國際租賃準則對航運業的影響

陳秋萍 謝雨薇

關鍵詞：國際會計租賃準則? 航運業? 寧波海運

一、引言

2016年1月，國際會計準則理事會發布了《國際財務報告準則第16號—租賃》（IFRS16），取代了《國際會計準則第17號》（IAS17），明確將于2019年1月1日全面實施。在以往IAS17下，經營租賃業務不在承租人的資產負債表中體現，導致財務報表無法全面反映實際存在的權利義務，在一定程度上降低了財務報表的可比性。IFRS16將經營租賃以使用權資產和租賃負債確認計入資產負債表中，同時實行“兩租合一”，不再區分經營租賃和融資租賃。本文將以寧波海運這一航運企業為例，初步淺析IFRS16對航運業的影響。

二、IFRS16與CAS21的比較

IFRS16重新規定了租賃的確認、計量、列報和披露的原則，從而為財務報表使用者評估租賃對主體的財務狀況、財務業績和現金流量的影響提供依據。IFRS16提出新的租賃定義，更關注對標的資產的控制。對承租人而言，要求識別所有租賃協議并提取租賃數據，將大部分租賃記入資產負債表內，并采用單一租賃會計模式;與CAS21相比無租賃分類測試，承租人確認使用權資產和租賃負債以及作為以融資形式購買的資產進行處理;對短期租賃以及低價值項目租賃可選擇豁免。對出租人采用雙重租賃會計模式，基于IAS17的租賃分類標準進行租賃分類測試，出租人確認的租賃凈投資包含租賃應收款和剩余資產。

三、案例分析

（一）行業背景

由于船舶租賃業務獨有的特點，投入資金過多、回收期長、管理彈性等，航運企業多會選擇與其他企業簽訂相關船舶租賃合同，以一定的經營租賃支出取得船舶的分期“使用權”，從而滿足正常生產經營的需要。船舶租賃主要有程租，期租和光租三種方式。

程租：航次租船，指航運企業為租船人完成某一特定航次的運輸任務并收取租賃費的業務。期租：定期租船，指航運企業將配備有操作人員的船舶承租給他人使用一定期限，不論是否經營，均按一定標準向承租方收取租賃費，發生的固定費用均由承租方負擔的業務。光租：指遠洋運輸企業將船舶在約定的時間內出租給他人使用，不配備操作人員，不承擔運輸過程中發生的各種費用，只收取固定租賃費的業務。

（二）實例分析

寧波海運股份有限公司主要經營我國沿海、長江貨物運輸、國際遠洋運輸和交通基礎設施、交通附設服務設施的投資業務。2017年末，公司擁有散貨船20艘，總運力規模95.65萬載重噸。寧波海運作為航運業這一行業的典型代表企業之一，存在大量租賃船舶的情況。因此，研究IFRS16這一新準則對該公司的影響，不僅有利于各企業更清晰地理解這一準則，也便于這些受影響的企業及時做出應對措施。

1、會計分析

通過查閱分析寧波海運2017年度報告，承租人的相關處理變化如下：（在確認計量方面，IFRS16要求承租人在租賃期開始日，確認使用權資產和租賃負債）。

（1）初始計量

在新準則下，在租賃期開始日，承租人應以租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現值計量租賃負債，與此同時確認一項使用權資產，該資產的成本應包括：租賃負債的初始計量金額、承租人發生的初始直接費用等。

根據寧波海運2017年度報告的披露顯示，經營租賃承租人最低租賃付款額合計41611.17萬元，假設每年支付租金為41611.17萬元，需要5年的時間支付完全部租金。再假設折現率為6%，則最低租賃付款額現值為：41611.17×PV（6%，5）=175282.89萬元。因此，寧波海運發展經營租賃合同形成的租賃負債確認為175282.89萬元。再假設租賃初始的直接費用為100萬元，按照IFRS16規定，應將最低租賃付款額現值和初始直接成本合計確認一項使用權資產，即175382.89萬元。會計分錄如下：

借：使用權資產175382.89

貸：租賃負債175282.89

銀行存款100

（2）后續計量

采用攤余成本法對租賃負債進行后續計量，計算租賃負債相關利息費用，并相應調整其余額。后續的利息費用取決于租賃負債的期初余額和折現率的乘積，而租賃負債期末余額等于期初值減去租金再加上利息費用。與此同時，應對該項使用權資產計提折舊，假設折舊年限為5年，每期費用合計變動如表1所示。

表 1 租賃費用表 單位：元

以第一期為例，相關會計分錄如下：

借：財務費用10516.97 借：主營業務成本35076.58

租賃負債31094.2 貸：累計折舊35076.58

貸：銀行存款41611.17

2、財務分析

IFRS16的一個重大改變在于將租賃負債與租賃資產進行表內核算，增大資產和負債的總量，這勢必會使得企業的相關財務指發生變化。本文選取了寧波海運2017年度的資產負債比率、總資產周轉率、基本每股收益者三個重要指標進行分析，并假設實施新準則后帶來的變化。

表 2 調整前后財務比例分析

從表2中可以看出，資產負債比率是增大的，總資產周轉率有所下降，基本每股收益也下降了。由于租賃負債和使用權資產都進入了資產負債表，且每期進行攤銷與折舊，這使得資產負債比率有所上升。由于平均資產總額的增加，使得總資產周轉率下降。凈利潤的減少對盈利企業而言，會使得基本每股收益下降。

四、新租賃準則對航運業的主要影響

在基于以上對遼寧海運的相關分析我們可以看出IFRS16對于航運業的相關影響，其主要影響方面可以從以下四個方面總結：

（1）進一步規范后續計量模式。新租賃對租賃期開始日后選擇權重估或合同變更等情形下的會計處理做出明確規范，對于租賃變更劃分為承租人可控范圍內的重大事件或變化，或視其變更情況為一項單獨租賃進行會計處理或重新計量租賃負債。

（2）資產負債率大幅上漲，流動資產率等其他相關的財務指標會向不利于企業融資、擴展經營的方向變化。租賃均確認為使用權資產和租賃負債，并分別計提折舊和利息費用，將增加企業大量新資產、負債的確認，還會影響利潤。

（3）會計核算更加復雜，期初要核定資產負債的累計數額，期中需要計算相關利息支出等費用，增加了會計人員的工作任務。

（4）報表披露的數據更加透明，事項更加全面。通過報表可以反映企業往后幾年的運營規模和計劃。

五、結束語

IFRS16的提出向著將大多數承租人的租賃記入資產負債表內的長遠目標邁出了重要的一步。所有為業務需要而租賃重大資產使用的企業，其報告的資產和負債都將上升。受影響的行業眾多，而且租賃的規模越大，對關鍵報告指標的影響就越大。雖然這在一定程度上，對承租人會有很不利的影響，但為報表需求者而言提供了更多值得參考的信息。我們站在企業的角度而言，要仔細考察已有的租賃合同，針對不同的合同事項采取最有利的過渡方案，將不利指數控制在較低的范圍中，在后續計量中也要時刻采集分析數據，對租賃物的價值準確估計，為企業融資發展提供最準確有用的信息。

參考文獻

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