視點：對風險導向審計方法的認識

文 /劉夢茹

“安然事件”發生后，國內外失敗的審計案例頻繁發生。為此會計、審計行業專家學者對風險導向審計方法進行了深入探討，反復研究風險導向審計方法在理論上的可行性。本文首先介紹了風險導向審計方法的來源，而后對其發展進行了概括，最后，提出了現代風險導向審計的產生及面臨的問題和應對措施。

從20世紀90年代開始，國際上相關行業對審計基本方法進行了全方位研究，最終以被審計單位的經營風險的分析為導向的風險導向審計被開發了出來。

而近年來審計失敗事件不斷發生，經濟環境迅速變化，使審計行業對風險導向審計的關注越來越多，相關理論也在不斷發展。

傳統風險導向審計方法

（一）傳統風險導向審計方法的由來

在審計剛開始發展時，企業的組織相對簡單、業務大多單一,注冊會計師的進行審計時采用詳細審計方法，主要檢查會計憑證和賬簿的正確與否，從而發現錯誤和舞弊。

19世紀后期，企業規模隨著世界經濟迅速的發展的而不斷擴大，組織愈加復雜，股權市場興起。在股份制公司的財務報表中，投資者們開始重視可以反映投資回報率和企業盈利能力的利潤數據。企業的投資者及潛在投資者要求企業提供財務報告。由此，在進行審計使注冊會計師開始著重檢查企業的資產負債表和利潤表，從而判斷企業提供的財務報表數據是否真實和公允的。隨著企業規模日益擴大，企業經濟活動復雜化，交易事項多樣化，于是抽樣審計逐漸完全取代詳細審計。之后注冊會計師將審計的切入點投向企業的管理制度，結合內部控制，設計合理并且能有效執行的內部控制程序為會計報表的可靠性提供保證，以防止重大錯誤和舞弊的發生，極大地提高了審計效率。

為了避免審計受到企業內外部風險因素的影響，注冊會計師設計出了審計風險模型，可切實將審計風險降至可接受的水平。審計風險模型是指“審計風險=固有風險X控制風險X檢查風險”，它避免了進行審計時以制度為基礎進行抽樣帶來的隨意性，也解決了審計的資源分配問題。1983年,美國審計準則委員會將其寫入審計準則。此種審計方法稱為“風險導向審計方法”，也被稱為傳統風險導向審計。

（二）傳統風險導向審計方法的缺陷

第一，傳統風險導向審計采取簡化的原則，它假定注冊會計師僅通過對會計報表賬戶層面各種認定的結果，就可以對會計報表公允與否發表意見提供充分適當的證據。

第二，在傳統審計風險模型下，會計報表重要錯報風險轉化為審計風險，并且審計風險滿足：審計風險=固有風險X控制風險X檢查風險，但是使用此公式要以固有風險、控制風險和檢查風險之間相互獨立為前提，但在實際中企業內外部環境會在不同程度上影響控制風險和固有風險，而且控制風險和固有風險兩者還彼此影響。

第三，傳統風險導向審計采用的審計思路是自下而上，大部分情況下平均分配審計資源，這導致審計重點不突出，造成從而審計資源的極大浪費。

現代風險導向審計方法

（一）現代風險導向審計方法的產生環境

20世紀80年代以后，全球市場急速變化，科學技術快速更新，企業與其面臨的內外部環境之間的聯系急劇增強，導致企業內外部的經營風險會迅速反映在財務報表上，轉化為會計報表錯報的風險。在此環境下被審計單位變成了社會的一個組成部分而并不是一個孤立的主體，這表明被審計單位不能和其所處的經濟環境隔離。20世紀末期，社會屬性改變為信息社會與知識經濟，與此相對應的是在企業管理中，戰略管理思想的作用越來越大，會計報表的風險轉變成了與企業戰略風險與經營環節風險相關的副產品。要求注冊會計師衡量審計風險時，首先要了解企業發展所依賴的內外部環境和制定的相應發展戰略及風險與控制程序。

（二）現代風險導向審計方法的探索

為應對進入信息社會和知識經濟所帶來的挑戰，審計界開始研究新的審計方法。比較典型的有：1997年，畢馬威研究小組提出畢馬威的RIP審計模式，此審計方法先采用自上而下和自下而上相結合的方式理解企業的經營環境，而后以運用五個原則：風險評估、經營環節分析、戰略分析、業績計量和持續提高分析企業的經營風險，從而得出有關企業剩余風險的結論以及對審計的影響，然后用剩余風險指導實質性測試完成審計工作?？梢哉f，畢馬威RIP審計模式指出了現代風險導向審計的最關鍵的內容。安永會計師事務所開發的現代風險導向審計方法名為“審計創新”，并形成了對企業經營環境進行分析的系統方法即BEAT。在此基礎上，安永形成了全球審計方法。而其他大的會計師事務所如安達信會計師事務所、普華永道會計師事務所和德勤會計師事務所也在現代風險導向審計方法方面有所成就，他們開發的現代風險導向審計分別名為“經營審計”“普華永道審計方法”“AS/2”。總概括地來說，目前在審計中，現代風險導向審計方法已經逐漸全面推廣。

現代風險導向審計應用的主要問題及對策

（一）現代風險導向審計應用的主要問題

1.尚未形成有效的現代風險導向審計方法

雖然現在在風險導向方面，研究人員做出了很多的探索，但進行審計時仍然存在著較大的審計風險。在審計過程中有一些注冊會計師忽視交易及賬戶的實質性檢測，只著重分析企業的經營戰略和組織結構，還有一些忽視對內部控制有效性的分析和檢測，一味強調對企業經營環境的分析。而且會計師事務所面對的客戶通常來自各行各業，彼此之間差異巨大，因此不存在審計的萬能方法。因此目前企業根據自身發展狀況和所處的環境設計適合本企業的導向審計方案十分必要。

2.審計成本的提高問題

現代風險導向審計的實施很可能會提高審計成本。原因在于相比于其他審計方法，實施現代風險導向審計，在計劃及控制測試階段需要了解被審計單位的事項和環境的范圍大大地擴大，導致在收集整理審計資料、分析評估及量化審計風險方面的工作量及難度加大。另外現代風險導向審計在審計過程的各個步聚中都涉及到審計風險的概念，這要求審計人員一旦發現問題，就要對相關領域重新進行審計，從而加大了審計的成本。

（二）現代風險導向審計應用的對策

1.構建完善的現代風險導向審計方法

現代審計模式已基本成型。目前，審計創新應作為審計理論和實務方面發展的重點。關注企業的戰略規劃和運營流程，充分認識理解企業內外部風險，改進現代審計模式。企業應結合自身情況開發有利于本企業發展的審計方法，力圖做到審計效率和質量同時提高。

2.完善審計程序、提供增值服務合理提高審計收費

對會計師事務所來說，應更加注重對重大錯報風險的評估，完善審計策略，減少不必要的審計程序，在確保審計質量的前提下盡可能合理有效的降低審計成本。另外，還應注重應為客戶提供多樣的增值服務，例如注冊會計師在審計過程中，可以結合對企業的了解和專業知識為被審計單位建立風險管理制度提出建議。使客戶明白注冊會計師在完成審計工作的同時，也可以為其帶來高質量的增值服務，這樣就可以分散客戶對相對較高的審計收費的關注，進而事務所就可以合理的提高審計工作的相關收費。

結語

現代風險導向審計作為一種新的基本審計方法，在理論與實務中已經表現出了其科學性與有效性。為促進我國審計事業的健康蓬勃發展，提高審計質量和審計效率，我們應積極研究探討關于現代風險導向審計的基本理論與實務方法，在實踐中將高質量的現代風險導向審計結合我國及我國企業的實際情況逐步推廣，并且可以根據我國對現代風險導向審計方法的探究成果，對審計準則作出相應的修訂。