房地產稅改革道路探尋
——借鑒香港地區經驗

■/張瑩雪

一、我國房地產稅現狀

（一）房地產稅發展過程

在我國，房地產稅是由最初的房產稅逐步發展而來的，在新中國成立之初，首次將房產稅作為開征的14個稅種之一。但“房地產稅”這個名詞首次出現于1951年發布的《中華人民共和國城市房地產稅暫行條例》中，該條例中將房產稅與地產稅合并稱為房地產稅。1973年后的一段時期內，“房地產稅”這個名稱消失了，它被并入了工商稅。直到1984年，改革工商稅制后，將房地產稅分為了房產稅、城鎮土地使用稅，并在1986年，國家對房產稅的征收管理做出了更詳細的規定，發布了《中華人民共和國房產稅暫行條例》。

隨著經濟的迅速發展，房地產市場的日益火爆和相關管理的欠缺，在2010年，有關部委提出要加快推進房地產稅的改革試點工作。次年，重慶、上海、杭州等地響應國家號召，分別在本地開展實施房地產稅的改革試點工作。為了進一步推進房地產稅的立法工作，2015年國家頒布實施了《不動產登記暫行條例》，它作為房地產稅法律體系中不可或缺的一部分，為房地產稅的立法工作奠定了基礎。時至今日，國家一直在穩步向前推進著房地產稅的立法工作。

（二）房地產稅現行規定

國內區房地產稅主要包括房產稅、城鎮土地使用稅，此外還包括許多其他小稅種。以其中的房產稅為例，國家頒布實施的《中華人民共和國房產稅暫行條例》，對征稅范圍、納稅義務人、計稅依據、適用稅率、免稅條件等問題作了規定。

首先，房產稅征稅范圍為城市、縣城、建制鎮和工礦區；其次，房產稅的納稅義務人有產權所有人、經營管理單位、承典人、房產代管人或者使用人；再次，經營使用的自有房產是將房產原值一次減除10%至30%后的余值作為房產稅的計稅依據，房產出租的，以房產租金收入作為其計稅依據。最后，是免納房產稅的條件：一是房產作為國家機關、人民團體、軍隊自用的；二是房產由國家財政部門撥付事業經費的單位自用的；三是房產作為宗教寺廟、公園、名勝古跡自用的；四是房產是個人所有且非營業用的；五是其他由財政部批準免稅的房產。

二、我國房地產稅征收過程中存在的問題

（一）包含的稅收種類多且多有交叉

目前，我國與房地產稅相關的稅種有十幾種：一是來自于房地產項目的土地招標環節中，有土地增值稅、耕地占用稅、城市維護建設稅、印花稅等；二是來自于項目建設過程中，有增值稅、個人所得稅、企業所得稅、契稅等；三是來自于房地產使用過程中，包括城鎮土地使用稅等稅種，可見其包含的種類之多。此外，一些稅種間的交叉可能會導致重復征稅，例如：國家是城鎮土地的所有者，當國家將土地的使用權轉讓給某個企業時，會向該企業收取一筆土地出讓金，房產稅中的土地出讓金在國家將土地使用權轉移給企業時已經交付了，現在若再單獨征收房地產稅，就會出現對土地出讓金重復征稅的情況。所以，在進行房地產稅征收時，要整合一些相關稅種，做好稅種間的銜接工作，避免重復征稅，以降低企業稅負。

（二）混淆與費用、租金的界限

首先，存在企業利用費用少交稅的情況：部分企業將存量房私自改擴建且未申報納稅，因為他們通過諸如在原房產建筑上再加蓋新樓層、將相鄰樓房通過加蓋拐角廂房等方式隱蔽地增加了房產面積，且未變更相應的產權證書，這些企業將相應增加的支出通過“管理費用”、“財務費用”、“營業外支出”等科目結轉出去。其次，存在企業故意混淆租金進而少交稅的情形：一些企業會將自己的房產部分或全部出租出去，在該情況下按照房產稅相關規定“企業應就出租房產之外的部分按照房產余值進行申報繳納房產稅，就出租部分按照租金收入計算繳納房產稅”，但因為房地產稅對房產折余價值和房產租金收入的征收稅率分別為1.2%和12%，房產租金收入的征稅率要高于房產折余價值的征稅率，所以在現實征收過程中，部分企業會將出租的部分納入經營性自用房地產的范圍內，將所有房產均按其折余價值進行納稅。

（三）采用的計稅依據不精確

以房地產稅中的房產稅為例，房產稅現行的計稅依據是房產折余價值或租金收入。房產的折余價值是指在原房屋價值的基礎上減去一定比例的折舊后的剩余價值，但是，隨著經濟的快速發展，房屋價值也發生了巨大變化，房屋折余價值只能反映歷史成本下的房屋價值，卻不能客觀真實地反映現實中房屋實現的價值增加，所以采用房屋的折余價值作為計稅依據并不準確，且這不利于稅收的增加，也違背了稅收公平原則，最終造成了稅收規模偏小。

（四）設計的稅率不恰當

以房產稅為例，在我國采用從價計征的單一比例稅率，對于以房產折余價值和租金收入計征的房產稅分別采用1.2%和12%的稅率，二者稅率差異高達10倍，這也使得一些納稅人將本應以租金收入計征的房產稅采用房產的折余價值來申報繳納，給國家帶來稅收損失。并且較大的稅率差距也有違稅收的公平性，這也不利于我國房屋租賃市場的良性持續發展。

（五）確定的征稅范圍不全面

我國房地產稅收入主要來自于房地產保有環節的征稅收入，即房產稅和城鎮土地使用稅，根據《中華人民共和國房產稅暫行條例》規定，我國僅對城鎮生產經營性房產征收房產稅，不包含農村房產以及征收范圍內的居住性房產，并未按照房產性質去詳細制定房產稅的征稅對象，導致征收范圍過窄，無法有效提高政府財政收入。隨著現代經濟迅猛發展、城鄉一體化進程快速推進，農村和小城鎮部分富裕居民擁有多處高檔豪華房產，所以在制定房地產稅征稅對象時，應該把這部分納入其中，同時，也仍有大量城鎮居民僅擁有一套房產，若再對這部分群體進行征稅會加重他們的生活負擔，所以應該全面考慮各種房產類型，合理制定稅收政策與免稅條款，確保稅收公平與效率。

（六）形成的稅費結構不合理

從稅費結構來看，我國目前房地產稅呈現出房地產流轉環節的稅費遠高于房地產保有環節稅費的特點。這是因為土地流通、房屋流轉環節征收的稅種較多，如：增值稅、土地增值稅、契稅、印花稅等都是針對房地產流轉環節征收的稅種，但在房屋保有環節的稅種僅有城鎮土地使用稅和房產稅兩種。按房地產稅的發展現狀來講，這種稅費結構不利于其作為地方主要稅種的定位，因為這種稅費結構很難為地方政府帶來財政收入。再次，由于房產流通環節征稅較多，加大了房地產開發商的開發成本，他們會將稅負轉嫁給購房的消費者，這會導致房地產市場的惡性發展，難以抑制炒房投機行為。但如果房地產保有環節稅負在房地產稅種中占比更大，可以更為有效地進行收入再分配、促進房產流通，也有利于合理配置社會資源。

三、香港地區房地產稅制度分析

（一）房地產財稅制度體系趨于完善

經過長期發展，香港地區形成了一套較為完善的房地產財稅制度體系，主要由三部分構成：一是土地批租收入，它來自于國有土地使用權的出讓收入；二是土地年租收入，它來自于地租與地稅；三是房產物業稅收，它來自于一般差餉和酒店房租稅收。前兩者的稅收本質來源是一致的，均屬于土地資產收益，它們中的大部分屬于香港政府“基本工程儲備基金”的核算內容；第三部分被納入政府公共預算收入中進行核算。

（二）房地產稅用六個稅種全面覆蓋

香港地區的房地產稅以物業稅和差餉稅為主，還包括印花稅、利得稅、酒店房租稅和遺產稅，共六個稅種。物業稅是對出租用房地產的租金收入進行征收；差餉稅是對土地、樓宇等不動產的擁有者或使用者所征收的；印花稅是對房地產轉讓或租約等交易行為，從價或定額進行征收；利得稅是對從事行業、專業或商業經濟活動獲得經濟利益的單位或個人所征收的；酒店房租稅是對酒店或賓館的經營者，對其經營收入進行征收；遺產稅是對港人去世后的轉移財產，向其合法繼承人所征收的。這六大稅種涵蓋了不動產的取得、保有和流轉環節，各稅種之間也不存在交叉，避免了重復征收。

（三）房地產稅在保有環節征收規定

香港地區房地產稅收入主要來源于保有環節的稅收收入，保有環節的稅種是物業稅與差餉稅。相關稅法對二者的征稅范圍、納稅義務人、計稅依據、稅率以及稅收減免方面都做了清楚詳細的規定。

1、物業稅：其征稅范圍為用于出租經營并收取租金的房地產。具體分析，它涵蓋了香港任何地區，包括了全部的土地、房產、地上建筑物及其附著物。其納稅人為擁有應稅物業的業主。計稅依據為土地、建筑物或土地連建筑物的應評稅凈值。香港地區的物業稅按比例稅率征收，且稅率基本每一年調整一次，在2010年以后稅率大致為15%。香港地區對物業稅實行以下幾種稅收減免方式：法團豁免、任意豁免、慈善豁免以及稅收抵消。

2、差餉稅：其征稅范圍為地產，也稱物業單位，比如：用作展示廣告用途的土地在滿足法定條件下，可以被視為一個獨立的物業單位，具體是指被獨立租賃或根據任何特權而被持有單位擁有、占用的土地、房產、地上建筑物及其附著物。納稅人包括擁有人和占用人。計稅依據是差餉租值，具體是指，物業單位按年出租可以合理預期得到的一年的租金數。差餉稅按比例征收，且自1995年起，差餉稅稅率定為5%。差餉稅有以下幾種稅收減免方式：農業用地、公共服務用地稅收減免，任意稅收減免以及其他稅收減免。

四、對香港地區房地產稅改革經驗的借鑒

（一）拓寬征稅范圍與征稅對象

建議將房地產稅征稅范圍擴大到全國各行政區域，包括納稅人所有、占用或受益的土地、房產、地上建筑物及其附著物。這其中要涵蓋存量房和增量房，可以規定對國有土地、集體土地上的存量房和增量房均征收房地產稅，最好可以按照房屋性質來詳細規定房地產稅的征稅范圍，比如對提供給特困戶及住房有困難群眾的經濟適用房、解困房等這一類型房產可適當減免房地產稅，對花園式住宅、非第一套公寓式住宅要征收房地產稅。房地產稅的納稅人應為應稅房地產產權的所有人，無所有人的納稅人應為應稅房產的實際使用者，包括保管人、受托人、承租人等。

（二）改革計稅依據與稅率

在計稅依據方面，可以借鑒香港地區的經驗，運用科學的評估方法，將應稅房地產的評估價值作為計稅依據。具體操作辦法方面，大陸已經擬訂了一套基礎的操作規范，主要表現在：一是建立了多部門相互配合的評稅工作模式；二是初步建立了評稅技術標準；三是開發了計算機批量評稅系統。在稅率制定方面，借鑒香港地區房地產稅率制定的經驗并結合大陸地區實際情況，采用如下方法：財政部可以制定一個房地產稅率的稅率區間，再由各地方政府根據本地區情況，在這個給定區間內確定各地的房地產稅率。

（三）細化稅收減免政策

在原有減免規則的基礎上，再進行進一步的細化。一方面，按房屋的用途實施減免：對于殘疾、孤老等特殊群體的自用住宅實行減免；對于因自然災害等不可抗力因素造成的房屋毀損，且達到一定比例的，在一定時期內進行減免；對經濟適用房也實行減免；以及其他需要減免的情況也應減免。另一方面，對于居民第一套自有住宅，要規定一定的減免面積，對超過這個減免面積的部分進行征稅，即設定一個免征額。

（四）建立稅收征管信息共享體系

應該建立起完善的稅收征管制度體系，具體操作方法如下：一方面對于政府機關內部相關部門間要進行信息聯網，實現信息共享，尤其是國土資源部門與稅務機關之間，以此來消除部門間的信息壁壘，為稅收綜合管理打開信息通道。另一方面，建立起面向全國民眾的稅收監管信息平臺：為全國民眾進行稅務監督打開通道，實現全民監督，進而減少亂象的發生。

（五）健全相關配套制度

應健全相關配套制度，具體建議如下：一是建立房產所有者自行申報制度和財產登記制度，要求房產所有者主動向稅務機關申報自己的房產情況，以此來降低政府的征稅成本，減小納稅人騙稅、逃稅的風險。二是建立可靠的房地產評估制度，依靠專業的財產評估機構對應稅房產的市場價值進行評估確定，以保障房地產稅計稅依據的科學可靠性。三是建立起財產信息管理制度，對房地產評估、變更等綜合信息的管理制度進行規范。