試編權(quán)責(zé)發(fā)生制政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告的重點(diǎn)、難點(diǎn)分析

摘 要：我國權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告從權(quán)責(zé)發(fā)生制試點(diǎn)到徹底進(jìn)行改革，從初步探索階段到目前的體系完善階段，尚存許多爭議，目前還有很多有待改進(jìn)的空間。文章背景為目前采用權(quán)責(zé)發(fā)生制政府的部門財(cái)務(wù)報(bào)告工作情況和改革進(jìn)展，總結(jié)了試編權(quán)責(zé)發(fā)生制政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告的重點(diǎn)和難點(diǎn)和應(yīng)對建議。

關(guān)鍵詞：權(quán)責(zé)發(fā)生制；財(cái)務(wù)報(bào)告；難點(diǎn)

一、引言

（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的改革背景

過去采用收付實(shí)現(xiàn)制編制的政府財(cái)務(wù)報(bào)告在加強(qiáng)政府預(yù)算管理和監(jiān)督、準(zhǔn)確反映政府預(yù)算收支情況方面發(fā)揮了重要作用，但也具有難以彌補(bǔ)的缺點(diǎn)：無法全面清晰準(zhǔn)確地反映政府資產(chǎn)和負(fù)債、難以合理準(zhǔn)確的體現(xiàn)政府的現(xiàn)金流量，對加強(qiáng)固定資產(chǎn)的管理、提高公共服務(wù)程度帶來困難，不能為促進(jìn)財(cái)政可持續(xù)發(fā)展提供可靠的信息支撐，不利于提升政府運(yùn)行效率。為了改變政府財(cái)務(wù)報(bào)告的諸多問題，我國從2010年起就開始嘗試使用權(quán)責(zé)發(fā)生制來匯編政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，通過長期的探索與優(yōu)化，目前以及具有較強(qiáng)的理論基礎(chǔ)與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告改革進(jìn)展情況

在我國的第十八屆三中全會上發(fā)布的《關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中明確指出我國財(cái)務(wù)報(bào)告要從以往的收付實(shí)現(xiàn)制徹底轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)責(zé)發(fā)生制；而《預(yù)算法》的法規(guī)提出各級政府財(cái)政部門需要依據(jù)年度作為編制，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求匯編政府綜合基礎(chǔ)財(cái)務(wù)報(bào)告；國務(wù)院在2014年發(fā)布的《關(guān)于批轉(zhuǎn)財(cái)政部權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案的通知》提出：“爭取在2020年前構(gòu)建具有中國特色的政府會計(jì)準(zhǔn)則以及權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”。

（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的優(yōu)點(diǎn)

權(quán)責(zé)發(fā)生制是以權(quán)利或者責(zé)任是否發(fā)生為依據(jù)來計(jì)算收入和費(fèi)用的，可以真實(shí)的反映資源存量信息，可以更全面、科學(xué)地反映政府財(cái)務(wù)信息，可以提供資源受托責(zé)任的信息，可以更好的遏制財(cái)務(wù)舞弊與腐敗貪污的現(xiàn)象。

二、政府財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)概念

（一）政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告定義和內(nèi)容

政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告是政府向公眾提供信息的重要手段，可以體現(xiàn)政府部門（單位）的財(cái)務(wù)情況、運(yùn)營現(xiàn)狀等。政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告是由財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)分析組成，其中財(cái)務(wù)報(bào)表包含會計(jì)報(bào)表和報(bào)表附注。會計(jì)報(bào)表中包含資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表、當(dāng)期盈余與預(yù)算結(jié)余差異表和凈資產(chǎn)差異表。

（二）政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告編制主體

政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告是由部門決算管理范圍的行政單位、事業(yè)單位和社會團(tuán)體逐級編制。各個(gè)單位先行匯編自身單位的財(cái)務(wù)報(bào)告然后根據(jù)財(cái)務(wù)管理規(guī)定，匯報(bào)至上級單位。上級單位除編制本單位財(cái)務(wù)報(bào)告外，還需要對所屬單位財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合并，撰寫財(cái)務(wù)分析，共同組成一個(gè)整體的財(cái)務(wù)報(bào)告。主管部門編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)告，即部門財(cái)務(wù)報(bào)告，報(bào)送同級政府財(cái)政部門，市本級和區(qū)財(cái)政部門分別在審核、匯總、合并部門財(cái)務(wù)報(bào)告的基礎(chǔ)上完成本級政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制工作。

三、試編政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告過程中的重點(diǎn)、難點(diǎn)分析

深圳市光明新區(qū)作為試點(diǎn)區(qū)試編了各部門（單位）2016年政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告，區(qū)級財(cái)政試編政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，試行財(cái)政與部門財(cái)務(wù)報(bào)告的合并抵消。總結(jié)試編過程中遇到的重點(diǎn)、難點(diǎn)如下：

（一）無法準(zhǔn)確記錄資產(chǎn)

在資產(chǎn)管理方面，收付實(shí)現(xiàn)制只體現(xiàn)了資金的實(shí)際運(yùn)行情況，并不表現(xiàn)資產(chǎn)庫存情況。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，單位當(dāng)時(shí)產(chǎn)生的“資本性支出”（具體包括形成資產(chǎn)的基本建設(shè)支出、其他資本性支出、債務(wù)利息支出等）并不計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用中，而是通過這部分支出相應(yīng)地調(diào)減了費(fèi)用總額和凈資產(chǎn)。由于各級政府間、各部門（單位）間有些國有資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)界限不清晰，甚至有些資產(chǎn)或基建項(xiàng)目尚未確權(quán)入賬，所以政府的資產(chǎn)價(jià)值無法準(zhǔn)確記錄。

（二）固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷計(jì)算困難

根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的特性，當(dāng)期發(fā)生的折舊費(fèi)用和攤銷費(fèi)用匯編入當(dāng)期費(fèi)用中，需要調(diào)整費(fèi)用總額。根據(jù)會計(jì)賬簿“累計(jì)折舊”、“累計(jì)攤銷”科目當(dāng)期貸方發(fā)生額中屬于當(dāng)期應(yīng)計(jì)提部分進(jìn)行調(diào)整。未計(jì)提折舊和攤銷費(fèi)用應(yīng)補(bǔ)提。

根據(jù)試編規(guī)定，對于固定資產(chǎn)都應(yīng)進(jìn)行折舊計(jì)算。實(shí)際上行政事業(yè)單位一直沒有計(jì)提固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，試編政府財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，無法獲得大部分固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）凈值數(shù)據(jù)，在現(xiàn)階段只能根據(jù)賬面資產(chǎn)的原值進(jìn)行補(bǔ)提，由于固定資產(chǎn)數(shù)量龐大、種類繁多、入賬時(shí)間不一、折舊年限不同，難以獲取全面的折舊基數(shù)等原因，補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊的數(shù)據(jù)很難準(zhǔn)確計(jì)算。

（三）負(fù)債的調(diào)整和隱形負(fù)債未確認(rèn)

1.已經(jīng)記錄的往來賬務(wù)的調(diào)整（“預(yù)付賬款”和“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”）

根據(jù)“預(yù)付賬款”科目借方發(fā)生額和“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”科目貸方發(fā)生額中屬于購買商品和服務(wù)預(yù)付的金額，調(diào)整“凈資產(chǎn)”和“商品和服務(wù)費(fèi)用”。

根據(jù)“預(yù)付賬款”科目貸方發(fā)生額和“應(yīng)付賬款”、“長期應(yīng)付款”科目借方發(fā)生額中因收到商品和服務(wù)及償還因購買商品和服務(wù)發(fā)生的金額，調(diào)整“商品和服務(wù)費(fèi)用”和“凈資產(chǎn)”。

2.在債務(wù)管理中，收付實(shí)現(xiàn)制中財(cái)務(wù)支出僅反映了現(xiàn)金支付情況，對于分期付款的費(fèi)用，尚未支付的部分并未入賬記入相應(yīng)的負(fù)債，與其他長期的社會基金缺口、薪酬負(fù)債形成許多隱形負(fù)債情況，導(dǎo)致難以準(zhǔn)確記錄負(fù)債。

（四）抵消與合并的調(diào)整事項(xiàng)問題

抵消：部門內(nèi)部債權(quán)債務(wù)、收入支出之間的抵消；同級政府下不同部門之間債權(quán)債務(wù)、收入支出之間的抵消；財(cái)政與預(yù)算單位之間的抵消（收入支出、財(cái)政應(yīng)返還額度和應(yīng)付國庫集中支付結(jié)余）；單位間的抵消（支付給部門內(nèi)部單位、支付給本部門以外的同級政府單位、支付給其他單位）。

合并：上級單位對各所屬部門（單位）上報(bào)的資產(chǎn)負(fù)債表和收入費(fèi)用表進(jìn)行分項(xiàng)加總，得出匯總的資產(chǎn)負(fù)債表和收入費(fèi)用表。

（五）部門財(cái)務(wù)人員素質(zhì)參差不齊

試編政府財(cái)務(wù)報(bào)告，需要會計(jì)人員根據(jù)單位會計(jì)賬簿和決算報(bào)表的記錄，編制抵消調(diào)整分錄，這是一項(xiàng)比較復(fù)雜的工作，要求會計(jì)人員有一定的專業(yè)會計(jì)知識，熟悉行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作，事實(shí)是各單位會計(jì)人員業(yè)務(wù)水平參差不齊，部門財(cái)務(wù)報(bào)告編制力量薄弱。

四、試編過程中的重難點(diǎn)解決對策

（一）加強(qiáng)資產(chǎn)管理，進(jìn)行清產(chǎn)核資

加強(qiáng)政府資產(chǎn)管理，完善資產(chǎn)管理制度建設(shè)，規(guī)范資產(chǎn)變化各環(huán)節(jié)的管理。政府國有資產(chǎn)管理部門應(yīng)與相關(guān)部門一起，全面清查資產(chǎn)，避免賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值的脫節(jié)，根據(jù)分類按照真實(shí)數(shù)據(jù)匯編資產(chǎn)負(fù)債表。

強(qiáng)化基建項(xiàng)目核算和并賬，尤其需要針對長期未進(jìn)行完工結(jié)算的大型基建項(xiàng)目，我國相關(guān)單位要及時(shí)跟進(jìn)項(xiàng)目進(jìn)展，加快項(xiàng)目結(jié)算進(jìn)度，做到及時(shí)合理結(jié)算相關(guān)款項(xiàng)，將結(jié)算事宜歸算到資產(chǎn)管理中，做到專人跟進(jìn)。

（二）準(zhǔn)確核算固定資產(chǎn)折舊

可以參考各部門產(chǎn)生的“行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)”里相關(guān)的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)，優(yōu)化系統(tǒng)的固定資產(chǎn)折舊計(jì)提模塊，按照各項(xiàng)固定資產(chǎn)的入庫信息準(zhǔn)確補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊。

（三）合理確定合并過程中抵消調(diào)整事項(xiàng)范圍標(biāo)準(zhǔn)

完善政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告會計(jì)項(xiàng)目的抵消和調(diào)整業(yè)務(wù)的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一口徑，使其可以真正有效地指導(dǎo)政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告試編工作，提高報(bào)告數(shù)據(jù)的可靠性、應(yīng)用性。

（四）尋求收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種會計(jì)制度并行的辦法

充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)，開發(fā)適用的會計(jì)信息處理系統(tǒng)，在日常的會計(jì)核算中，做到一個(gè)會計(jì)事項(xiàng)同時(shí)用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種會計(jì)制度進(jìn)行記錄，在政府部門的單位核算中做到財(cái)務(wù)和預(yù)算會計(jì)共存，適度分離，互相銜接，全面反映單位財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息，為今后編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告提供最準(zhǔn)確的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。

五、結(jié)束語

黨的十九大報(bào)告強(qiáng)調(diào)要加快建立現(xiàn)代財(cái)政制度，推行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革，可以加強(qiáng)財(cái)政經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定，長久地推動基礎(chǔ)性制度保障，對于提升財(cái)政財(cái)務(wù)管理水平，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化具有重要意義，有利于全面反映政府財(cái)政狀況，是全面實(shí)施績效管理的必然要求。因此，國家應(yīng)建立規(guī)范的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，在各級政府的嚴(yán)格執(zhí)行下，加快我國政府會計(jì)改革的步伐。

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作者簡介：

徐志榮，深圳市光明新區(qū)國庫支付中心。