會計師事務(wù)所總分所治理與分所首次業(yè)務(wù)承接：基于中國注冊會計師協(xié)會報備數(shù)據(jù)的分析

王春飛 吳溪 曾鐵兵

會計師事務(wù)所的內(nèi)部治理如何影響審計師行為和審計質(zhì)量，是學(xué)術(shù)界和實務(wù)界近年來十分關(guān)注的議題（DeFond和Francis，2005；PCAOB，2011)。以往圍繞事務(wù)所內(nèi)部治理已有一些理論探討（如吳溪和陳夢，2012），但受到數(shù)據(jù)限制，基于大樣本檔案數(shù)據(jù)的實證文獻(xiàn)較少（Maijoor和Vanstraelen，2012）。

理論上，事務(wù)所總所可能采取針對分所的各種治理措施，以降低事務(wù)所內(nèi)部的代理成本。事務(wù)所總所對分所的管理和監(jiān)督越嚴(yán)格，分所在業(yè)務(wù)承接方面越可能表現(xiàn)出風(fēng)險規(guī)避的特征，更可能采取適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險應(yīng)對方案。本文利用2011－2012年度的中國注冊會計師協(xié)會的事務(wù)所內(nèi)部治理報備數(shù)據(jù)，度量了事務(wù)所總所對分所的治理水平(簡稱“總分所治理”)，并考察這種治理水平如何影響分所層面的首次審計業(yè)務(wù)承接及報告行為。結(jié)果發(fā)現(xiàn)：首先，與總分所治理較好的分所相比，總分所治理較差的分所更可能承接被前任事務(wù)所出具了非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的上市客戶。第二，對于被前任審計師出具非標(biāo)意見的首次承接客戶，總分所治理較差的分所繼續(xù)出具非標(biāo)意見的傾向顯著弱于總分所治理較好的分所。

本文的學(xué)術(shù)貢獻(xiàn)在于：首先，本文利用行業(yè)組織的報備數(shù)據(jù)度量了事務(wù)所總分所治理水平，并檢驗了分所治理水平與審計業(yè)務(wù)質(zhì)量控制效果的關(guān)系，增加了會計師事務(wù)所內(nèi)部治理領(lǐng)域的經(jīng)驗證據(jù)(Deumes等，2012)。第二，本文考察了分所在日常運營和質(zhì)量控制方面的行為特征及其影響因素，從而拓展了分所層面的經(jīng)驗研究文獻(xiàn)(如Reynolds和Francis，2001；Francis和Yu，2009)。第三，以往對會計師事務(wù)所首次承接業(yè)務(wù)的研究不區(qū)分總所層面和分所層面，而本文予以區(qū)分并重點考察了分所層面的首次業(yè)務(wù)承接及報告特征，從而拓展了審計師變更領(lǐng)域、特別是關(guān)于首次承接業(yè)務(wù)決策及風(fēng)險應(yīng)對方面的文獻(xiàn)(如Johnstone，2000；Johnstone和Bedard，2003)。

本文也具有實務(wù)和政策含義。我們的證據(jù)顯示，總所對分所的治理較差時分所的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制效果較差。這意味著事務(wù)所加強對分所的管理將有助于降低事務(wù)所整體風(fēng)險， 提高業(yè)務(wù)質(zhì)量; 同時也意味著行業(yè)組織和監(jiān)管機構(gòu)對分所治理及其質(zhì)量的關(guān)注是必要的。