造紙企業環境成本計量研究

楊雨晴 楊吉

摘 要： 以造紙企業環境成本為對象，針對產生過程中產生的環境污染成本、環境治理成本、環境預防成本、環境費用和環境損益的計量方法進行了探究，并將計量方法在造紙企業MFTZ中進行應用來驗證該方法的可行性。

關鍵詞： 環境會計;造紙企業;環境成本計量

中圖分類號： F23????? 文獻標識碼： A????? doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.12.064

造紙行業一直以來都屬于重污染、高消耗的行業。造紙企業在生產過程中產生的三廢，特別是造紙產生的黑水、白泥都對環境造成了巨大不良影響。我國傳統會計成本核算并未將企業在生產經營過程中對環境破壞產生的污染成本納入產品成本的核算范圍中，導致產品成本不真實。因此，企業未能在經濟上擔負起污染環境的成本，也未能擔負起保護環境的重任，長此以往不利于社會經濟的可持續發展。

1 造紙企業環境成本的計量

本文將造紙企業的生產階段的環境成本分為五大類：環境損害成本、環境治理成本、環境預防成本、環境費用、環境損失。環境成本在得到確認之后，需要對其量化。傳統會計的計量屬性主要是以歷史成本為主，以公允價值、重置成本、可變現凈值等為輔，貨幣是唯一的計量單位。因為有些環境成本自身的特殊性和復雜性，造成其在成本計量上遇到了很大的阻礙，傳統的會計計量方法已經不能滿足環境成本的計量需要，因此環境成本在計量上應該更加靈活，可以采用多元化的計量單位。大多情況下環境損害成本并未伴隨真正的經濟利益流出，因此，采用傳統的會計核算方法難以對其量化，需要借助與其他學科的計量方法進行輔助核算。而環境治理成本、環境預防成本、環境收益和環境費用都會伴隨著具體的經濟業務，能產生經濟利益的流出，所以可以歷史成本等計量方法去直接計量。

2 環境成本計量方法

2.1 環境損害成本計量方法

2.1.1 預防性支出法

預防性支出法是指人們為了避免環境損害而采取的預防措施所支付的最小支出。比如人們為了避免因水污染導致的疾病而購買的凈水設備所產生的支出，這項支出可以用來衡量水污染對人體健康所造成的損害成本。

2.1.2 機會成本法

機會成本法是指通過機會成本來衡量某種環境資源的價值。如果環境資源具有多重用途，選擇其中一種用途的價值可以用放棄的其他用途而損失的潛在利益來衡量該資源的價值。比如，對森林資源過量砍伐造成的森林價值損失，就可以用損失的森林資源所帶來的最大收益計量，即用森林資源損失量乘以單位森林資源產生的收益獲得。

2.1.3 恢復費用法

恢復費用是指由于人為因素破壞導致自然資源無法恢復到從前狀態，需要人為修復時所耗費的成本。恢復費用法是用恢復費用來衡量被損害的環境資源價值。例如，砍伐或開采煤礦后的土地需要進行復耕，使其恢復到開墾前狀態。其核算模型為：

Pi=∑CiQi

Pi為修復自然資源所花費的費用，Ci為修復和補償i資源的單位費用，Qi為資源為修復和污染的數量。

2.1.4 污染函數法

污染函數法是指利用函數方法來計算企業在生產經營過程中向外部排放的污染物造成的環境損害成本。

氣體/液體的環境成本：Cli=V×I/t×C0

其中Cli氣體/液體污染物環境成本;V為某種氣體/液體污染物的體積;l為某種氣體/液體污染物的濃度;t為某種氣體/液體的污染物當量值;C0為某種氣體/液體污染物單位體積的環境污染成本。

氣體/液體污染物環境總成本=∑ n i=1 Cli

廢水污染物的單位污染當量的排污費為0.7元。按每一排放口的污染當量數最多的前三類征收。其中超標排放的部分加一倍征收超標排污費。大氣污染排放征收辦法與廢水污染物相同，大氣污染物的單位污染物當量排污費為0.6元。

某類固體污染物的環境成本C=V×f

其中：V為固體廢棄物的體積;f為單位體積的固體污染物環境成本。

處置后的工業固體廢棄物如果無法達到環境排放標準，一次性征收固廢排污費。對于通過填埋處理的危險固體廢棄物不符合國家規定的，1000元/噸。

2.1.5 公允價值法

按照某種污染物又具有的公允價值來計量環境成本。公允價值方法可以來計量二氧化碳的碳排放成本，通過我國碳排放市場的碳排放交易單位價格，根據企業需購買的有償排放額計算二氧化碳的排放成本。

2.2 環境治理成本計量方法

環境治理成本包括企業為了治理環境污染而發生的成本。對造紙企業來說，治理水污染是其面臨的最大問題，包括企業為治理污染而投入的廢水、煙氣、噪聲處理回收設施、上述環保設施日常運行費用和妥善處置固體廢棄物所發生的費用。這些費用可以采用歷史成本法計量，對于環保設備的投入，可以在設備壽命期限內按年折舊，將折舊額計入當年環境治理成本，其他費用可以按照當年支付情況全額計入環境治理成本。

2.3 環境預防成本計量方法

環境預防成本是指企業為了避免日后造成的環境污染而做出的環保投入。對造紙行業來說，環境預防成本包括企業在排污口安裝的污染源監控設施、每年發生監控費用和監測費用以及在廠區四周建造隔離污染的綠化帶產生的綠化支出等。由于這些業務的發生都伴隨著實際費用的支出，可以采用歷史成本計量法，環境預防設施的投入可以按年折舊額計入環境預防成本，每年發生的檢測費可全額計入環境預防成本，綠化費可作為長期待攤費用，按年攤銷后計入環境預防成本。

2.4 環境管理費用計量方法

環境管理成本是指造紙企業在對員工進行環保教育、支付環境管理部門人員人工費用以及披露環境報告等方面發生的支出。一般采用歷史成本法全額計入環境管理費用。

2.5 環境損失費用計量方法

環境損失費用是指當造紙企業造成環境污染時，導致民事糾紛或法律訴訟中產生的賠償和罰款等費用。一般也采用歷史成本法全額計入環境損失費用中。

3 案例研究——MFTZ環境成本計量

MFTZ是我國一家大型造紙企業，本文以MFTZ為例來說明造紙行業環境成本計量方法在企業中的應用。

3.1 MFTE環境污染成本計量

3.1.1 廢水環境成本的計量

MFTZ排放的廢水，排放的廢水，大部分通過廢水處理設施進行回收再利用，剩下一部分廢水達到納管標準后進行集中排放，廢水環境成本的計量可采取上文提出的污染函數法。

CODcr環境成本=CODcr的排放量/CODcr的污染當量數×每當量征收標準=96859（元）

NH3–N環境成本=NH3–N的排放量/NH3–N的污染當量數×每當量征收標準=25226.25（元）

3.1.2 廢氣環境成本的計量

MFTZ排放的廢氣主要包括SO2、NOX和煙塵，通過堿化脫硫、布袋脫硫等處理方法，達標后再集中排放。

SO2環境成本=SO2的排放量/SO2的污染物當量數×每當量征收標準=216960（元）

NOX環境成本=NOX的排放量/NOX的污染物當量數×每當量征收標準=164621（元）

煙塵環境成本=煙塵的排放量/煙塵的污染物當量數×每當量征收標準=3385（元）

3.1.3 固廢環境成本的計量

MFTZ排放的固廢棄物未超出國家標準，因此沒有繳納相關排污費，固廢環境成本為0。

3.1.4 碳排放成本的計量

2017年MFTZ排放CO2量為30.5萬噸，對于CO2的排放，雖然CO2不屬于污染氣體，但是為了達到節能減排的目標，目前我國部分地區已經開始進行碳排放交易，本文按照2017年全國碳排放市場交易價格來計算MFTZ的碳排放成本。

假設MFTZ的CO2排放總量中5%需要購買有償碳配額，根據全國碳排放交易網數據，將2017年我國碳排放平均價格38元/噸作為碳排放的單位成本。

碳排放成本=575900（元）

環境污染成本=廢水環境成本+廢棄環境成本+廢固環境成本=1082951.25（元）

3.2 MFTZ環境治理成本計量

環保設備主要有東、西區廢水回收設施、入網廢水處理設施、白水回收設施、煙氣處理設施、污染源在線監測系統、噪聲治理設施，這些環保設備的折舊年限為20年，殘值率5%。

按照年平均折舊法進行折舊。經過計算上述環保設備的年均折舊總額為222.22萬元。

環境治理成本=2875.21（萬元）

3.3 MFTZ環境預防成本計量

MFTZ在預防環境污染方面所做的環保投入包括排污口安裝的監控系統以及每年發生的污染檢測費用。從該企業環境報告里可以計算出污染源在線監測系統的年折舊為6.6萬，2017年發生的污染檢測費用為5.66萬。

環境預防成本=12.26（萬元）

3.4 MFTZ環境管理費用

2017年MFTZ為迎查和督查環境整治工作發生環境管理費用83萬，組織員工參加省、市舉辦的相關教育培訓發生環境管理費用2萬，公司內部組織的安全環保培訓產生的環境管理費用2萬。

環境管理費用=87（萬元）

3.5 MFTZ環境損失費用

2017年10月，MFTZ被舉報“造紙污泥非法傾倒”的環境事件，經環保局現場核實，MFTZ收到環保局行政處罰6萬元。

環境損失費用=6（萬元）

通過上述計算，MFTZ生產階段產生環境成本如表3所示。

4 結語

造紙企業現有的成本核算范圍并未將其生產過程中對環境造成的影響納入其中，使得產品成本不完整，企業也未能對其產生的外部不經濟性付出相應的代價。造紙企業環境成本核算的缺失很大一部分原因是環境成本計量困難造成的，因此對環境成本計量方法進行探究是十分迫切也是十分必要的，企業合理的成本計量方法有助于反映真實的產品成本，承擔起環境保護責任，樹立起良好的企業形象。

參考文獻

[1] 楊雨晴.企業環境成本核算體系研究[D].鄭州：中原工學院，2017.

[2]王立彥.環境成本核算與環境會計體系[J].經濟科學，1998，（6）：53-63.