廣州市股權收購模式舊村改造稅收政策法規(guī)應用及研究

梁杏芬

根據《珠江三角洲地區(qū)改革發(fā)展規(guī)劃綱要(2008-2020年)》，省政府《關于推進“三舊”改造促進節(jié)約集約用地的若干意見》(粵府〔2009〕78 號，以下簡稱《若干意見》)有關精神，廣州市政府把推進本市舊城鎮(zhèn)、舊村莊、舊廠房(以下簡稱“三舊”)改造工作列入重點工作日程。

一、舊村改造的模式

舊村莊改造是三舊改造工作內容之一。舊村改造有多種運作模式，大類分有如下三類：1.政府主導模式；2.政府和市場合作模式；3.市場主導模式。本文研究的是市場主導模式中的股模轉讓改造模式。

二、股權轉讓改造模式的運作

把舊村改造的土地分成兩部份，復建地塊和融資地塊，復建地塊由村經濟組織承受土地使用權，融資地塊由項目公司（村經濟組織成立的全資子公司）承受土地使用權。開發(fā)企業(yè)介入，提供主要改造資金，與村經濟組織簽定合作協(xié)議，明確約定開發(fā)企業(yè)承擔復建地塊各項改造費用和復建工程成本的比例。開發(fā)企業(yè)把資金注入資金監(jiān)管戶，項目公司辦理融資地塊的確權手續(xù)，開發(fā)企業(yè)通過收購項目公司百分之百股權獲得融資地塊的土地使用權。項目公司為融資地塊開發(fā)主體，承擔融資地塊的開發(fā)和銷售、征稅等任務。村經濟組織將收購款用于補償被拆遷人（村民和村經濟組織等）及建設復建工程的成本及費用的開支。

三、各角色涉稅政策法規(guī)研究

1.被征收方：農村集體經濟組織或村民、企業(yè)。土地被征收，以回遷房或款項作補償

①集體經濟組織，村民面向政府交回土地取得的實物，貨幣補償涉稅分析

*增值稅：免征增值稅。依據：(財稅【2016】36 號)附件3 第一條第（三十七）條。

*土地增值稅： 農村集體經濟組織及村民因政府收回土地使用權，免征土地增值稅。依據：（國務院令第138號，以下簡稱《土地增值稅暫行條例》第八條第（二）項。

*企業(yè)所得稅：農村集體經濟組織因土地被征收取得的房屋不征收企業(yè)所得稅。

*個人所得稅：村民因土地被征收取得的拆遷補償款，免征個人所得稅。

*契稅：不需要另外補差價的面積免征契稅，需要另補差價的面積繳納契稅。依據：（廣東省人民政府1998年第41號）第八條第四項。

*股權轉讓模式中，復建地塊未發(fā)生轉讓無形資產的行為，沒買賣交易不征稅。融資地塊土地使用權由項目公司承受，農村經濟組織發(fā)生用注冊資本轉讓股權的行為，沒有增值額，不征收增值稅，用注冊資本轉讓100%股權沒有利潤，不增加所得稅。

②經營企業(yè)：經營中的企業(yè)因征用搬遷取得的停業(yè)補償，搬遷補償，裝修補償等

*企業(yè)所得稅：收到的搬遷補償收入，減去搬遷支出的差額，乘企業(yè)所得稅率（一般企業(yè)為25%）征收企業(yè)所得稅(實際操作合并在企業(yè)利潤里)。為恢復生產必要的新購置各類資產支出，不從搬遷收入中扣除。依據：（國家稅務總局 2012年第 40 號，以下簡稱 40 號公告），2012年第40 號公告生效前已經簽訂搬遷協(xié)議且尚未完成搬遷清算的企業(yè)除外（可扣除）。新購置的各項資產，只允許以搬遷補償款以外的資金購買的部份價值作為計稅基礎，進行折舊或攤銷。依據：（國家稅務總局公告2013年第11 號）。企業(yè)搬遷被征用的資產，采用資產置換的，新資產的計稅基礎，按被舊資產的凈值，加上為取得新資產所支付的全部補價及稅費計算確定。

2.項目公司（子公司）：融資地塊使用權承受公司，融資地塊的開發(fā)，銷售主體

*契稅：契稅計稅價格為取得該土地而付出的全部代價。依據：（財稅【2004】134 號）。

*城鎮(zhèn)土地使有稅：從合同約定交付土地時間的次月起繳納，合同未約定交付時間的，從合同簽定的次月起繳納。房地產開發(fā)企業(yè)購入或取得土地的行為需繳納城填土地使用稅，隨著商品房的賣出，此項稅逐漸減小，直到房子賣完，此稅完成不需繳納。依據：(財稅【2006】186 號)

*企業(yè)所得稅：用于房地產開發(fā)的情形的，為取得土地使用權支出的全部代價，包括補償，動遷，復建地塊建造工程成本費用等，計入開發(fā)產品成本。依據：國稅法【2009】31 號。

*融資地塊正常銷售稅：

①房地產銷售增值稅：稅率10%

②附加稅（城建稅，教育附加費）：應交增值稅的7%

③企業(yè)所得稅：稅率25%

④土地增值稅：舊村改造中，國家依法征用，收回的房地產或收回的土地使用權而補償的實物，貨幣免征土地增值稅。根據《土地增值稅暫行條例第六條規(guī)定，融資地塊取得土地使用權所支付的全部代價可作為計算增值稅的扣除項目，包括：支付的各項補償款、復建地塊建設的各項費用及各項工程成本，包括回遷房建造費用成本，公共設施建造費用成本等。依據：（國務院第138 號，簡稱《土地增值稅暫行條例》第八條第二項。

3.工程施工方：提供建筑物拆除，土地平整等勞務

*增值稅：按10%的稅率，“建筑服務”的稅目征收。依據：（財稅【2016】36號）中《銷售服務，無形資產，不動產注釋》。

*企業(yè)所得稅：計算所得稅的公式：應納稅所得額=年度的收入總額-減除不征稅收入-免稅收入-各項扣除（包括允許彌補的以前年度虧損），應納稅所得稅=應納稅所得額*企業(yè)所得稅率（一般企業(yè)25%），如果工程超過12 個月的，按完工百份比（完成進度或完成工作量）確認收入。

*個人所得稅：工程作業(yè)人員異地工作的工資，由相應企業(yè)代扣代繳并向工程所在管稅務機關申報個人所得稅，。依據：《中華人民共和國個人所得稅法》及國家稅務總局公告2015年第52 號。

4.拆遷補償款委托支付代理方：此行為屬于“服務業(yè)-代理業(yè)”稅目，應以提供勞務取得的收入減去其代委托方支付的補償款的余額計稅按規(guī)定開票征收增值稅，小規(guī)模納稅人簡易征收法稅率3%，一般納稅人稅率6%

按規(guī)定征收增值稅等相關稅費，應開具發(fā)票，否則不開具發(fā)票。

5.受讓方（開發(fā)企業(yè)）：開發(fā)企業(yè)投入資金是投資方，收購項目公司股權使項目公司轉變成開發(fā)企業(yè)的全資子公司，并以此取得融資地塊土地使用權，且以建造復建地塊房產各項成本及費用、補償款等為代價。

*開發(fā)企業(yè)是資金投入者，在稅務上按長期股權投資，投資收益方法處理。