經濟責任審計案例分析與啟示

黎占露

一、案例背景

A公司是一家小型地產開發企業,成立于20世紀90年代，是大型國企F集團的全資子公司。公司初始注冊資本1000萬元，兩次增資后注冊資本為6000萬元。由于職務調整，F集團董事長接受了經濟責任審計，A公司亦在審計范圍內。F集團董事長甲同時兼任A公司的董事長。

二、審計分析過程

（一）審視現在，分析表層問題

通過內控評價、財務分析和資料查閱，審計人員發現A公司存在以下三個問題：

1.管理費用過高，導致公司長期虧損

審計人員提取了A公司的財務數據并對其經營成果進行分析，發現A公司2001-2010每年均出現虧損，虧損總額近1000萬元，年均虧損100萬元。進一步分析發現，公司年均管理費用在100萬元以上，籌備階段年收入額僅為60萬元，管理費用卻高達140萬元。審計組認為，管理費用過高是公司大額虧損的主要原因。

2.風險控制不力，導致大額應收款無法收回

根據重要性原則，審計人員選取了A公司賬面賬齡長、金額大的往來款進行重點分析，主要分析款項性質、收款方性質及資金流向規律，并抽查了合同及相關原始資料。審計發現，A公司在項目開發階段與民企B公司簽訂了協議，約定B公司掛靠A公司開發項目并負責項目銷售與收款，A公司則負責開具發票和繳稅。項目銷售階段，由于B公司因故吊銷，導致A公司賬面約500萬元應收款無法收回成為事實壞賬。審計人員檢查審批資料還發現，該業務由董事長甲經辦并親自簽訂了協議。審計組認為，董事長甲應對該項國有資產損失承擔直接責任。

至此，審計組重新梳理了整體交易流程，具體是：首先由股東乙控制的企業X公司、Y公司與F集團下屬企業通過虛構交易占用F集團資金，然后乙以個人名義出資投入A公司參與增資。增資手續完成后，F集團以其他應收款方式從A公司收回出資款。股東乙成為A公司股東，在A公司開發的項目實現銷售后以分配的利潤逐步消化占用F集團關聯企業的資金。整體看，自然人股東乙在增資過程中存在侵占國有資產問題。

3.私設小金庫，導致國有資產流失

內部控制風險評估結果顯示，A公司雖然制度體系完整，但部分業務實際運作與制度規定不符，崗位間牽制力較弱。作為替代控制，公司十分重視審批控制，通過由董事長牢牢掌控關鍵業務控制權的方式實施風險控制，存在“一支筆審批”現象。公司還存在“各人自掃門前雪，莫管他人瓦上霜”的企業文化，員工對同事工作知之甚少。分析內控設計邏輯發現，公司重視往來款風險控制，由董事長直接領導的審計部負責對風險款項進行跟蹤與催收。

審計人員發現，A公司賬面存在一筆賬齡2-3年的第三方“其他應收款”審計期末余額80萬元，近2年余額只增不減無回款，期后測試顯示該款余額現已增至120萬元。公司業務部門和管理層未對該筆風險款項研究催收對策，反而審批同意繼續支付，導致余額持續增加。對此，公司審計部未提出異議，未跟蹤催收，更未提出問責建議。審計人員分析認為，A公司對該款項的管理方法與上述內控設計邏輯不符。在提出疑問后，A公司始終未能自圓其說。審計人員進行了重點審計，進一步調查發現，該款實質上用于消化審計對象發生的較難合規入賬的消費支出，屬于“小金庫”性質。由于F集團本部受到監管較多不便處理，因此選擇了這家規模小、層級低的A公司掛賬消化。

綜合上述發現，審計組認為A公司內部控制環境存在較高風險，可能存在其他問題，決定進一步深入審計。

（二）深挖歷史，發現深層問題

審計人員對A公司歷史沿革各階段的工商注冊登記和財務資料進行了仔細查閱，注意到兩次增資過程中引入了新股東，注冊資本由原來的1000萬元，90年代末第一次增資至3000萬元，2003年第二次增資至6000萬元。初始設立階段共有4家企業股東，均是F集團下屬關聯企業；第一次增資后，變換后股東仍是F集團下屬關聯企業；第二次增資引入了自然人股東乙持股45%，國有股權比例降至55%。

審計人員財務分析發現，A公司在自設立至第二次增資前賬面無大額往來款；第二次增資引入自然人股東乙后，股東F集團即以其他應收款方式占用A公司資金2000萬元，占其他應收款總額99%。之后各年至2008年，其他應收款掛賬單位雖有變化，但總額基本不變，變更后的掛賬單位仍為F集團下屬企業。2008年，其他應收款總額大幅下降，至2010年賬面已無大額其他應收款。審計組在核查原始資料后確認F集團2003-2008年期間存在利用下屬關聯企業占用A公司大額資金的情況。審計人員還注意到2008年是A公司開發項目開盤銷售的重要一年，當年A公司收入利潤大幅提升并進行了利潤分配。

三、審計發現問題

審計組對A公司掛賬往來款的F集團關聯企業進行延伸審計，發現外部企業X公司或Y公司均以往來款形式占用了上述關聯企業大額資金，金額合計約2000-2300萬元。審計人員分析企業性質發現，以上公司分屬不同行業，相互間業務也無交集。審計人員檢查資料后，確認了以上兩家外部公司虛構交易占用F集團下屬關聯企業大額資金，進一步查詢工商信息還發現，以上兩家企業均由自然人股東乙控制。

至此，審計組重新梳理了整體交易流程，具體是：首先由股東乙控制的企業X公司、Y公司與F集團下屬企業通過虛構交易占用F集團資金，然后乙以個人名義出資投入A公司參與增資。增資手續完成后，F集團以其他應收款方式從A公司收回出資款。股東乙成為A公司股東，在A公司開發的項目實現銷售后以分配的利潤逐步消化占用F集團關聯企業的資金。整體看，自然人股東乙在增資過程中存在侵占國有資產問題。

根據增資相關工商登記信息，審計人員還取得了自然人股東乙的身份信息及住址。經走訪調查，審計人員了解到股東乙是一名資產狀況一般的當地普通居民，考慮到其2003年已持有大額股權投資，審計組認為股東乙存在股權代持嫌疑。

四、審計結果

針對上述審計發現問題，審計組人員評價F集團董事長甲在兼任A公司董事長期間， A公司在業務管理、費用控制、小金庫方面存在管理問題，導致大額國有資產流失，審計對象應承擔主管責任，直接經辦事項應承擔直接責任。外部自然人股東乙在A公司增資過程中還存在侵占國有資產問題。審計組將上述問題移交紀委，最終查實確認股東乙是甲的股權代持人,甲應對A公司增資過程中存在的國有資產侵占問題承擔直接責任。

五、審計啟示

分析本案例可發現，內部審計部門可以通過開展經濟責任審計或其他專項審計，在幫助企業實現國有資本增值保值方面發揮更大的作用。但是，現實中仍然存在審計人員配備不足的困難，企業管理者應充分認識審計工作對于加強企業風險控制的有效性和必要性，通過健全基層內審機構，加強審計人員配備與后續培訓等多種方式提高審計質量。

對于內部審計人員，由于在經濟責任審計中較難借鑒和吸收過去的經驗,審計人員更需在實踐中積極探索并保持足夠的審計敏感性。如果在發現問題之初沒有足夠的敏感性，或發現問題表象后沒有及時深入思考并調整審計程序、擴大審計范圍將問題查實到底，則審計風險控制也許會成為空談。同時，審計人員應積極進行理論與實踐解決方式的雙重探索，幫助企業實現國有資產保值增值。