對深化建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅的研究*

■ 門雪楠（遼寧對外經(jīng)貿(mào)學(xué)院）

一、引言

在2011年的11月6日，財政部和國家稅務(wù)總局同意實施《營業(yè)稅改增值稅試點方案》，在此基礎(chǔ)之上，進一步明確從2012年1月1日，在上海開始試點。截止到2018年末，營業(yè)稅改增值稅在全國范圍內(nèi)已經(jīng)全面鋪開。這是繼2009年實施，增值稅轉(zhuǎn)型之后，我國稅收制度的一次重大改革。*

建筑業(yè)對于我國國民經(jīng)濟的發(fā)展而言影響巨大，每年能夠為我國產(chǎn)生極為可觀的產(chǎn)值，為社會提供相當(dāng)多的就業(yè)崗位。建筑行業(yè)區(qū)別于其他行業(yè)而言有其自身的特殊性。建筑業(yè)在經(jīng)營發(fā)展的過程當(dāng)中他們既是產(chǎn)品的創(chuàng)造者，又是產(chǎn)品的安裝者。而當(dāng)前我國營業(yè)稅改增值稅的改革，增值稅的征收很大程度上都是按照企業(yè)的總體收入來進行全額征收的。而不是像增值稅那樣只針對于部分稅務(wù)進行征收。在這樣的條件之下，國家確定了營業(yè)稅改增值稅的重要方向：一方面既要有利于企業(yè)進行稅務(wù)負(fù)擔(dān)；另一方面還需要與建筑業(yè)的行業(yè)發(fā)展休戚相關(guān)。而根據(jù)當(dāng)前的實際調(diào)研情況來看，營業(yè)稅改增值稅所取得的預(yù)期效果不盡一致。

二、營業(yè)稅改增值稅對于建筑企業(yè)的影響

（一）營業(yè)稅改增值稅對于建筑企業(yè)稅負(fù)的影響

在營業(yè)稅改增值稅的過程當(dāng)中，建筑業(yè)的營業(yè)稅改增值稅稅率一般納稅人確定為11%，一些小規(guī)模納稅人確定為3%，按照相關(guān)的暫行條例：一般納稅人銷售貨物或者提供勞務(wù)，納稅額為當(dāng)期銷項稅抵扣檔期進項稅后的余額。不足的部分可以轉(zhuǎn)接，下期繼續(xù)抵扣。根據(jù)這項規(guī)定假如建筑業(yè)企業(yè)100萬的營業(yè)收入，施工企業(yè)的銷售意向為9.91萬元，建筑服務(wù)業(yè)的燒水箱為5.66萬元，有形動產(chǎn)租賃服務(wù)的銷售價格為14.53萬元。而建筑業(yè)的扣稅如占到總體營業(yè)收入的6.61%，服務(wù)業(yè)占比約0.2%，有形動產(chǎn)租賃服務(wù)占比約9.0%，才能夠與營業(yè)稅稅制之下的負(fù)稅持平，從這個角度來看，這樣的一種方式與當(dāng)前的營業(yè)稅改增值稅的初衷是相符合的，如果扣稅的額度扣稅的比例大于該系數(shù)，那么必然會導(dǎo)致企業(yè)的整體稅負(fù)有所減輕，如果小于該系數(shù)那么，那么企業(yè)的負(fù)稅則會進一步增加。

結(jié)合上文的分析，通過上述分析可以發(fā)現(xiàn)營業(yè)稅增減的幅度在很大程度上取決于發(fā)票以及相關(guān)扣稅項的大小。在當(dāng)前現(xiàn)有的市場條件下，不是所有涉及到建筑業(yè)的相關(guān)行業(yè)都統(tǒng)一實施增值稅，一些經(jīng)銷商在取得退稅發(fā)票的過程當(dāng)中困難重重。這就意味著在建筑業(yè)的實際運營過程當(dāng)中伴隨著納稅額的增加，企業(yè)的賦稅壓力會進一步的加重本質(zhì)上來看，這是不利于企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的。

（二）營業(yè)稅改增值稅對于建筑企業(yè)產(chǎn)品造價的影響

由于營業(yè)稅是價內(nèi)稅，而增值稅是價外稅也是消費稅。其負(fù)稅的承擔(dān)應(yīng)當(dāng)是由消費者進行承擔(dān)的，這在很大程度上也就顛覆了原來建筑產(chǎn)品造價的構(gòu)成。此帶來的影響主要體現(xiàn)在以下兩個方面：

（1）營業(yè)稅改增值稅之后，工程概算，工程計價的構(gòu)成基礎(chǔ)發(fā)生了前所未有的變化。這部分內(nèi)容進行了修訂，這樣的改變也導(dǎo)致了設(shè)計概算和施工圖紙的編制在重新的運行，對外發(fā)布的公開招標(biāo)書內(nèi)容也應(yīng)當(dāng)進行變化。建設(shè)單位的招標(biāo)預(yù)算編制也將隨之發(fā)生變化。

（2）營業(yè)稅改增值稅之后，企業(yè)在招投標(biāo)過程當(dāng)中，需要充分的考慮一系列更加復(fù)雜的問題。比如營業(yè)稅的3%在定額當(dāng)中是有反應(yīng)的，實際是向建筑單位收取的，而建筑施工企業(yè)則屬于代收代交，現(xiàn)在的條件卻是必須自行進行繳納是預(yù)算部門需要考慮到的。

（3）由于要執(zhí)行國家新的定額標(biāo)準(zhǔn)和定額制度施工企業(yè)的施工成本單價也需要重新的進行修改。企業(yè)內(nèi)部各種相應(yīng)的預(yù)算定額也需要進行編制，這樣以來，施工企業(yè)所面臨的實際稅務(wù)征收情況就更加復(fù)雜。

（三）營業(yè)稅改增值稅對于建筑企業(yè)財務(wù)核算的影響

從實際情況來看，營業(yè)稅的會計科目相對比較簡單。所以在進行積極的時候，營業(yè)稅金及附加等等科目貸記應(yīng)繳稅費及銀角營業(yè)稅科目等等。將這些科目確定完畢之后進行核算即可。

而在營業(yè)稅改增值稅之后，建筑企業(yè)的會計核算科目發(fā)生了前所未有的重大變化。以一般納稅人為例，為了更好地進行增值稅核算會計科目設(shè)置了專門9個欄目，包括進項稅額、已交稅額、轉(zhuǎn)出未交增值稅等等。在“營改增”之后建筑業(yè)的會計科目大大增加，而且不同會計科目的核算方式也發(fā)生了前所未有的變化，合算的方式更加復(fù)雜，這對于會計的賬務(wù)處理造成了極大的影響。

從當(dāng)前的現(xiàn)實情況來看，我國建筑業(yè)的營業(yè)稅是以工程計價款作為全款結(jié)算的，按照實際實施的比例來進行繳稅。營業(yè)稅會跟隨著營業(yè)收入的實現(xiàn)而進行實現(xiàn)，這樣的一種計算方式，既簡便而且十分容易監(jiān)管。這樣的一種稅收制度在我國建筑行業(yè)當(dāng)中已經(jīng)運行了幾十年，基于此也建立起了相對比較完善的審核和控制機制，征收的方法是可靠的，征收的標(biāo)準(zhǔn)是合理的。但是在營業(yè)稅改增值稅之后，這樣的一種征稅方法會進行適當(dāng)?shù)母母铮鞫惖挠媰r也會發(fā)生一定程度的變化，在相關(guān)進口材料以及驗工計價等等方面的核算問題還要考慮到增值稅的問題。除此之外還需要注意到價外稅的問題，由此其復(fù)雜性將會進一步的增加。對于建筑行業(yè)的會計從業(yè)人員而言。由于他們對于增值稅相對比較陌生。而且賬務(wù)處理能力參差不齊。在短期內(nèi)需要適應(yīng)增值稅的監(jiān)管要求說時間緊，難度大，任務(wù)重。為了進一步的避免對于企業(yè)的稅務(wù)核算所帶來的消極影響。企業(yè)必須設(shè)立相對獨立稅收核算部門，進一步的增加一些更加高素質(zhì)的財務(wù)核算人員，做好相關(guān)培訓(xùn)準(zhǔn)備工作。

三、深化建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅的對策

從大的環(huán)境趨勢上可以看出，“營改增”的本質(zhì)是在更大范圍以及更深程度上避免重復(fù)征稅，覺得總體的稅收制度顯得更加合理，相關(guān)的賦稅顯得更加公平。在很大程度上有利于完整和延伸增值稅的抵扣鏈條能夠促進相關(guān)產(chǎn)業(yè)的融合發(fā)展。對此本文對于深化建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅提出以下幾點建議。

（一）細(xì)化納稅時間

在建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅的條件下，應(yīng)當(dāng)進一步的細(xì)化建筑業(yè)的納稅時間。結(jié)合建筑生產(chǎn)和收款的周期，建筑業(yè)在實施“營改增”之后，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間應(yīng)當(dāng)均為價款結(jié)算收入的當(dāng)天。實際繳納的時間可以根據(jù)建筑業(yè)的會計制度進行適當(dāng)?shù)淖兏铩０凑展こ炭⒐さ慕庸芊绞絹泶_定相關(guān)稅款的征收，而不是簡單的對于建筑業(yè)按照年度來征收稅款。通過這樣的方式能夠進一步的緩解建筑業(yè)企業(yè)的納稅壓力能夠使得其資金的應(yīng)用有著相對較長的周期，并且切實的滿足營業(yè)稅改增值稅的最終目的所在。

（二）適當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)入賬價值及納稅基礎(chǔ)

對于建筑業(yè)的營業(yè)稅，改增值稅的相關(guān)制度，需要在原有的基礎(chǔ)之上進行適當(dāng)?shù)淖兏铮M一步的結(jié)合建筑業(yè)的實際特點，比如在建設(shè)工程的過程當(dāng)中，將廠房等建筑物的物資計價計算到整個建設(shè)工程當(dāng)中。這一部分款項是屬于非應(yīng)稅項目，而這部分款項涉及到勞務(wù)材料等等的進項扣稅是不能夠進行抵扣的。如果在建筑業(yè)進行營業(yè)稅改增值稅之后，這一政策應(yīng)當(dāng)進行適當(dāng)?shù)淖兏铮N項稅計稅的基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)以工程的實際回款作為基礎(chǔ)。通過這樣的方式，才能夠最大限度的幫助建筑業(yè)企業(yè)盡可能的減緩“營改增”所帶來的資金壓力。

（三）給予過渡性政策優(yōu)惠

政府在建筑業(yè)實施“營改增”的同時，應(yīng)當(dāng)進一步加強對于建筑業(yè)的財政扶持政策。建筑業(yè)在生產(chǎn)和提供服務(wù)的過程當(dāng)中資金周期相對較長。如果出現(xiàn)了資金鏈的斷裂，很有可能導(dǎo)致今后的各個項目都不能夠如期的進行。基于此應(yīng)當(dāng)設(shè)立專門的財政專項資金或者稅率優(yōu)惠政策。通過這樣的方式來，對于稅改之后負(fù)擔(dān)的企業(yè)來進行相應(yīng)的財政扶持。在企業(yè)申報納稅的過程當(dāng)中，應(yīng)當(dāng)如實的向稅務(wù)機關(guān)反映實際的稅收情況，了解到相應(yīng)的稅收變化情況。只作為基礎(chǔ)，可以建議相關(guān)的財政部門以及稅收部門，針對于企業(yè)深稅情況的不同，來對于企業(yè)進行差別的對待，通過分類扶持分類對待的方式，來進一步的幫助建筑業(yè)企業(yè)減少相應(yīng)的稅收負(fù)擔(dān)壓力。在具體的落實當(dāng)中需要確定一系列的過渡政策。過財政過渡政策的實施來進一步的幫助企業(yè)度過“營改增”的不適應(yīng)期。認(rèn)真的了解到企業(yè)在稅收繳納的各個階段的不同實際情況，給予適當(dāng)?shù)呢斦龀帧?/p>

四、結(jié)語

總而言之，建筑業(yè)是我國國民經(jīng)濟的重要物質(zhì)生產(chǎn)部門，物業(yè)的健康成長在很大程度上，對于國家經(jīng)濟的發(fā)展以及社會的穩(wěn)定都起到了相當(dāng)大的作用。它在很大程度上維持著整個國家經(jīng)濟的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展與神明的生活休戚相關(guān)。在“營改增”的大背景之下，建筑業(yè)應(yīng)當(dāng)如何應(yīng)對營業(yè)稅改增值稅是當(dāng)前需要迫切解決的問題。現(xiàn)階段如果相關(guān)的部門不進行全面的考慮，不好好的學(xué)習(xí)和對待營業(yè)稅改增值稅的相關(guān)政策。部分建筑企業(yè)在“營改增”的大環(huán)境之下，必然會受到一定的沖擊，甚至?xí)绊懫渖婧桶l(fā)展，進一步的造成國家的經(jīng)濟損失以及社會矛盾。在這樣的條件之下，政府需要承擔(dān)起自身應(yīng)有的責(zé)任，結(jié)合建筑行業(yè)的實際特點，主動的調(diào)研分析，保證“營改增”的順利推動，進一步的實現(xiàn)社會經(jīng)濟的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。