控支出范疇。

其他各服務區以此類推核定不可控預算共計3940萬元。

（四）功能預算匯總報表

根據上述測算，可以在傳統預算基礎上，分別編列包括公益支出預算和經營支出預算在內的總公司預算，見表1。

同時，通過對服務區預算的分解，可以分別編列包括可控支出與不可控支出的服務區預算，見表2和表3。

通過表1、表2、表3，可以完整反映服務區經營公司功能預算的全貌，依據此，就可以較好實現對總公司公益預算支出的確認、考核與評價，也可以實現服務區分公司之間預算完成指標的可比性和公平性，有效發揮績效預算的激勵作用。

表1 GR公司20××年經營預算與公益預算一覽表 單位：萬元

表1中公益預算中4251萬元為各服務區洗手間、停車場等保安保潔、水電、折舊等費用，專項支出136萬元=暑期安保5萬元+洗手間改造108萬元+品質提升亮化支出攤銷23萬元。經營預算=總預算－公益預算。

表2中A服務區不可控費用中人員費用51萬元=上級派駐監管人員費用48萬元+暑期安保人員費用3萬元，A服務區不可控費用中非人員費用40萬元=房產稅、土地使用稅38萬元+暑期安保用品支出2萬元。其他服務區測算方法類推，服務區合計不可控費用為3940萬元。

可控利潤=收入－成本稅金－可控人員費用－可控非人員費用

表2 各服務區20××年可控與不可控利潤預算表 單位：萬元

表3 各服務區20××年公益預算與經營利潤預算表 單位：萬元

預算利潤=可控利潤－不可控費用合計

表3中A服務區公益預算217萬元=A服務區保安費63萬元+保潔費85萬元+水電費28萬元+折舊36萬元+暑期安保5萬元，服務區合計－4256萬元。總公司公益預算131萬元=專項洗手間改造108萬元+品質提升亮化支出23萬元。

原預算利潤=收入－成本稅金－銷售及管理費用－專項支出費用

經營利潤=原預算利潤－公益性支出預 算