個人所得稅稅收模式變更研究

■ 郭叢冉（鄭州工商學院）

一、研究現狀

個人所得稅是我國的重要稅種，尤其在市場經濟中占據重要地位。一方面，個人所得稅的稅收多少會影響政府的財政收入；另一方面，個人所得稅對調節居民的收入差距也發揮著不可替代的作用。在近四十年的個人所得稅發展改革過程中，隨著市場經濟的不斷發展，居民收入水平的不斷提高，個人所得稅的起征點從800元上升到目前的5000元，征稅的范圍也在不斷全面，但是居民的負擔也在無形中不斷加重。在2019年新頒布的《中華人民共和國個人所得稅法》中進行了一次根本性的改革，首次建立綜合與分類征收模式。經過本次改革，對于大部分的納稅人來說，降低了負擔，也使得居民享受到了稅改的紅利。但是，目前實行的個人所得稅征收辦法，并沒有從根本上解決分類制個人所得稅制的不足。對于綜合與分類征稅的模式仍然存在改進的空間，要在今后的實踐中繼續深化改革，才能真正做到惠及廣大人民。本文基于目前的現實狀況，對現階段的征稅模式進行分析，并提出相關改革措施和建議。

二、文獻綜述

關于個人所得稅課稅的模式方面目前有兩種觀點。其中一方學者的觀點是：繼續優化綜合與分類模式的個人所得稅制，但強調其中的征稅范圍不相同。孫劍文(2015）對征稅模式提出綜合征稅的范圍應該包括工資所得、經營所得和財產性所得，這樣分類對于取得高收入的人群的來說，有助于實施監控。而楊斌(2016）通過研究提出應將納稅人取得的經常性的收入一共計入綜合并合并收入。馬國強(2018）認為個人所得稅改革勢在必行，分類模式向綜合模式的轉變是必然的。任元明(2018)通過分析認為我國應參照二元所得稅制。邢會強(2019）也提出個人所得稅的模式改革尚未完成，仍然需要進一步深化，并且以實現“綜合為主，分類為輔”作為的個人所得稅制改革的目標，而目前的稅改只是一小方面，并不能全面均衡稅負公平。另一種觀點認為，個人所得稅的改革終極目標是實現綜合所得稅制。金雙華(2014)結合我國國情分析了個稅模式改革的可行性，認為在現實中已經存在進行稅改的優勢，建議加快我國個稅的改革。李林木，薛迎迎(2015)采用實證方式分析出過去的個人所得稅模式對目前的收入結構的調節效果已經顯著的降低了，建議轉變稅制模式，以達到縮小城鄉差距。潘孝珍，燕洪國(2016）通過調查相關數據，分析得出個人所得稅改革的路徑是選擇綜合征收模式。黃鳳羽(2018)也認為應該實行綜合稅制，消除由于制度波動而造成的經濟損失。

三、現行個人所得稅模式的存在的問題

我國現行綜合與分類模式征收的個人所得稅主要存在的問題有居民平均稅率低、綜合課稅模式不完整、費用扣除標準不足、累進稅率結構不合理和征管效率低下五方面問題。

（一）居民平均稅率低

我國個人所得稅的平均稅率不到0.5%，相比其他國家來說差距較大。平均稅率較低一方面說明納稅人的數量過少，在最新個人所得稅法中，免征額為每年60000元，而在實際中，僅有四分之一左右的居民可以達到這個水平，而在征收的項目上來看，工資所得達到標準的人數不到10%，也就是說目前的稅收模式幾乎無法影響我國的收入分布，使得個人所得稅成為“富人稅”。另一方面也說明，在實際征收管理過程中存在有漏洞，并不是居民所有的所得都納入了征稅范圍，逃避繳納個人所得稅的行為較為常見。

（二）綜合課稅模式不完

目前實行的是將工資所得、勞報所得、稿酬所得和特許權使用費所得并入綜合，其余仍按原準則執行的綜合與分類模式征收。在這其中，綜合所得的種類為勞動性收入，分類所得種類為資本性收入。在這其中就會存在稅負橫向的不公平現象，當收入較高時，取得高收入的居民將增加稅收負擔，從而導致該群體的人群在心理上的產生不公平的抵觸情緒。當今，收入的來源途徑出現多元化，而納稅人必須要有更高的依從度，從這一角度考慮，當前征收模式與此處是違背的。

由于目前剛開始實行的綜合課稅，其征稅的范圍較小，僅包括四項所得，也導致了稅收在縱向的不公平。對于收入水平較低的人群來說，其收入的來源比較單一，避稅行為容易發現，而高收入的人群，收入來源渠道分散，在進行納稅申報的事后可以隱匿的收入種類較多，在個稅籌劃方面具有優勢。因此導致低收入人的稅負壓力大，而高收入人的稅負壓力小。同時在現實操作中，該模式也存在諸多缺陷，不能適應市場經濟發展的需求。

（三）費用扣除標準不足

本次個人所得稅的執行中第一次增加了家庭中關于子女教育方面支出的扣除、職業和學歷繼續教育方面支出的扣除、大病醫療方面支出的扣除、住房貸款利息（租金）方面支出的扣除和贍養老人支出的扣除共六項專項附加扣除。從目前執行的情況來看，本次改革是考慮到了家庭納稅人的負擔，但是扣除的標準仍有局限性，比如扣除時未考慮物價的變動，通貨膨脹的水平以及地區發展差異的存在。

（四）累進稅率結構不合理

個人所得稅使用的是七級超額累進稅率，在稅率的設計級次上過于復雜，而其他國家的個稅級次一般為四至五級。對于我國的七級次，當檔次超過了所需調節收入時，就會對資源造成一定的浪費，并且現行的稅率的級差呈現出前四級次差距小而后三級次差距大的現象，限制了收入的再分配功能的發揮，對于低收入的群體來說，一旦收入增加，納稅會發生更上一級的現象，而對于高收入群里來說，收入的增加，并不會顯著增加其納稅壓力。另一方面，對于不同類型的所得項目，稅負是不一致。綜合所得的邊際稅率最高為45%，而資本性所得的邊際稅率僅為20%，抑制了大部分人民創造收入的積極性，甚至會對整個社會引起不良影響。

（五）征管效率低下

通過相關研究數據發現，個人所得稅的稅收流失率與年齡存在關聯。年齡段為20-30歲和50-60歲的人群是流失率最高的兩個區間。分析其存在的原因，發現由于青年剛步入社會，其納稅的意識不強，并且收入低于起征點，而隨著收入的提高，超過了起征點，同時納稅人的納稅意識也逐漸加強，稅務機關的監督力個更為容易，進而使得國家的稅收權得到了保障。而對于退休人群，收入來源于退休金，不需交稅。總的來說，隨著納稅人文化水平的提升，流失率將逐漸下降，其中本科畢業生的納稅意識最強，說明提高公民的納稅依從度應從教育入手，且越早越好。另外，隱形收入也是限制征管效率低下的一個重要因素，隱形收入在征管范圍之外，導致納稅人出現逃避繳納稅款的行為。

四、現行個人所得稅模式再深化改革的構想

（一）提高稅收比重

最新的財稅改革為保證我國總體稅負的水平的不增，在確保個人所得稅占財政收入比重的不下降的同時，要不斷降低間接稅的稅收比重。目前，基于經濟發展的稅收制度在不斷完善并且越加趨于合理，國家一方面在提倡減稅降費，但是另一方面也加強對直接稅征收力度的比重，這樣才能既保證財政收入，又發揮調節收入分配之間的差距。

（二）擴大綜合征稅范圍

2019年我國個人所得稅實行綜合課稅模式，但是現行的稅收模式仍存在較大的糾正空間。由于我國的國情是以“按勞分配為主體，多種分配方式并存”的分配格局，如果僅將勞動性收入計入綜合所得，其最高稅率為45%，而資本性收入的稅率僅為20%，背離了基本原則，影響了勞動者的積極性，所以應將資本性收入也逐步納入綜合征收范圍。

（三）完善費用扣除制度

應當建立地區差異的費用扣除標準。我國東部地區發展水平高，西部地區發展水平低，應采用東高西低的扣費制度，真正使納稅人在所處的地區享受稅收帶來的好處，促進稅收公平，同時也有利于國家稅收的實現。另一方面，要建立與費用扣除標準相關的價格指數動態調整機制，調整納稅收入和扣除，平衡納稅人的稅負。

（四）優化稅率結構

對于現行的七級超額累進稅率，是對其累進進行再分配，但是累進稅率的結構級別較多，很難發揮應有的作用，在一定程度上并沒有實現再分配的效應。因此，對于個人所得稅的綜合計征項目應該采用降低稅率，減少級次和放寬級距的原則進行優化稅率。

（五）加強征收管理效率

隨著我國居民納稅意識的增強，綜合分類征稅模式己經具備了實施條件，但是要邁入真正的綜合征收模式還有很多不足之處。首先，加強征收管理要緊密結合個人的信用制度，將個人信息與個人信用建立聯系，全方面杜絕逃稅現象。其次，要以法律的形式明確納稅人的義務，監督納稅人主動履行納稅義務，還要擴大執法人員的職能范圍，允許執行稅收保全和強制措施。最后，利用互聯網擴大數據共享的范圍，解決涉稅信息不對稱、不匹配的問題。

五、結語

本文通過對個人所得稅目前的稅收模式進行分析，結合以往學者的研究經驗，認為主要從稅率水平、綜合課稅模式、費用扣除標準、累進稅率結構和稅收征管方便提出建議，希望對今后我國個人所得稅的試制改革提供幫助。