環保專項資金績效審計評價指標體系構建

●楊錄強

一、引言

隨著我國社會經濟的發展，人們所依賴的生態環境受到了不同程度的破壞，環保問題引起了黨和政府的高度重視。2017年10月，黨的十九大報告中提出要堅持節約資源和保護環境的基本國策，實行最嚴格的生態環境保護制度，建設美麗中國。

中央和地方財政每年撥付的環保專項資金在逐年增長。2018年9月中共中央、國務院發布了《關于全面實施預算績效管理的意見》，《意見》中提出要建立全過程預算績效管理鏈條，建立績效評估機制，做好績效運行監控，即所謂的“花錢必問效，無效必問責”。環保資金的績效也需要監督評價，環保專項資金績效審計應運而生。評價指標體系是審計的基礎，但是我國環保專項資金績效審計起步較晚，評價指標的選擇、權重的設定等方面還存在不少的問題。本文從我國審計實務出發，以投入產出法和層次分析法為基礎，嘗試構建從投入、過程、產出、效果四個方面構建起環保專項資金績效審計評價指標體系，以進一步改進我國環保專項資金績效審計工作。

二、環保專項資金績效審計的相關概念界定

（一）環保專項資金

環保專項資金，是指各級財政安排的納入預算管理的排污費、排污權專項收入和預算內資金安排的污染防治資金用于行政區劃范圍內環境保護支出的專項資金。在《2007年政府收支分類科目》中首次設置了211類“環境保護”支出科目，下設環境保護管理事務、環境監測與監察、污染防治、自然生態保護、天然林保護、退耕還林、風沙荒漠治理、退牧還草、已墾草原退耕還草和其他環境保護支出等共10款46項。

專項資金使用范圍主要包括：重點污染源防治項目；區域性污染防治項目；環境治理推廣應用示范項目；環境監管能力建設（限于排污權專項收入安排）；其他污染防治項目。

（二）環保專項資金績效審計

環保專項資金的使用應接受財政、環保、審計等部門的監督和檢查。項目實施單位要對項目績效進行自我評價，并向環保部門或者財政部門提交績效評價報告。環保部門或財政部門將對項目實施部門報送的績效評價報告開展績效審計評價（也可以外包給第三方），績效評價結果作為以后年度安排專項資金的重要參考因素。

環保專項資金的績效審計是專職機構和人員對環保專項資金在投入、使用過程、產出、效果等方面的情況進行審查確認，對其經濟性、效率性、效果性、環境性和公平性進行評估的系統過程。環保專項資金績效審計可以客觀了解掌握環保資金的使用情況，促進環保資金的有效使用和管理規范化，為政府出臺政策、完善機制、完善管理提供決策依據，也可以為地方政府官員的績效考核提供依據。

三、環保專項資金績效審計評價與指標體系的現狀與問題

充分認識我國環保專項資金績效審計評價與指標體系的現狀與問題是改進我們績效審計工作的前提和基礎。目前來看，我國環保專項資金績效審計評價與指標體系的現狀與表現出來的問題主要有：

（一）法律法規體系不完善

目前國家層面相關部門制定了有關的法律、法規，如《環境保護法》《預算法》《排污權出讓收入管理暫行辦法》《中央大氣污染防治專項資金管理辦法》等。近年來，我國很多省份也制定了省級環境保護專項資金管理辦法，比如山西在2016年8月根據《排污費資金收繳使用管理辦法》（財政部、國家環保總局令第17號）、《排污權出讓收入管理暫行辦法》（財政部、國家發改委、環境保護部財稅〔2015〕61號）、《山西省省級財政專項資金管理辦法》（晉財預〔2015〕70號）和《山西省財政廳關于印發財政專項資金分配職責規定的通知》（晉財辦〔2015〕24號）等規定，結合山西省環境保護工作實際，制定山西省 《省級環境保護專項資金管理辦法》。

現有法律法規明確了環境目標責任制、部門職責、資金調撥和使用方向以及預算支出考核評價制度。但是，這些法律法規還缺乏操作性強的執行細則，缺乏配套的績效評價制度，缺乏問責制度，驗收標準也是較為滯后。總之，我國有關環保專項資金績效審計的法律法規體系尚不完善。

（二）缺乏有針對性、操作性強的評價指標體系

自我國開展環保專項資金績效審計以來，一直缺乏專門的評價指標體系作為審計工作支撐，使得環保專項資金績效審計長期以來無標準可依，審計評價缺乏規范標準，審計質量無法合理評價。環保專項資金績效審計常常參考更高層次、通用的評價指標體系作為審計工作依據。通用評價指標體系的結構尚不盡完整，適用性也較低，評價指標的選取設置不能夠涵蓋整個環保工作全過程。

2011年4月2日財政部印發了 《財政支出績效評價管理暫行辦法》（財預〔2011〕285 號），該《辦法》明確了績效評價的對象和內容、績效目標、績效評價指標、評價標準和方法、績效評價的組織管理和工作程序、績效報告和績效評價報告、績效評價結果及其應用等，同時廢止《中央部門預算支出績效考評管理辦法(試行)》(財預〔2005〕86 號)、《財政支出績效評價管理暫行辦法》(財預〔2009〕76號)。

《辦法》中的績效評價指標只是一個財政支出通用的評價指標，并沒有具體到環保項目資金績效審計。因為是通用指標體系，所以在直接產出、社會效益、環境效益和可持續發展等方面只有一級指標。評價指標體系中直接產出評價、經濟性評價較多，反映社會效益、環境效益和可持續發展內容的較少，或者不具體。定性指標較多，定量指標較少。在環保專項資金績效審計實施過程中，一些指標評價指標操作性差，取數較難，大多數都是由主觀臆斷得出的，缺乏令人信服的事實依據，評價結果不具有說服力。另外，《辦法》中給定的權重也是一個參考值，不盡合理。

因此，依據環保資金的使用目標和管理要求，制定科學合理、操作性強的環保資金績效審計評價指標體系迫在眉睫。

（三）審計人員知識面有待拓展

由于環保專項資金績效審計專業性較強，對審計人員的知識和能力都提出了更高的要求。審計人員除了掌握管理、財務、審計等專業知識外，還應具有環境保護業務知識。但目前我國審計人員專業知識較為單一，大多是只具備財會知識。因此，很多審計人員無法獨立完成環保專項資金績效審計工作。

四、環保專項資金績效審計評價指標體系構建原則與方法

（一）環保專項資金績效審計評價指標體系構建原則

1、合法性原則。環保專項資金是一系列財政支出，其績效評價必須符合一般財政支出績效評價的原則和要求，因此，在確定環保專項資金績效審計評價指標體系時，必須以《財政支出績效評價管理暫行辦法》中確定的通用評價指標為基礎。該指標體系是對所有財政支出績效評價的標準和準繩，具有一般性和通用性，沒必要也不可能很具體，但是《辦法》確定的評價指標框架是必須要遵循的。

2、目標導向原則。環保專項資金績效審計評價指標必須以績效目標為基礎。環保部門應科學確定專項資金績效目標，財政部門組織審核后批復績效目標，該績效目標是環保專項資金績效審計評價的重要基礎和依據。當然，在開展績效審計時，會根據實際情況增加一定的評價指標，但是環保專項資金績效審計評價指標應與資金使用目標和管理要求緊密相關，其相關度越高，客觀性也就越強，做出的評價也更有參考價值。

3、科學性與系統性原則。評價指標體系確定要以科學理論為指導，不能與科學理論相違背，并且要結合實際情況。要把環保專項資金績效審計評價指標體系視為一個有機整體，選擇的指標既要能充分概括反映整體狀況，也要考慮到各個指標間的相互影響和作用。比如用投入產出法就要考慮在投入、過程、產出、效果等方面設置指標。

4、現實性與可操作性原則。可操作性原則是指對環境保護專項資金績效審計評價指標的設定要可以取證和評價，不能取證的不要設置指標。另外，環保資金績效存在時間上的滯后性，有些社會效果在短時間內是無法顯性表現出來的。有些指標看是合理，但是目前存在不可衡量性，如果強行設置指標進行評價，結果則適得其反。因此，指標設定需要和現實吻合，具有較強的可操作性。

5、適應性原則。環保資金是一類財政支出，具體會分很多種，不同種類的環保資金要追求的目標不一樣，因此在設置評價指標時要具體化。我國各地區環保重點不一樣，地方政府應該根據本地區的實際情況制定適合本地區的環保績效評價指標和權重。在設置權重時，應根據環境保護的輕重緩急設定相應的指標權重。

（二）環保專項資金績效審計評價指標體系構建方法

在專項資金績效審計評價指標設定時，通常會用到投入產出法。投入產出法是研究某對象在投入、過程、產出、效果四個階段的運行情況，對此加以經濟分析并給出合理意見的評價方法。在權重設定時會用到專家意見法和層次分析法（AHP）。

五、環保專項資金績效審計評價指標體系與模型構建

本文以土壤和水質保護項目為例，構建了較為一般性的指標體系，以供參考。

（一）環保專項資金績效審計評價指標選擇

關于環保專項資金績效審計評價指標的選擇有以下投入、過程、產出、效果四個方面：

1、投入。投入是環境保護項目績效審計過程中的一個重要環節，主要包括項目立項和資金落實兩方面。項目立項主要考察項目立項規范性、績效目標合理性和績效指標明確性三個方面。環保專項資金的申請過程和使用中是否符合規定要求，績效目標的設定是否合理，項目績效指標是否清晰準確都在其考察范圍內。資金落實主要用于反映資金到位是否及時和資金配套率，可設立資金到位率、資金到位及時率、資金配套率三個指標。

2、過程。過程指標主要分為業務管理和財務管理兩個方面。其中業務管理指標主要用以反映和考察組織機構和業務管理的健全程度，因此下設組織管理有效性、管理制度設計健全性、管理制度執行有效性、項目質量可控性四個三級指標；而財務管理指標，主要用于反映財務組織機構設置的健全度、資金的使用情況是否規范，環保資金能否發揮應有的作用以及資金流向的監控。因此設立財務組織有效性、財務制度健全性、資金使用合規性、資金預算執行率、財務監控有效性五個三級指標。

3、產出。產出主要關注產出數量、產出質量、產出時效和產出成本四個方面。其中產出數量下設立環保項目目標完成率、項目完成任務量兩個三級指標；產出質量著重考察土壤環境質量達標率、水質達標率兩個指標；產出時效關注公眾對環保項目的滿意程度、污染物安置完成及時率；產出成本下設立污染物安置成本節約率一個三級指標。

4、效果。環保資金項目實施的效益包括經濟效益、社會效益、生態效益、可持續影響、社會公眾滿意度五個二級指標。其中經濟效益主要在于促進GDP增長量和增長率，社會效益主要在于居民幸福指數，生態效益主要在于污染土地恢復率和生態多樣性指數，可持續影響在于污染土地恢復率，社會公眾滿意度主要在于公眾對環保項目的滿意程度。

需要說明的是，在評價指標選取和評價指標體系構建過程中，要充分聽取有關專家的意見，并通過與被審計單位的溝通達成一致意見。

（二）基于層次分析法的環保專項資金績效審計評價指標權重設計

確定評價指標權重一般采用按照層次分析法（AHP）。按照層次分析法的實施步驟，在評價指標初步選取確定后，先構建層次結構模型，并通過專家打分法、德爾菲法等方法獲取指標間重要性的專家意見，然后通過手工計算或者利用yaahp①軟件等計算機輔助工具來確定每個指標的權重。傳統的權重確定一般采用專家賦值法，這種方法帶有很強的主觀性。層次分析法不把所有因素放在一起比較，而是兩兩相互比較，減少性質不同的諸因素相互比較的困難，以提高準確度。

在層次分析法下，確定權重有以下四個步驟：

1、構建環保資金績效評價指標層次結構模型。根據前述對環保資金績效評價總目標的逐層分解，構建其評價指標層次結構模型，并對三個層次的評價指標進行編號。構建后的評價指標層次結構模型如表1所示：

表1 環保專項資金績效審計評價指標層次結構表

2、構造環保資金績效評價指標判斷矩陣與層次單排序及其一致性檢驗。評價指標層次結構模型構建后，就需要確定各層指標的權重。其實確定指標權重就是確定評價指標的相對重要性。要得出每一層次各個指標相對于上一層次指標的相對權重，需將其兩兩比較，按其重要程度一一評價，并記入判斷矩陣中。然后對判斷矩陣中的重要程度評價值歸一化處理，得到同一層次因素對于上一層次某因素相對重要性的排序權值W，這就是層次單排序。層次單排序能否得到確認，還需要進行一致性檢驗。一致性指標用CI計算，CI越小，說明一致性越大。例如在環保績效審計評價指標一級指標——投入、過程、產出與效果相對于績效審計總目標的權重設定如表2所示。

表2 一級指標對總目標判斷矩陣及權重表

3、層次總排序及其一致性檢驗。在得到層次單排序的基礎上，再以上層各指標的組合權重為權數，對本層次各指標的相對權重向量進行加權求和，得出組合權重，即層次總排序，這個層次總排序也需進行一致性檢驗。環保專項資金績效審計評價指標體系權重分配如表3所示。

表3 環保專項資金績效審計評價指標體系權重分配表

表4 環保專項資金績效審計評價模型

（三）設定評價指標評分標準，構建環保資金績效審計評價模型

評價指標只是審計目標的分解和具體化，是評價觀測點。而要量化評價被審計項目績效的還需要確定評價標準（或者叫評分標準），即確定被評價項目在評價指標方面的得分依據和標準，評價指標體系加上評價標準才能稱得上是績效審計評價模型。筆者根據審計經驗和多方采納專家意見，初步確定了環保資金績效評價標準，初步構建了環保資金績效審計評價模型，如表4所示：

環保專項資金績效審計實務性強，正如前文所述，評價指標體系的構建和成熟需要實踐和時間的檢驗，不斷反復和迭代升級，因此本文所構建的指標體系只是一種探索，本指標體系還需進一步的驗證和完善。■

注釋：

①yaahp是一款層次分析法輔助軟件，它的最大特點是圖形化的層次模型繪制和權重的機器計算，極大地提高了量化評價模型構建效率。http://www.yaahp.com/。