我國(guó)上市公司內(nèi)部控制存在的問(wèn)題及對(duì)策
——以長(zhǎng)生生物為例

王思展

（南京審計(jì)大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院，南京211815）

一、引言

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國(guó)上市公司也在不斷地發(fā)展進(jìn)步，然而，近年來(lái)長(zhǎng)生生物疫苗、樂(lè)視網(wǎng)等一系列事件牽扯出我國(guó)上市公司內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和發(fā)展產(chǎn)生了不良影響，也對(duì)整個(gè)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)秩序產(chǎn)生了危害。為了防止此類(lèi)情況發(fā)生、促進(jìn)上市公司經(jīng)濟(jì)健康有序發(fā)展，企業(yè)的內(nèi)控意識(shí)需要加強(qiáng)，內(nèi)部控制有效性需要得到更高的關(guān)注。雖然我國(guó)的上市公司大多建立了與內(nèi)部控制有關(guān)的制度和條例，但是很多上市公司仍然在內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)和執(zhí)行過(guò)程中存在問(wèn)題。

二、我國(guó)上市公司內(nèi)部控制披露情況

（一）內(nèi)部控制的概念

內(nèi)部控制是企業(yè)為了在特定環(huán)境下提高運(yùn)營(yíng)效率，使各種資源能夠及時(shí)獲得并且充分有效地使用，由此來(lái)實(shí)現(xiàn)既定的管理經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的系列措施與方法。

（二）我國(guó)上市公司內(nèi)部控制披露情況

根據(jù)2015—2017年滬深上市公司數(shù)量及內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告相關(guān)的數(shù)據(jù)和中國(guó)上市公司內(nèi)部控制白皮書(shū)，這三年披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司比例達(dá)到了90%以上，整體來(lái)看近幾年內(nèi)控的披露狀況較好。這三年上市公司內(nèi)部控制被評(píng)為整體有效的比例都在90%以上，分別達(dá)到了93.45%、90.92%、90.85%，說(shuō)明內(nèi)部控制得到了一定程度的重視。從上市公司整體情況來(lái)看，90%以上的公司不僅披露了內(nèi)部控制的相關(guān)狀況，而且在內(nèi)部控制方面能夠達(dá)到整體有效的水平，在內(nèi)控制度的設(shè)計(jì)和執(zhí)行方面比較有效，沒(méi)有出現(xiàn)重大或重要缺陷。2015年的內(nèi)控披露狀況比2016年、2017年要稍微好一點(diǎn)，但是我們應(yīng)當(dāng)關(guān)注的是，雖然這些企業(yè)內(nèi)部控制整體有效比例維持在一個(gè)較高的水平，但是2017年該比例相較于2015年、2016年有所下降，說(shuō)明越來(lái)越多的公司內(nèi)部控制存在不同程度的問(wèn)題和缺陷。

表1內(nèi)部控制披露情況

三、長(zhǎng)生生物內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

早在2016年和2017年長(zhǎng)生生物公司就曾發(fā)生百白破疫苗檢測(cè)不合格事件，加上之后發(fā)生的狂犬疫苗事件，由此牽扯出公司內(nèi)部控制存在的問(wèn)題。

（一）組織結(jié)構(gòu)不完善

這主要體現(xiàn)在小部分高層管理人員掌握著大部分的權(quán)力，長(zhǎng)生生物公司的董事長(zhǎng)同時(shí)也是長(zhǎng)生生物的財(cái)務(wù)總監(jiān)和總經(jīng)理，這種組織結(jié)構(gòu)存在明顯的漏洞，嚴(yán)重影響了董事會(huì)對(duì)經(jīng)理層、財(cái)務(wù)部門(mén)管理和制約的有效性，也難以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的有效執(zhí)行。長(zhǎng)生生物企業(yè)責(zé)任分配不合理的情況存在已久，在這種情況下，難以保證董事的獨(dú)立性。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估存在漏洞

疫苗與人們的安全息息相關(guān)，而且疫苗行業(yè)面臨著比較高的風(fēng)險(xiǎn)，因此無(wú)論是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，還是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)措施，都應(yīng)該有行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，從事疫苗生產(chǎn)的企業(yè)也應(yīng)當(dāng)制訂合理的制度和規(guī)范并嚴(yán)格遵守規(guī)范。長(zhǎng)生生物在公司的評(píng)述中談到疫苗行業(yè)是一個(gè)受到監(jiān)管部門(mén)和社會(huì)高度重視的行業(yè)，但由于其特殊性，無(wú)論是基于企業(yè)自身的風(fēng)險(xiǎn)情況還是行業(yè)整體的風(fēng)險(xiǎn)情況，很難事前完全控制疫苗的質(zhì)量安全。在這種情況下，長(zhǎng)生生物選擇豐富疫苗的種類(lèi)來(lái)降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，但是在社會(huì)群眾的意識(shí)里疫苗關(guān)乎人身安全，人們對(duì)疫苗行業(yè)的產(chǎn)品格外謹(jǐn)慎，往往會(huì)放大疫苗的風(fēng)險(xiǎn)，與疫苗產(chǎn)品相關(guān)的事故或是質(zhì)量問(wèn)題都可能會(huì)引起社會(huì)大眾和監(jiān)管部門(mén)的注意，一旦發(fā)生疫苗事故很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)致命的打擊。長(zhǎng)生生物公司既然意識(shí)到了該行業(yè)的高風(fēng)險(xiǎn)，本應(yīng)該制訂合理有效的措施對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、控制和應(yīng)對(duì)，然而長(zhǎng)生生物公司簡(jiǎn)單地認(rèn)為擴(kuò)大產(chǎn)品種類(lèi)、進(jìn)行產(chǎn)品組合就能降低風(fēng)險(xiǎn)，從根本上顯現(xiàn)出長(zhǎng)生生物風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估環(huán)節(jié)存在漏洞。

（三）信息披露不完整

根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書(shū)可以發(fā)現(xiàn)，長(zhǎng)生生物公司在披露百白破疫苗、狂犬疫苗問(wèn)題的相關(guān)情況上存在違規(guī)現(xiàn)象。無(wú)論是先前發(fā)生的百白破疫苗不合格事件，還是后來(lái)發(fā)生的狂犬疫苗事件，都暴露出公司內(nèi)控不符合要求，但在內(nèi)控自我評(píng)價(jià)報(bào)告中，長(zhǎng)生生物認(rèn)為自身不存在任何財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)內(nèi)部控制缺陷。長(zhǎng)生生物的一批百白破疫苗在2017年被抽查檢測(cè)為不合格，對(duì)于此事，公司召開(kāi)了會(huì)議討論如何應(yīng)對(duì)該事件，決定采取全面停產(chǎn)該疫苗，同時(shí)召回已申報(bào)的不合格疫苗。但是長(zhǎng)生生物并沒(méi)有如實(shí)披露該疫苗停產(chǎn)召回的相關(guān)信息，原因是其認(rèn)為2017年該疫苗的銷(xiāo)售收入僅占總收入極小的一部分，不會(huì)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生較大影響。然而事實(shí)是2017年公司銷(xiāo)售的百白破疫苗數(shù)量達(dá)到了307.10萬(wàn)份，數(shù)量較多且超過(guò)了銷(xiāo)售收入占最大比重在售商品的銷(xiāo)售量，因此，相關(guān)披露信息不能簡(jiǎn)單地一帶而過(guò)。公告以該疫苗的銷(xiāo)售收入在公司總銷(xiāo)售收入中的比例較小、不會(huì)影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況并且對(duì)人體安全不會(huì)產(chǎn)生危害為由，提出了一些誤導(dǎo)性陳述，避重就輕，沒(méi)有將該疫苗全面停產(chǎn)并召回的信息完整披露。由此可見(jiàn)，長(zhǎng)時(shí)間以來(lái)長(zhǎng)生生物對(duì)于信息的披露存在問(wèn)題。

四、長(zhǎng)生生物內(nèi)部控制存在問(wèn)題的原因

（一）企業(yè)忽視社會(huì)責(zé)任

長(zhǎng)生生物以生產(chǎn)疫苗、銷(xiāo)售疫苗為主要的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，更應(yīng)該時(shí)時(shí)刻刻牢記并履行企業(yè)的相關(guān)責(zé)任和義務(wù)，因?yàn)橐呙鐔?wèn)題關(guān)系人體安全，牽引著整個(gè)社會(huì)的注意，一旦出現(xiàn)問(wèn)題便會(huì)對(duì)社會(huì)產(chǎn)生巨大的不良影響。長(zhǎng)生生物公司兩年間接連發(fā)生百白破疫苗事件和狂犬疫苗事件，威脅人身安全，并給社會(huì)帶來(lái)了恐慌，從社會(huì)責(zé)任的角度來(lái)講長(zhǎng)生生物公司過(guò)于重視對(duì)利益的追求，而忽視了相應(yīng)的保證產(chǎn)品質(zhì)量、進(jìn)行安全生產(chǎn)的責(zé)任和義務(wù)。這種不負(fù)責(zé)任的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為使得企業(yè)在社會(huì)責(zé)任方面存在重大的內(nèi)部控制缺陷。從公司相關(guān)評(píng)述中可以看到管理層認(rèn)識(shí)到了行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，可是卻沒(méi)有充分的應(yīng)對(duì)措施，主觀上長(zhǎng)生生物公司忽視道德要求。由此可以看出長(zhǎng)生生物的做法既不符合社會(huì)責(zé)任要求，也不符合道德準(zhǔn)則要求。

（二）內(nèi)部控制環(huán)境薄弱

公司董事會(huì)結(jié)構(gòu)存在問(wèn)題，從長(zhǎng)生生物董事會(huì)結(jié)構(gòu)來(lái)看，長(zhǎng)生生物6名董事中有3人同時(shí)從事與管理層有關(guān)的職務(wù),也就是說(shuō)有一半的董事會(huì)成員同時(shí)從事或者介入管理層的職位，這樣的董事會(huì)結(jié)構(gòu)限制了長(zhǎng)生生物內(nèi)部控制的有效性。董事會(huì)主導(dǎo)公司的決策，在決策和監(jiān)督程序中扮演者重要角色，而長(zhǎng)生生物公司現(xiàn)有的董事會(huì)結(jié)構(gòu)使得管理、決策、監(jiān)督職責(zé)沒(méi)有合理分配，在這種情況下，董事會(huì)的監(jiān)督職能難以取得理想的效果，內(nèi)部控制失效的風(fēng)險(xiǎn)將進(jìn)一步增加。

（三）外部監(jiān)管力度不足

根據(jù)證監(jiān)會(huì)處罰公告，很多企業(yè)的內(nèi)部控制披露和內(nèi)部控制本身存在著問(wèn)題，有一些表面上被認(rèn)為內(nèi)部控制整體有效，也就是不存在重大的內(nèi)部控制問(wèn)題的企業(yè)，在短時(shí)間內(nèi)被曝出了與內(nèi)控相關(guān)的漏洞，甚至變成了內(nèi)控失效的狀況，長(zhǎng)生生物就是其中的一家。2016年和2017年都發(fā)生了長(zhǎng)生生物公司百白破疫苗被檢測(cè)不合格的事情，長(zhǎng)生生物認(rèn)為百白破疫苗的銷(xiāo)售收入占總收入比重較小，未達(dá)到深交所規(guī)定的10%，認(rèn)為自己不存在內(nèi)部控制問(wèn)題，但后來(lái)接連曝出的疫苗丑聞?wù)f明長(zhǎng)生內(nèi)控存在重大缺陷。這說(shuō)明對(duì)于長(zhǎng)生生物來(lái)說(shuō)外部監(jiān)管不足，而且還存在監(jiān)管的滯后性。

五、對(duì)我國(guó)上市公司內(nèi)部控制的啟示

（一）我國(guó)上市公司內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

1.內(nèi)部控制環(huán)境薄弱

在整理了相關(guān)資料和實(shí)際案例過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，許多企業(yè)內(nèi)部的組織架構(gòu)不完善，責(zé)任分配不合理，企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的職責(zé)劃分不明確，這樣就會(huì)出現(xiàn)監(jiān)事會(huì)形同虛設(shè)的情況，嚴(yán)重影響監(jiān)督工作的進(jìn)行，更糟糕的情況是，還有許多企業(yè)根本就沒(méi)有建立監(jiān)事會(huì)之類(lèi)的部門(mén)進(jìn)行監(jiān)督，使得董事會(huì)缺乏相應(yīng)的監(jiān)督。而且筆者在證監(jiān)會(huì)處罰公告中發(fā)現(xiàn)，有些企業(yè)的董事介入或同時(shí)從事與管理層有關(guān)的職位，雖然相關(guān)法律法規(guī)沒(méi)有禁止公司的董事同時(shí)從事與管理層相關(guān)的職務(wù)，但是從實(shí)際情況來(lái)看這種結(jié)構(gòu)無(wú)形中形成了決策、管理、監(jiān)督任務(wù)由少數(shù)人主導(dǎo)，使得上級(jí)對(duì)下級(jí)管理層難以實(shí)行監(jiān)督。

2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估失效

首先，我國(guó)許多企業(yè)不了解經(jīng)濟(jì)形式和市場(chǎng)形式盲目擴(kuò)張，沒(méi)有合理地評(píng)估自身的實(shí)力，也沒(méi)有做出合理的預(yù)期，企業(yè)目標(biāo)定的太高，難以獲得足夠的資金開(kāi)展活動(dòng)或者不能取得計(jì)劃的經(jīng)營(yíng)效果，導(dǎo)致企業(yè)陷入經(jīng)營(yíng)困境。其次，企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別出現(xiàn)問(wèn)題，很多上市公司為了擴(kuò)大市場(chǎng)份額，在沒(méi)有足夠評(píng)估新行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和自身承受風(fēng)險(xiǎn)能力的情況下，盲目擴(kuò)張，或是進(jìn)入新行業(yè)。再次，許多學(xué)者研究表明部分上市公司存在錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)方式，這一系列的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估失敗導(dǎo)致了內(nèi)部控制存在問(wèn)題和缺陷。

3.企業(yè)管理制度不完善

一方面，部分企業(yè)管理制度不夠完善，一般來(lái)說(shuō)，應(yīng)將授權(quán)交易、記錄交易和保管相關(guān)資產(chǎn)的責(zé)任分配給不同的人，這樣一個(gè)人的工作就可以對(duì)另一個(gè)人的工作進(jìn)行交叉檢查，但很多企業(yè)做不到這一點(diǎn)。另一方面，在很多企業(yè)都存在只有小部分人能參與企業(yè)的內(nèi)部控制過(guò)程和只有很少崗位有內(nèi)部控制的情況。

4.信息傳遞不及時(shí)

部分公司的信息化程度低，信息傳遞的渠道單一，不能及時(shí)使管理者了解與決策有關(guān)的信息，甚至出現(xiàn)信息傳遞不到管理者的情況。溝通不足也可能導(dǎo)致內(nèi)部控制失效，主要表現(xiàn)是橫向溝通和縱向溝通不充分。橫向溝通不足就會(huì)使得各方面的經(jīng)營(yíng)或是活動(dòng)都達(dá)不到理想的效果，為管理層獲得信息進(jìn)行溝通帶來(lái)了困難。另外，不同級(jí)別之間的縱向溝通也不充分，這是大部分公司都會(huì)出現(xiàn)的情況。

（二）對(duì)上市公司的建議

1.改善內(nèi)部控制環(huán)境

從內(nèi)部控制環(huán)境方面來(lái)看，企業(yè)要想有效實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制，首先要完善內(nèi)控的環(huán)境。建立合理的企業(yè)結(jié)構(gòu)并且能夠根據(jù)大環(huán)境的變化不斷彌補(bǔ)控制環(huán)境的漏洞是十分重要的，無(wú)論是企業(yè)內(nèi)部運(yùn)營(yíng)環(huán)境還是外部環(huán)境都不可能一成不變，這就需要企業(yè)管理人員能夠充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制是不可缺少的部分，能夠及時(shí)關(guān)注內(nèi)控制度和程序需要改進(jìn)的方面。如果長(zhǎng)生生物公司能夠建立合理嚴(yán)格的企業(yè)組織架構(gòu)和治理結(jié)構(gòu)，那么像疫苗事件這樣的重大問(wèn)題發(fā)生的可能性將大大降低。另外，需要注意的是不同職責(zé)、各種管理行為得到約束和監(jiān)督，防止管理由一人主導(dǎo)。

2.提高風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的水平

從風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面來(lái)看，企業(yè)的目標(biāo)是一個(gè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的基礎(chǔ)，如果未分析企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)而把目標(biāo)定的太高，說(shuō)明企業(yè)內(nèi)部控制存在問(wèn)題，無(wú)疑會(huì)給企業(yè)帶來(lái)更大的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)包括內(nèi)部經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化、新員工、新的或經(jīng)過(guò)改進(jìn)的信息系統(tǒng)、業(yè)務(wù)的快速擴(kuò)張、新的商業(yè)模式、產(chǎn)品或活動(dòng)以及企業(yè)重組。企業(yè)的外部風(fēng)險(xiǎn)有監(jiān)管或市場(chǎng)環(huán)境的變化、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的出現(xiàn)和發(fā)現(xiàn)、新科技和法律法規(guī)的調(diào)整，無(wú)論是內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)還是外部風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)管理層都應(yīng)該建立科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和應(yīng)對(duì)程序，以便于管理層可以時(shí)刻關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)和變化，做出適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施。

3.加強(qiáng)內(nèi)部控制活動(dòng)

從控制活動(dòng)方面來(lái)看，制訂一系列與會(huì)計(jì)和資產(chǎn)相關(guān)的控制制度并按計(jì)劃執(zhí)行是保證有效控制活動(dòng)的基礎(chǔ)。這些制度包括職責(zé)分離制度、獨(dú)立檢查制度、績(jī)效評(píng)估制度、訪(fǎng)問(wèn)授權(quán)制度。職責(zé)分離是指不能由同一個(gè)人同時(shí)負(fù)責(zé)授權(quán)交易、記錄交易和保管資產(chǎn)，可以減少任何個(gè)人在正常履行職責(zé)過(guò)程中犯下錯(cuò)誤或者有欺詐行為。獨(dú)立檢查制度，獨(dú)立檢查可以保持資產(chǎn)的可靠性，也可以驗(yàn)證其他人執(zhí)行任務(wù)的效果。及時(shí)、適當(dāng)?shù)卦u(píng)估財(cái)務(wù)績(jī)效，比如實(shí)際執(zhí)行情況與預(yù)算執(zhí)行情況、實(shí)際執(zhí)行情況與以前各時(shí)期執(zhí)行情況的比較，財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息的比較。對(duì)資產(chǎn)和記錄的訪(fǎng)問(wèn)需要經(jīng)過(guò)授權(quán)，定期計(jì)算和比較實(shí)際資產(chǎn)與會(huì)計(jì)賬簿中所列的數(shù)額。

4.建立科學(xué)有效的信息和溝通體系

從信息和溝通方面來(lái)看，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)建立科學(xué)有效的信息和溝通體系，保證信息和溝通渠道的開(kāi)放性。通過(guò)有效的信息溝通體系和全方面、多形式的信息溝通渠道，可以為管理層做出決策提供充足的支持信息，同時(shí)也保證了決策的合理性，防止管理層獨(dú)斷專(zhuān)行和舞弊行為。

5.保證監(jiān)控活動(dòng)的連續(xù)性

從監(jiān)控活動(dòng)方面來(lái)看，有效的監(jiān)督主要方法如下。首先，為了確保各層級(jí)的監(jiān)督工作能夠順利、科學(xué)地進(jìn)行，還需要在治理層、董事會(huì)、管理層及其他監(jiān)督人員之間建立權(quán)力制約機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制。其次，設(shè)計(jì)合理有效的執(zhí)行監(jiān)督政策和程序。監(jiān)督不是一成不變的靜態(tài)的活動(dòng)，而是需要持續(xù)監(jiān)督。第一個(gè)環(huán)節(jié)需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行排序，第二個(gè)環(huán)節(jié)是對(duì)有關(guān)信息進(jìn)行識(shí)別，最后一個(gè)環(huán)節(jié)是實(shí)施合理的監(jiān)督工作。在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的過(guò)程中，企業(yè)應(yīng)該設(shè)置監(jiān)督制度和程序來(lái)監(jiān)督管理活動(dòng)以及工作人員生產(chǎn)活動(dòng)的合理性，及時(shí)發(fā)現(xiàn)漏洞和問(wèn)題。再次，及時(shí)評(píng)估監(jiān)督程序，及時(shí)匯報(bào)監(jiān)督的結(jié)果，監(jiān)督程序也要隨著監(jiān)督過(guò)程的推進(jìn)不斷進(jìn)行相應(yīng)的評(píng)測(cè)和改善。在這個(gè)過(guò)程中，需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的重要性進(jìn)行排序來(lái)確定哪些風(fēng)險(xiǎn)需要應(yīng)對(duì)、怎樣應(yīng)對(duì)，根據(jù)排序的結(jié)果向管理層報(bào)告監(jiān)督的結(jié)果。如果通過(guò)監(jiān)督及時(shí)地發(fā)現(xiàn)比較重大的問(wèn)題，那么還應(yīng)該向最高管理層和治理層反映。管理層應(yīng)該對(duì)內(nèi)部控制中發(fā)現(xiàn)的可能影響公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的重大問(wèn)題給予足夠的關(guān)注，并采取措施修補(bǔ)漏洞。