新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下股權(quán)投資核算與財(cái)務(wù)報(bào)表合并研究

蔡天明 張勇

中國(guó)人民大學(xué)

隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)深入發(fā)展，生產(chǎn)要素的國(guó)際間流動(dòng)和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移的跨地區(qū)發(fā)展日益加快，我國(guó)經(jīng)濟(jì)和世界上其他國(guó)家的聯(lián)系日益加強(qiáng)，為此要求相關(guān)人員能夠從和平和發(fā)展角度出發(fā)，在總結(jié)我國(guó)以往審計(jì)會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上積極借鑒國(guó)際通行規(guī)則來(lái)完善會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則，從而更好的促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的“走出去”發(fā)展。在新修訂的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)長(zhǎng)投的會(huì)計(jì)核算以及股權(quán)投資做出了改變，對(duì)現(xiàn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制實(shí)務(wù)產(chǎn)生了深刻的影響，值得相關(guān)人員思考這前后發(fā)生的變化。

一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下股權(quán)投資核算的確認(rèn)和計(jì)量

（一）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下股權(quán)投資的變化

長(zhǎng)期股權(quán)投資主要是指通過(guò)投資來(lái)獲得被投資單位的股份。在以往的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)進(jìn)行管控、產(chǎn)生影響，在管理股權(quán)過(guò)程中實(shí)施權(quán)益法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則是對(duì)被投資企業(yè)的權(quán)益和股權(quán)控制部分做出了修改，即只有實(shí)施共同控制和較大影響的企業(yè)才能夠?qū)崿F(xiàn)權(quán)益法，其他情況下應(yīng)用權(quán)益法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的股權(quán)投資變得更加謹(jǐn)慎，投資單位對(duì)被投資單位的控制權(quán)加大。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景下長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量

1.企業(yè)合并獲取的長(zhǎng)期股權(quán)收益

制定合并財(cái)務(wù)報(bào)表的主體是企業(yè)集團(tuán)，企業(yè)發(fā)展擁有一定數(shù)量的股權(quán)。股結(jié)合《企業(yè)合并準(zhǔn)則》的規(guī)定，股權(quán)投資需要區(qū)分投資行為是否在同一控制下。由此企業(yè)的股權(quán)合并分成了同一控制和非同一控制兩種，對(duì)應(yīng)的初始確認(rèn)會(huì)計(jì)要區(qū)別對(duì)待。

同一個(gè)控制下企業(yè)合并初始確認(rèn)會(huì)計(jì)采取的是一種權(quán)益結(jié)合方法，在實(shí)施的過(guò)程中需要考慮兩點(diǎn)工作：①基于同一控制的企業(yè)合并，控制方企業(yè)需要制定合并財(cái)務(wù)報(bào)表。在同一控制下，企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表主體如果沒(méi)有發(fā)生變化就不會(huì)產(chǎn)生新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。②基于同一控制的企業(yè)合并，對(duì)應(yīng)的股權(quán)交易實(shí)在集團(tuán)內(nèi)部進(jìn)行的，公允價(jià)值具有不確定性，如果強(qiáng)制的應(yīng)用某一種公允價(jià)值計(jì)價(jià)那么則會(huì)影響會(huì)計(jì)信息合并的真實(shí)性和可靠性。

非同一控制下的企業(yè)合并如果存在子母公司，那么對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)量和會(huì)計(jì)報(bào)表合并需要采取購(gòu)買的方式。非同一控制下的企業(yè)合并股權(quán)投資初始成本由支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值和直接合并成本組成。對(duì)價(jià)如果超過(guò)了合并企業(yè)所有者基本權(quán)益賬面價(jià)值份額，那么一部分的價(jià)值份額將會(huì)被歸屬到被投資單位的資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值上，其他的被歸結(jié)為合并商譽(yù)。有歸屬的部分不需要調(diào)整被投資單位會(huì)計(jì)報(bào)表賬目?jī)H僅需要在備份中攤銷即可。和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，以往的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)超額投資成本費(fèi)用沒(méi)有做出細(xì)化分解，企業(yè)攤銷之后的差價(jià)能夠體現(xiàn)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中。

非企業(yè)合并取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本和非同一控制下的企業(yè)合并中獲取的投資計(jì)量原則一致，將付出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為一種初期投資成本。

（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量權(quán)益法下的投資損益

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求下，長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量具體分成三種情況：

①投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制和強(qiáng)大的影響。對(duì)于這種情況長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量采取權(quán)益法進(jìn)行核算，同時(shí)攤銷超額投資成本中能夠被辨認(rèn)的部分，結(jié)合公司盈虧情況設(shè)置長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益賬戶。②在投資比例低的情況下應(yīng)用成本核算法。③對(duì)于具備控制關(guān)系的投資，母公司應(yīng)用成本核算法。對(duì)于超額成本中能夠辨認(rèn)的部分，在母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資以及投資收益中不做出具體的調(diào)整，只有在編訂合并財(cái)務(wù)報(bào)表的時(shí)候結(jié)合權(quán)益法調(diào)整投資。

在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，具備控制關(guān)系的長(zhǎng)期股權(quán)投資一般會(huì)應(yīng)用權(quán)益法核算，在應(yīng)用這種核算方法的時(shí)候股權(quán)投資差額需要進(jìn)行攤銷，攤銷的成本會(huì)形成一種合并價(jià)格差。長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益需要根據(jù)子公司的發(fā)展情況進(jìn)行調(diào)整，對(duì)應(yīng)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整內(nèi)容也會(huì)減少，最終使得子母公司的利潤(rùn)差異減少。

二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表理論框架

（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)涵

合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指能夠反映子母公司財(cái)務(wù)情況、經(jīng)營(yíng)成果的報(bào)表。控制是確定公司財(cái)務(wù)報(bào)表是否滿足合并條件的關(guān)鍵。在一般情況下，一個(gè)公司擁有另外一個(gè)公司五成以上的控股權(quán)可以被納入到合并財(cái)務(wù)報(bào)表范疇中。在界定中，控制是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另外一個(gè)企業(yè)發(fā)展決策以及從中獲取經(jīng)營(yíng)收益的權(quán)力。

（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表存在的必要性分析

在企業(yè)集團(tuán)的形成和發(fā)展下，集團(tuán)內(nèi)部子公司雖然在法律層面上擁有獨(dú)立性的發(fā)展屬性，但是在實(shí)際發(fā)展中，母公司和子公司的經(jīng)營(yíng)發(fā)展均處于同一管理下，是一種經(jīng)濟(jì)聯(lián)合體。因此，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不僅要能反映母公司的發(fā)展情況，而且還需要能夠反映出子公司的發(fā)展情況。在這樣的發(fā)展要求下，如果各個(gè)報(bào)表獨(dú)立是不能夠反映同一管理控制下經(jīng)濟(jì)實(shí)體的活動(dòng)，由此結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)管理發(fā)展實(shí)際要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。另外，通過(guò)合并財(cái)務(wù)報(bào)表還能夠讓投資者、債權(quán)人、政府及其相關(guān)部門了解企業(yè)財(cái)務(wù)情況、現(xiàn)金流情況。

（三）合并方法

第一，購(gòu)買法。購(gòu)買法會(huì)將企業(yè)合并看作是購(gòu)買企業(yè)凈資產(chǎn)的一種體現(xiàn)，在一方購(gòu)買另外一方資產(chǎn)并承擔(dān)相應(yīng)債務(wù)的同時(shí)，企業(yè)的控制權(quán)就會(huì)發(fā)生變化。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，購(gòu)買法是一種滿足于購(gòu)買性質(zhì)的合并，認(rèn)為一切經(jīng)濟(jì)行為在本質(zhì)山都是一種交易。購(gòu)買方作為合并財(cái)務(wù)報(bào)表的一種重要方法的理由包含：①在財(cái)務(wù)合并中都存在一方想要購(gòu)買和控制另一方的現(xiàn)象，在這個(gè)過(guò)程中產(chǎn)生了購(gòu)買行為，適合應(yīng)用購(gòu)買法進(jìn)行處理。②企業(yè)合并是價(jià)格商討的一種結(jié)果，交易在本質(zhì)上是基于資產(chǎn)和負(fù)債的一種公允價(jià)值，可以按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)算。第二，權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法認(rèn)為企業(yè)之間的合并是經(jīng)濟(jì)資源的強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，而聯(lián)合的主要方式是股權(quán)交換。權(quán)益結(jié)合法強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)行為是一種聯(lián)合。從實(shí)際應(yīng)用情況來(lái)看，權(quán)益結(jié)合法適合應(yīng)用在具有股權(quán)聯(lián)合性質(zhì)的合并中，也就是說(shuō)參與合并的企業(yè)股東在公司管理中聯(lián)合控制全部?jī)糍Y產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。在權(quán)益結(jié)合法的規(guī)定下不需要再次確定被購(gòu)買企業(yè)的公允價(jià)值。第三，新實(shí)體法。新實(shí)體法主要是將企業(yè)合并看作是一個(gè)完全組建的新實(shí)體。新實(shí)體法一般適合公司改組或者合并創(chuàng)建。通過(guò)新實(shí)體法的應(yīng)用需要確定子母公司的公允價(jià)值。

魯花不僅是在生產(chǎn)一種產(chǎn)品、打造一個(gè)品牌、經(jīng)營(yíng)一個(gè)企業(yè)，更是在從事一項(xiàng)有意義的產(chǎn)業(yè)。“十三五”期間，魯花繼續(xù)實(shí)施多元化發(fā)展戰(zhàn)略，著力打造食用油和調(diào)味品產(chǎn)業(yè)鏈，使花生油年生產(chǎn)能力達(dá)到150萬(wàn)噸，其它食用油年生產(chǎn)能力達(dá)到100萬(wàn)噸，調(diào)味品年生產(chǎn)能力突破50萬(wàn)噸，為實(shí)現(xiàn)魯花人“產(chǎn)業(yè)報(bào)國(guó)，惠利民生”的宏偉愿望而努力奮斗。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下財(cái)務(wù)報(bào)表合并出現(xiàn)的變化

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定下合并報(bào)表范圍的確定更加關(guān)注一種實(shí)質(zhì)性的控制，在這個(gè)過(guò)程合并報(bào)表范圍的確定更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制，母公司對(duì)子公司的管控不一定會(huì)考慮股權(quán)比例，對(duì)于一切穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)的子公司都可以被納入到合并范圍。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使得母公司在發(fā)展的過(guò)程中會(huì)承擔(dān)所有者權(quán)益的債務(wù)。

（一）企業(yè)合并及其相關(guān)變化對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

1.合并財(cái)務(wù)報(bào)表和企業(yè)合并

企業(yè)合并主要是指兩個(gè)或者兩個(gè)以上的企業(yè)合并形成的一種報(bào)告交際主體。企業(yè)之間的合并能夠?qū)崿F(xiàn)各類資源的優(yōu)化配置，推動(dòng)社會(huì)生產(chǎn)發(fā)展。企業(yè)合并分為同一控制和非同一控制的合并，但是不管是哪一種合并方式，在實(shí)務(wù)中具體會(huì)表現(xiàn)在吸收合并、新設(shè)合并和控股合并三種。其中，控股合并是當(dāng)前企業(yè)常用的合并方式，主要是指一家公司通過(guò)長(zhǎng)期向另外一家或者多家公司投資使得這些公司成為它的子公司。在這個(gè)過(guò)程中，主動(dòng)去投資的公司是控股公司。

2.合并會(huì)計(jì)的方法選擇

將長(zhǎng)期投資公司的成本和子公司的資產(chǎn)賬面價(jià)值差額納入到合并差價(jià)中，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中這些差價(jià)按照子公司的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值來(lái)體現(xiàn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在頒布實(shí)施之后，對(duì)企業(yè)之間的合并方法開始以準(zhǔn)則的形式規(guī)定，這種體現(xiàn)對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)核算發(fā)展有著十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

考慮到公允價(jià)值和賬面價(jià)值計(jì)價(jià)基礎(chǔ)的不同，采取不同的計(jì)價(jià)方式最終對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響也是不同的。從合并資產(chǎn)負(fù)債表角度來(lái)看，在購(gòu)買方的規(guī)定下購(gòu)買方會(huì)按照公允價(jià)值的方式計(jì)算被購(gòu)買方的資產(chǎn)，在此基礎(chǔ)上出現(xiàn)新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。在購(gòu)買方的支持下，如果出現(xiàn)了通貨膨脹，重新評(píng)估的公允價(jià)值往往會(huì)超過(guò)賬面價(jià)值，導(dǎo)致資產(chǎn)購(gòu)買成本增加。和購(gòu)買法相比，權(quán)益結(jié)合法合并一方在編訂財(cái)務(wù)報(bào)表的時(shí)候會(huì)應(yīng)用另一方資產(chǎn)的賬面價(jià)值，沒(méi)有體現(xiàn)資產(chǎn)的變動(dòng)和當(dāng)期的損益情況，但是這種方法和購(gòu)買法相比節(jié)省了成本費(fèi)用。

3.同一控制和非同一控制

企業(yè)合并分為同一控制和非同一控制，同一控制主要是指參與合并的企業(yè)在合并前后受一方或者多方長(zhǎng)遠(yuǎn)控制。企業(yè)合并是在企業(yè)某一單位主導(dǎo)下進(jìn)行的合并，合并定價(jià)、合并方式等需要根據(jù)商業(yè)條款情況來(lái)確定，不屬于同一控制在的合并。非同一控制主要是指參與合并的多方在合并前后不受到同一或者多方控制。非同一控制下的合并和同一控制下的合并是一種以公允價(jià)值為計(jì)算基礎(chǔ)的公平交易。

（二）新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

1.合并理論的選擇

第一，合并理論從母公司理論轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)體理論。原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在合并資產(chǎn)負(fù)債表中需要將一部分股東權(quán)益在負(fù)債項(xiàng)目和所有者的權(quán)益項(xiàng)目中單獨(dú)列舉，合并商譽(yù)和子公司股東關(guān)聯(lián)性不大。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更多強(qiáng)調(diào)少數(shù)股東權(quán)益和損益情況均需要在利潤(rùn)表格中體現(xiàn)，是一種實(shí)體理論的體現(xiàn)，在會(huì)計(jì)核算上對(duì)少數(shù)股東和多數(shù)股東的看法一視同仁。

2.合并范圍的變化

合并范圍主要是指被納入到合并財(cái)務(wù)報(bào)表的對(duì)象，在合并的時(shí)候需要明確哪些成員企業(yè)屬于財(cái)務(wù)報(bào)表統(tǒng)編范圍，而又有哪些成員需要被排除在合并財(cái)務(wù)報(bào)表的統(tǒng)編范圍之外。

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，合并報(bào)表的合并范圍需要根據(jù)投資關(guān)系控制情況來(lái)進(jìn)行確定。從內(nèi)涵上看，控制是一個(gè)企業(yè)能夠 對(duì)另外一個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)管理和經(jīng)營(yíng)決策的決定，在對(duì)企業(yè)發(fā)展做出決策的同時(shí)還能夠從中獲取相應(yīng)的利益。基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的控制強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式，在合并操作的過(guò)程中需要全面的考慮投資者持股人和投資者之間的關(guān)系問(wèn)題。

3.取消比例合并法

企業(yè)在編訂會(huì)計(jì)報(bào)表的時(shí)候需要考慮合營(yíng)企業(yè)的發(fā)展情況，按照法律規(guī)定以一定的比例合并合營(yíng)企業(yè)。結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)于不能夠被控制的投資單位，不能夠?qū)⑵浼{入到合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍中，相應(yīng)的需要應(yīng)用權(quán)益法來(lái)計(jì)算合并權(quán)益。

4.確認(rèn)合并商譽(yù)、取消股權(quán)投資差額

以往的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，母公司對(duì)子公司權(quán)益投資項(xiàng)目數(shù)量的確定和母公司持有份額抵消時(shí)產(chǎn)生的合并價(jià)格差在合并資產(chǎn)負(fù)債表中會(huì)以合并價(jià)差的形式來(lái)體現(xiàn)在長(zhǎng)期投資項(xiàng)目中。合并價(jià)差包含子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差、母公司投資超過(guò)子公司的資產(chǎn)和公允價(jià)值的差、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債券投資和應(yīng)該繳納債券相互抵消之后的差。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在購(gòu)買的時(shí)候，母公司對(duì)子公司展開的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及母公司在子公司權(quán)益中享受的份額差需要顯示在商譽(yù)項(xiàng)目中。同時(shí)，母子公司的債券投資和應(yīng)付債券在彼此抵消之后產(chǎn)生的差額需要被納入到投資收益項(xiàng)目中。可見(jiàn)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定了合并商譽(yù)，取消了母子公司的股權(quán)投資差額和合并價(jià)格差。

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則背景下合并報(bào)表出現(xiàn)的問(wèn)題

（一）合并范圍問(wèn)題

合并會(huì)計(jì)報(bào)表包含了字母公司之前形成的整體財(cái)務(wù)報(bào)表、經(jīng)營(yíng)成果報(bào)表和現(xiàn)金流量分析報(bào)表。由此可見(jiàn)，母子公司屬于合并報(bào)表的合并范圍。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)合并范圍做出了如下的規(guī)定：在控制基礎(chǔ)上確定被納入到合并企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。這樣的規(guī)定使得合并范圍規(guī)定比較籠統(tǒng)，在合并的時(shí)候沒(méi)有考慮母子公司的關(guān)系和規(guī)模問(wèn)題。同時(shí)，從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定來(lái)看，被母公司控制的項(xiàng)目實(shí)體也需要在合并會(huì)計(jì)報(bào)表的范圍內(nèi)。

（二）實(shí)體理論對(duì)上市公司發(fā)展的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的財(cái)務(wù)報(bào)表合并從重視母公司的理論轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)實(shí)體理論的重視。基于實(shí)體理論的財(cái)務(wù)報(bào)表合并強(qiáng)調(diào)的是在集團(tuán)中的所有企業(yè)都是同一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體，不管占據(jù)股東份額的大小，在發(fā)展的過(guò)程中都需要得到足夠的重視。在這樣的規(guī)定下，如果少數(shù)股東權(quán)益被并入到所有者的權(quán)益中將會(huì)增加控股公司的股份凈資產(chǎn)。如果控股子公司盈利能力較強(qiáng)，通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表合并，其將會(huì)獲得更多的利潤(rùn)，促進(jìn)公司業(yè)績(jī)的增長(zhǎng)。另外，在實(shí)體理論的支持下，公司的并購(gòu)行為將會(huì)變得更加頻繁，對(duì)于虧損的子公司，其被吞并的速度也會(huì)加快，股份公司的控股比例將會(huì)出現(xiàn)較大的轉(zhuǎn)機(jī)。

（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)實(shí)務(wù)的影響

在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響下，母公司對(duì)被納入報(bào)表合并的子公司應(yīng)用成本法進(jìn)行核算，投資企業(yè)和被投資企業(yè)之間的經(jīng)營(yíng)發(fā)展相互獨(dú)立。對(duì)子公司采取成本法核算之后，其財(cái)務(wù)報(bào)表的編訂在某種程度上會(huì)加大企業(yè)的會(huì)計(jì)核算負(fù)擔(dān)。

（四）應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)發(fā)展的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)對(duì)非同一控制下的企業(yè)采取公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量分析，投資成本和換出渡資產(chǎn)賬目差額被計(jì)入一種非營(yíng)業(yè)收入，由此體現(xiàn)了資產(chǎn)的處置損益。公允價(jià)值計(jì)量分析在財(cái)務(wù)報(bào)表合并中的應(yīng)用為企業(yè)利潤(rùn)的獲得爭(zhēng)取了更大的空間。

五、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下合并財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施需要注意的問(wèn)題

（一）進(jìn)一步明確合并范圍

第一，明確暫時(shí)控制的內(nèi)涵。將暫時(shí)控制屬性設(shè)定為短期投資，具體期限為一年內(nèi)。暫時(shí)控制的目的是防止上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的編訂沒(méi)有將相關(guān)子公司納入到合并范圍中。第二，明確是否將經(jīng)營(yíng)效果不好的公司和非營(yíng)利組織納入到財(cái)務(wù)寶報(bào)表合并范圍內(nèi)。經(jīng)過(guò)上文的分析發(fā)現(xiàn)，只有合并非持續(xù)經(jīng)營(yíng)公司超額虧損，才能夠在本質(zhì)上抑制母公司將盈利不良的公司作為獲取利潤(rùn)的一種工具。第三，明確怎樣的子公司不應(yīng)該被納入到財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍中。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)需要將所有的子公司納入到合并范圍中。但是在納入子公司的時(shí)候沒(méi)有考慮子公司的資質(zhì)問(wèn)題，由此伴隨而來(lái)的是企業(yè)資金運(yùn)轉(zhuǎn)困難。為此，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施下，合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要對(duì)準(zhǔn)入納入的子公司進(jìn)行全面考評(píng)。

（二）企業(yè)做好全面的準(zhǔn)備和規(guī)劃

第一，登記備查簿。在財(cái)務(wù)報(bào)表合并中產(chǎn)生子母關(guān)系之后需要對(duì)母公司設(shè)置備查簿，在備查簿中記錄企業(yè)合并發(fā)展之后獲取的各項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債情況。第二，打造科學(xué)的公允價(jià)值確認(rèn)系統(tǒng)和方法。對(duì)市場(chǎng)活躍程度高的財(cái)務(wù)報(bào)表信息需要建立專門的系統(tǒng)進(jìn)行管理。第三，加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員的管理培訓(xùn)。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涉及到的合并報(bào)表信息比較豐富，分析應(yīng)用難度大。因此，為了能夠提升財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量需要做好對(duì)財(cái)務(wù)人員的管理培訓(xùn)工作，使得財(cái)務(wù)工作人員能夠掌握更為全面的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則知識(shí)。

結(jié)束語(yǔ)：綜上所述，從整體上來(lái)看，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍規(guī)定做出了很大改進(jìn)，使得新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的內(nèi)容進(jìn)一步向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏，也為企業(yè)的財(cái)會(huì)實(shí)務(wù)管理提供了有力支持，在遏制某些公司出于利潤(rùn)操縱的動(dòng)機(jī)而不將某些子公司納入合并范圍和提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面起到了十分重要的作用。同時(shí)，從應(yīng)用情況來(lái)看，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中很多地方更強(qiáng)調(diào)對(duì)公允價(jià)值的計(jì)量，這對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)從業(yè)人員綜合素質(zhì)提出了很高的要求，除了具有清晰的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)外，還需要具備良好的分析、判斷和總結(jié)能力。因此，在企業(yè)管理領(lǐng)域，需要相關(guān)人員加強(qiáng)學(xué)習(xí)，辯證分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資核算變化對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，從而在以往的基礎(chǔ)上進(jìn)一步推進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)國(guó)際化發(fā)展戰(zhàn)略，全面提高我國(guó)對(duì)外開放水平。