我國新租賃準則對國內航空公司的影響分析

馮至純

摘要：隨著我國企業會計準則向國際趨同，我國新租賃準則于2019年1月全面實施。將新租賃準則與原租賃準則進行比較，以租賃業務占經營活動較大比重的航空公司為研究對象，闡明其在財務與會計方面可能受到的影響，并提出可采取的應對方式。

關鍵詞：新租賃準則;差異;航空公司;影響

中圖分類號：D9文獻標識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.15.075

1背景

1.1原租賃準則存在的問題

《企業會計準則第21號——租賃》（以下簡稱“原租賃準則”）自2006年發布以來一直備受爭議，一方面，由于其對于經營租賃與融資租賃的會計處理方式不盡相同，這些差異將會使財務報表信息使用者高估承租人的經營效率及營運能力，從而影響其做出正確決策;另一方面，由于表內核算不包括經營租賃，信息披露不充分，企業的資產與負債規模不能以報表數據形式體現，從而無法準確確定承租人的資產與負債的規模，與會計信息質量要求中實質重于形式相悖。

1.2向國際會計準則趨同

為此，經過多年的研究與探討，國際會計準則理事會于2016年1月修訂發布《國際財務報告準則第16號——租賃》（以下簡稱“IFRS16”）。同時，自2008年經濟危機以來，各國對會計信息的處理更加要求一致性。為進一步規范租賃的確認、計量與攤銷，同時維持我國與國際財務報告準則的全面趨同，借鑒IFRS16，并結合我國實際，財政部于2018年12月7日，修訂發布了《企業會計準則第21號——租賃》。

2新舊準則的差異分析

與原租賃準則相比，新租賃準則在租賃分類方面做出轉變。其取消了承租人在融資租賃與經營租賃之間的區分，統稱租賃。要求承租人對除短期租賃和低價值資產租賃外所有租賃業務都計入資產負債表，確認使用權資產和租賃負債，并按照周期性固定利率計算各期間的利息費用，計入當期損益。出租人方面，則與原租賃準則的規定基本一致，仍保留經營租賃與融資租賃的分類，但相對于原準則更加著重于信息披露，使出租人與租賃資產權利有關的相關風險應對措施、風險管理戰略等更加透明，具體內容如下幾點。

2.1完善租賃的識別、分拆和合并等內容

按照原租賃的標準，經營租賃與服務的會計處理方法相似，在實務中即使不準確區分，也不會導致會計處理結果的巨大差異。此次修訂要求承租人應當嚴格區分租賃與服務，在資產負債表中應當確認經營租賃的權利和義務，使其與服務的會計處理相區分，從而正確識別租賃成為需要重視的問題。對此，新租賃準則就租賃的識別以及租賃與服務的區別制定了相關細則，如加入了“控制”、“已識別資產”等概念，即判斷一個合同里是否包含租賃，主要看承租人是否獲得了在這個特定期限內對于該資產的控制。

2.2承租人改為采用單一模型

原租賃準則對融資租賃與經營租賃的劃分以風險與報酬是否轉移為標準，不要求經營租賃的承租人確認資產和負債，從而導致一些資金不充足的企業用經營租賃來粉飾報表。為解決原租賃準則存在的弊端，新租賃準則取消承租人經營租賃與融資租賃的明線劃分，要求其對所有租賃（除短期租賃和低價值資產租賃外）確認使用權資產和租賃負債，并計提折舊和計算利息費用。由雙重模型改為統一采用使用權資產模型。

2.3加強對出租人的信息披露

按照原租賃準則的規定，出租人應當按照風險與報酬的轉移確定經營租賃與融資租賃。新租賃會計準則對于出租人會計處理的要求與原租賃準則基本一致，但完善了出租人的信息披露要求，如增加披露相關租賃收入、未折現租賃收款額等信息。此外，出租人還應當披露有關租賃活動的其他定性和定量信息。

2.4改進售后租回交易的會計處理

新租賃準則在舊準則的基礎上，根據《企業會計準則第14號——收入（2017）》，對于售后租回交易的會計處理進行了相應補充。對于此項業務處理的關鍵在于，是否將資產轉讓確認為銷售。確認為銷售的，承租人（賣方）按其保留使用權有關的部分占原資產賬面金額中的比例確認和計量形成的使用權資產，并對轉讓至出租人的部分確認相應利得或損失，差額計入當期損益，影響企業當期利潤;出租人的會計處理與原準則相同。不能確認銷售的，承租人（賣方）仍確認被轉讓資產并將取得的轉讓價款確認為負債;出租人（買方）將收到的轉讓價款確認為資產。

3對我國航空公司的影響

3.1航空公司機隊結構現狀

絕大多數航空公司都會配備一定的租賃飛機，因其可以更加靈活地控制飛機引進和退出，相比于購買飛機，航空公司更傾向于經營租賃，以達到控制資產負債率的目的。我國三大航空公司現有機隊組成結構，有三成左右的飛機來自經營租賃和融資租賃，詳見表1。

3.2對航空公司財務報表的影響

3.2.1對資產負債表的影響

因為原租賃準則中，經營租賃為表外融資的一種方式，很多公司為控制資產負債率而將固定資產以經營租賃方式租入使用。尤其對于航空公司而言，租賃是航空公司日常經營活動的重要組成部分，新租賃準則的實施，使承租人不能再利用經營租賃進行表外融資，資產負債表更全面真實反映了企業的資產債務情況，往往會擴大公司的負債規模，提高資產負債率。未來租金的現值占比越大，對資產負債率的影響越大，從而對于租賃占比較多的航空運輸業，新租賃準則的影響越大。

3.2.2對利潤表的影響

對于擁有經營租賃的航空公司來說，在新租賃準則下，原有的經營租賃業務應當在表內確認使用權資產和租賃負債，這將會導致資產負債表中的資產與負債同時增加，從而使利潤表中凈利潤、資產周轉率等財務指標發生變化。此外，2013年國務院辦公廳頒發的《關于加快飛機租賃業務發展的意見》為飛機租賃提供了政策方面的支持。由于融資租賃飛機可以計入所屬航空公司的固定資產，公司對固定資產進行加速折舊，降低稅負，可以享受稅收帶來的好處。

3.2.3對現金流量表的影響

由于新舊準則并未涉及現金的轉移，因此企業在現金流量總額上不會產生變化。但由于原屬于經營活動中的現金流量被劃分到融資活動中，經營活動現金流將會減少而融資活動現金流增加，對于間接法編制的現金流量表有一定影響。

4相關對策

新租賃準則出臺后不僅加大了會計核算的復雜度，還增加了企業的信貸風險。為積極應對會計準則的變化，降低其對航空運輸業的負面影響，航空公司可以從以下三個方面做好準備。

4.1調整航空公司稅務籌劃

由于納稅額與所得稅費用間的差異在新政策出臺后進一步顯現，故航空公司應重新進行稅務籌劃。另外，新政策出臺后，經營租賃在納稅抵扣上不再具備顯著優勢。為得出最佳投資方案，公司應注意各個方案下現金的流入和流出，提高流動比率。

4.2做出合理的租購決策

隨著國民消費水平提高，人們對國際航線的需求日益增長，各航空公司正在開拓國際視野以尋求發展路徑。而融資租賃在長時間的國際航班中更具優勢，由于進出港航班的頻次受季節性影響，節假日高峰時期，航空公司可采取短期低成本的經營租賃方式來提升運力。

4.3完善風險管理

新租賃準則會對企業信息系統、人員培訓與溝通產生一定的影響，各個業務部門應積極協調配合，提供相關信息并加強管理。在新租賃準則下，企業應當根據引入的承租人增量借款利率識別自身的信用風險特征，并結合原屬于表外債務的信息披露，重新評估分析企業現有債務結構，來完善風險管理，提升經營質量。

5結論

我國新租賃準則的實施，使航空公司不能再利用外融資來降低資產負債率。同時，負債的增加影響了企業的長期償債能力，給航空公司帶來一些負面影響。另外，其在很大程度上提高了會計信息質量，為報表使用者進行經濟決策提供了更為相關和可靠的信息，促進了租賃行業的進一步發展。

參考文獻

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