淺談外部取得原始憑證中跨期費用的問題

何堅

摘 要：企業日常會計處理中，對原始憑證進行審核時中，財務人員要特別注意跨期費用帶來的會計和稅務風險問題，在對跨期費用處理時，一定要從會計準則和稅法規定的角度著手，找到最適合的方式進行處理。

關鍵詞：原始憑證; 跨期費用;相關規定;處理方法

企業日常會計處理中，會計人員進行賬務處理的依據是合法、合規的原始憑證，原始憑證的種類很多，原始憑證按來源不同，可分為自制和外來原始憑證。自制原始憑證是由本單位經辦業務的部門和人員在執行或完成經濟業務時填制的憑證，外來原始憑證是經濟業務發生時，從其他單位取得的原始憑證。根據《會計法》的規定：會計機構、會計人員必須審核原始憑證，這是法律職責;我國對稅的控制主要還是采用“以票控稅”的方式，這就要求財務人員必須按照會計準則和稅法的規定對原始憑證進行審核。跨期費用的存在不僅關系到會計處理能否按照“權責發生制”，如實反映會計業務實質，而且關系到企業費用在所得稅稅前扣除的問題。

跨期費用的產生是在企業工作中，存在業務發生和票據不同步的情況，除去有些企業利用跨期問題對企業的損益進行有意的調整的情況，其他企業真實發生的費用，有合規合法的票據，及時報銷是可以計入當年費用，在所得稅前據實扣除的，而由于某些原因，存在企業在當年實際發生費用時，不能在關賬前或者匯算清繳前取得發票，或雖已取得發票但來不及在關賬前或匯算清繳前報銷的情況，很多企業將此費用在報銷時計入次年的損益，從而形成了跨期費用的問題，在會計處理時，沒有考慮因此而產生的會計和稅務風險，在這里我列舉一個跨期費用的情況加以說明。

事項描述：2017年5月份A公司與B公司簽訂了一份合同，A公司向B公司銷售一臺機械，總價款為200萬元（不含稅）。A公司在制造該機械的時候需要委托C公司來完成其中的一個部件，與C公司簽訂的了合同，寫明合同價款為C公司實際生產成本的120%，預計合同金額約在25萬元到35萬元之間，約定C公司在10月底交貨，在年底須提供成本單據和結算發票。

10月份，A公司收到了C公司的部件。到2017年12月份，A向B公司交付了該機械設備，B公司已付款。截止年末，A公司還未收到C公司的結算發票和結算單據。在2017年末，因為未收到C公司開具的發票，A公司未確認對B公司的銷售收入，也未結轉A公司發生的制造成本120萬元。

2018年4月份，A公司還未進行2017年所得稅匯算清繳工作。A公司收到了C公司開具的發票和結算憑證，共計金額為35萬元（未含稅），在審核原始憑證時發現C公司的結算發票開具時間為2017年12月25日，經了解因C公司業務員流動的問題，發票未及時拿給A公司，為此A公司財務人員以發票跨期無法入賬，不能稅前扣除為由拒收。 A公司要求C公司拿回原2017年開具的發票，在2018年4月份重新開具發票。A公司隨后在2018年確認對B公司的銷售收入200萬元，成本結轉了155萬元。

以下我從稅務方面和會計方面對該事項進行了相關的分析及解決方法進行了論述。

一、分析過程：

（一）從稅務上來看：該方法行不通。依據《企業所得稅法實施條例》第九條規定：“企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用;不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。”企業在當年實際發生的、歸屬于當期的費用，應當列支在當期，并在當期的企業所得稅稅前扣除;如果企業將當期的費用計入以后年度損益，則在列支年度不能稅前扣除， 此案例中，按照合同規定，A公司和B公司的合同在2017年已經完成， A公司雖在2018年收到35萬元的發票，但按以上規定不能在2018年的費用中列支，A、C公司雙方都需要依據合同的約定在2017年年底一方確認收入一方確認成本費用支出。

（二）從會計上來說：也不可行。案例中A公司2017年以不能確定C公司成本為由，沒有確認相應的收入和成本，企業依照的是會計準則中的收入準則，確認收入的原則中的其中一條“相關已發生和將要發生的成本能夠可靠的計量”，但是A企業在2017年在合同中已大概可以確定應支付C公司的費用，成本是能夠可靠計量的，不能以未取得結算發票為由，認為不符合收入確定的原則。A企業應在2017年確認200萬元收入和145萬元成本，而不能在2018年才進行相關會計處理。

以上處理方法從稅務和會計上都行不通，那A公司的財務人員該如何處理此跨期票據，符合會計準則的規定？如何進行賬務處理才能讓該35萬元跨期發票獲得稅前扣除呢？

二、此跨期費用處理的方式建議

（一）在會計處理上看：

首先，賬務處理要按照收入準則，在2018年對此合同費用進行預估，計入當期費用。在2017年末A公司雖然沒有收到發票，但是金額可以按合同約定進行預計，假設A公司確定的最可能金額為25萬元，按確定的暫估數25萬元計入至本期的費用之中。其次，2018年取得準確的結算單據后，對2017年確認的成本進行追溯調整。

1、在2017年年末時，會計處理如下：

①應確認對B公司的收入200萬元

②暫估C公司加工成本25萬元，確認銷售總成本為145萬元

2、2018年取得結算單據和發票時，應對2017確認的成本金額進行追溯調整。

（二）從稅法角度看：

1、在2017年末，預繳季度所得稅時，根據國家稅務總局《關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告[2011]第34號）第六款之規定：“企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算;但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。”A公司按照暫估入賬145萬元進入成本費用，確認150萬元的收入后，計算預繳所得稅的金額。

2、在2018年取得發票時，根據實際成本35萬元追溯調整2017年費用金額。進行2017年度所得稅申報時，正常申報即可。

假設在取得發票之前，A公司已經進行了2017年所得稅納稅申報，那又如何處理呢？

發生這種情況的企業，一般都對調整事項不進行追溯調整，而是直接計入取得跨期費用票據當年的賬務，如果金額較小這樣做問題不大，但是如果調整金額較大，這樣做不符合企業會計準則的規定，且在稅務方面風險也較大。建議企業進行所得稅納稅更正申報，根據《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）第六款，企業向主管稅局就以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，做專項申報及說明，在稅局同意下的情況下準予追補至該項目發生年度計算扣除，但追補確認期限不超過5年。還有國家稅務總局關于發布《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》的公告國家稅務總局公告2018年第28號，①：企業在匯繳期滿前應取得未取得稅前扣除憑證的，企業應主動作納稅調整。②企業在匯繳期滿后五年內自行取得補開或換開稅前扣除憑證的，允許企業追補扣除。③匯繳期滿之后稅務機關發現企業應取得未取得稅前扣除憑證并告知企業限期補開、換開期限屆滿仍未取得的，不得在稅前扣除。有了以上的規定，企業積極與稅局進行溝通后，可重新申報跨期費用發生當年企業所得稅，調減發生年度應納稅所得額，并申請退稅。也可根據2012年第15號公告申請抵減以后年度匯算清繳應補稅款或以后年度應補稅款。

三、總結

通過上述分析，對于跨期發票是有解決的途徑和的。但是，如果企業財務人員對企業的經濟業務有全方位的掌握，在年度終了的時候，對于這些未完成的合同有所控制，對于跨期發票也是可以很輕松的解決應對的。關鍵是作為財務人員的我們有沒有真真切切的落實好合同管理財務的理念，有沒有財稅管控的預見性。

參考文獻：

[1]企業會計準則-收入準則

[2]國家稅務總局公告[2012]年第15號《關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》

[3]《企業所得稅法實施條例》

[4]國家稅務總局公告[2018]年第28號《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》

[5]國家稅務總局公告[2011]年第34號《關于企業所得稅若干問題的公告》