企業管理者舞弊與內部審計動態博弈

陳宇虹

摘 要：企業是利益的集合體，企業管理者與內部審計師行為相互影響，存在利益博弈。通過建立“管理者舞弊—內部審計”博弈模型，對其均衡策略研究發現，應加大企業舞弊處罰力度，強化管理者關于企業內部控制管理意識，更加規范內部審計，加強外部監督等，防止出現管理者舞弊。

關鍵詞：舞弊;內部審計;動態博弈

中圖分類號：F239 ? ? ? ?文獻標志碼：A ? ? ?文章編號：1673-291X（2019）15-0005-02

引言

高層管理者作為企業的核心人員，掌握著企業經濟命脈，若企業高管玩忽職守或利用內部控制薄弱環節進行舞弊則會給企業帶來巨大的損失。在不考慮內部審計師的道德問題前提下，管理層即有可能粉飾報表舞弊獲利，內部審計師要隨時監督與檢查管理者內部控制的執行過程，兩者之間存在博弈關系。

國外學者們已經較早利用博弈論討論管理者與審計的關系，特別是管理者與外部審計之間的關系，從而得出一系列對內部控制建設的建議。如，Bloomfield（1997）設計實驗室實驗法下管理者和審計人員的策略矩陣，得到評估舞弊風險能力受審計人員的動機和被審計公司的內部控制系統影響[1]。國內學者們利用博弈研究該領域，起步雖晚但發展迅速，對內部控制、管理者和審計三方博弈，主要是分行業進行研究。如，徐壽森（2016）、吳小玲（2018）分別從醫院和高校角度分析內部審計與管理層相關問題[2～3]。

本文在討論管理者舞弊與內部審計之間博弈關系時，吸取已有研究成果經驗，考慮審計失敗發生可能性，結合新時代科技進步，融合創新因素，探討如何防止管理者舞弊問題。

一、管理者舞弊與內部審計博弈基本假設

在不考慮審計師道德風險下，本文設計了“管理者（B）—內部審計師（A）”動態博弈模型，模型假設如下：

1.假設公司管理者有兩種行為選擇，戰略空間為M∈{F，NF}，其中F與NF分別代表對財務報告舞弊和無舞弊。管理者進行舞弊的概率為α，為方便分析，設管理者沒有舞弊的基礎收益為0。若舞弊沒有被發現，則獲得收益為R;舞弊被發現，行政處罰P。

2.假設內部審計師在審計過程中有兩種選擇，分別為創新審計和常規審計。對于審計創新與否兩種情況，也可以理解為審計師能力的高低。為方便分析，設審計師的基礎審計收費為0。當內部審計師實施審計創新時，要付出的成本為CH;常規審計時，付出的成本為CL，且CH>CL，當其實施創新審計，可能意味著審計技術的創新，會向客戶收取額外的審計創新費用，且可能會延長審計時間造成其他的成本。因此，這里假設創新審計會產生更大的成本，而忽略由此帶來的收益。審計師選擇創新審計的概率為β。

3.假設審計師創新審計時發現管理者舞弊的概率PH高于常規審計時審計師發現舞弊的概率PL，即PH>PL，且PH與PL均為固定的常數。

4.假設管理者舞弊，審計發現舞弊，內部審計師將得到社會收益W（如提高社會聲譽），W>CH;未發現舞弊，則審計師將面臨處罰V，V是未來處罰期望值，即雖然當期管理者的舞弊未被知悉，但該舞弊的行為在未來也終究會被曝光。

二、管理者舞弊與內部審計博弈模型分析

下表中的管理者舞弊和內部審計博弈模型顯示，精練貝葉斯納什均衡是公司管理者和內部審計師的一對策略組合（α0，β0）。

1.管理者的最優策略

由式（1）可以看出，管理者是否舞弊的最優策略α0依賴于（PH-PL）、W、V和（CH-CL）。（PH-PL）指的是創新審計與常規審計發現舞弊的概率差，且常數PH>PL，若兩者（PH-PL）越大，α0越小，創新審計越能發現舞弊，則理性的管理者就不會去舞弊。

2.內部審計師的最優策略

由式（2）可知，若β<β0時，說明內部審計師選擇常規審計的概率較高;β>β0時，內部審計選擇創新審計的概率較高。內部審計師的最優策略β0依賴于P、（P+R）、（PH-PL）以及PL。首先，根據β∈[0，1]，0≤P/（P+R）-PL≤1，可以得到P/（P+R）∈[PL，1+PL]。管理者會根據內部審計師選擇創新審計的概率來衡量其是否舞弊。

三、結論及建議

綜上所述，（α0，β0）是公司管理者和內部審計師的一對策略均衡組合。為防止管理者舞弊動機，因此提出以下建議。

1.加大企業舞弊處罰力度，強化管理者關于企業內部控制管理意識。通過對模型分析發現β0與發現舞弊收益R是增函數，與管理者舞弊懲罰P是減函數。當R值越大，β0值越大，說明R促使內部審計師選擇創新審計;當舞弊懲罰P值越大，β0值越小，說明越對管理者懲罰嚴厲，管理者就不敢輕易去舞弊，內部審計師會較多選擇常規審計。

2.規范內部審計。當舞弊收益遞增時，內部審計師更應具有專業勝任能力，客觀公正地進行審計。審計師得到的效益W與未來的處罰期望值V越大，則α0越小，說明管理者在考慮若舞弊被發現，審計師得到的效益W和處罰期望V越大，理性的管理者去舞弊的可能性越小。

3.加強外部監督。內部審計相比較外部審計，其獨立性差強人意，企業理應選擇合適的外部審計機構進行外部監督，更能防止管理層舞弊。

參考文獻：

[1] ?Bloomfield，R.J.Strategic dependence and the assessment of fraud risk：Alaboratory study[J].Accounting Review，1997，（4）：517-538.

[2] ?徐壽森.關于提高公立醫院內部審計質量的思考——基于博弈論的視角[J].會計之友，2016，（16）：113-116.

[3] ?吳小玲.高等院校內部審計問題與創新探討[J].管理觀察，2018，（4）：152-153.

[責任編輯 劉嬌嬌]