關于增值稅加計抵減政策的應用

黃金鳳（中國石化集團共享服務有限公司揚州服務部）

■ 加計抵減政策要點的研究解讀

（一）加計抵減政策的適用范圍及條件

1.出臺加計抵減政策的背景

2019 年進行增值稅稅率調整，6%一檔保持不變，在16%、10%兩檔稅率同時下調的情況下，適用6%稅率的生產、生活性服務業納稅人，因進項稅額減少稅負可能出現上升。要確保所有行業稅負只減不增，財政部和稅務總局確定對生產、生活性服務業適用進項稅額加計抵減10%的政策。

2.加計抵減的政策

《關于深化增值稅改革有關政策的公告》2019 年39 號文中規定，自2019 年4 月1 日至2021 年12 月31 日，允許生產、生活性服務業納稅人按照當期可抵扣進項稅額加計10%，抵減應納稅額（以下稱加計抵減政策）。《關于明確生活性服務業增值稅加計抵減政策的公告》2019 年87 號文中規定，2019 年10 月1 日至2021 年12 月31 日，允許生活性服務業納稅人按照當期可抵扣進項稅額加計15%，抵減應納稅額（以下稱加計抵減15%政策）。

3.適用加計抵減政策須滿足的條件

（1）行業要求。提供郵政服務、電信服務、現代服務、生活服務（以下稱四項服務）的納稅人。四項服務的具體范圍按照《銷售服務、無形資產、不動產注釋》（財稅〔2016〕36 號）執行。（2）銷售額要求。提供四項服務取得的銷售額占全部銷售額的比重超過50%。2019 年4 月1 日后設立的納稅人，自設立之日起3 個月的銷售額符合上述規定條件的，自登記為一般納稅人之日起適用加計抵減政策。

（二）加計抵減政策不適用的范圍

小規模納稅人、不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額、簡易計稅方法的應納稅額和增值稅一般納稅人出口貨物勞務、發生跨境應稅行為都是不可以享受增值稅加計抵減政策。

（三）有關加計抵減政策幾個注意點

（1）計提加計抵減額的依據不是當期全部的進項稅額，而是當期可抵扣進項稅額，生產性納稅人適用的比例為10%，生活性納稅人適用的比例為15%。（2）當期如果發生了進項稅額轉出，須進行期調減已計提的加計抵減額。（3）在當期留抵的情況下，須按可抵扣進項稅額計提加計抵減額，該加計抵減額余額可留著下期進行抵扣。如果這時納稅人未進行計提的加計抵減額，還可以在后期一并計提。（4）按規定可以享受加計抵減政策的納稅人，2019 年4 月1 日后還可以按照現有流程在增值稅發票選擇確認平臺進行勾選確認或者掃描認證紙質發票。（5）納稅人確定適用加計抵減政策后，當年內不再調整。下一個自然年度，再按照上一年的實際情況重新計算確定是否適用加計抵減政策。

■ 增值稅的加計抵減與加計扣除政策比較

（一）適用范圍不同

加計抵減適用于提供郵政服務、電信服務、現代服務、生活服務四項服務銷售額的比重超過50%的一般納稅人，加計抵減15%政策僅適用于生活服務業納稅人；加計扣除用于農產品進項抵扣。

（二）加計對象不同

加計抵減加計的是當期可抵扣進項稅額；加計扣除加計的是當期領用農產品用于生產加工13%稅率貨物時可加計扣除。

（三）加計比例不同

加計抵減是按照當期可抵扣進項稅額的10%計提；加計扣除按照當期生產領用農產品金額的1%計算。

（四）抵減/扣除方式不同

加計抵減直接抵減應納稅額；加計扣除加計扣除的是進項稅額。

（五）申報表填報不同

加計抵減填報《增值稅納稅申報表附列資料（四）》6 ～8列；加計扣除填報《增值稅納稅申報表附列資料（二）》8a 欄，加計扣除農產品進項稅額。

（六）其他方面

（1）符合加計抵減政策的生產或生活服務業納稅人，在第一次確認加計抵減政策時，需要通過電子申報端、電子稅務局或前往辦稅服務廳提交《適用加計抵減政策的聲明》，而加計扣除不用；（2）加計抵減政策2021 年12 月31 日到期，加計扣除沒有規定期限。（3）相同點是兩者都需要單獨核算，加計抵減需要單獨核算加計抵減額的計提，抵減，調減，結余等變化；加計扣除需要分別核算用于13%稅率貨物和用于生產或委托受托加工其他貨物服務的農產品進項稅額。（4）符合條件的加計扣除和加計抵減可同時適用。

■ 加計抵減列入政府補助的原由

（一）“其他收益”科目的來源及適用范圍

2017年5月10日，財政部修訂發布了《企業會計準則第16號--政府補助》，“其他收益”是本次修訂新增的一個損益類會計科目，自2017 年6 月12 日起施行。“其他收益”專門用于核算與企業日常活動相關、但不宜確認收入或沖減成本費用的政府補助。該科目屬于損益類科目，參與營業利潤計算，影響企業利潤總額，且不符合不征稅收入條件，應當按規定繳納企業所得稅。

（二）加計抵減列支“其他收益”的解說

稅務總局明確加計抵減是一項稅收優惠，但并不屬于直接減免，而是硬生生的按當期允許抵扣進項稅額的10%抵減應納稅額，那就相當于是政府補助。那么又是怎么與企業日常活動有關呢？企業增值稅銷項稅額、進項稅額的計算與企業收入、購進等日常活動密切相關，加計抵減額的計算和使用與企業增值稅計算密切相關，且不是偶然發生的，每個月都需要進行計算和使用，應當屬于與企業日常活動有關。從而得出加計抵減是一項政府補助，與企業日常活動有關，且并不是用于沖減相關成本費用，應當按照經濟業務實質，計入“其他收益”。

■ 加計抵減政策的應用建議

（一）加計抵減的賬務處理

（1）符合加計抵減的企業，每月計算出應當加計抵減的增值稅稅額，賬務處理如下：

借：應交稅費-加計抵減增值稅額-計提

貸：遞延收益

（2）已抵減的進項稅，出現轉出情況時，調減加計抵減增值稅稅額

借：遞延收益

貸：應交稅費-加計抵減增值稅額-調減

（3）月末或者次月繳納時計算出可以實際抵減的加計抵減增值稅稅額的會計處理（我們建議最好月末處理）：

借：應交稅費-未交增值稅-本年轉入數（反記賬）

貸：應交稅費-加計抵減增值稅額-抵減

同時按照此數據

借：遞延收益

貸：其他收益

這樣的賬務處理方法的好處是：加計抵減增值稅科目反映了應計提、調減、抵減、結余的全貌，期末余額為下期繼續抵減的數額。

（二）增值稅相關報表的建議

BC31 表（應交增值稅消費稅明細表），應增加一個欄目：加計抵減增值稅，反映計提、調減、抵減和結余的情況，這時未交增值稅本期轉入數取數邏輯為：轉出未交增值稅-加計抵減增值稅（抵減）。或者只單獨設置一行加計抵減增值稅實際抵減數，也可以用這個邏輯，如果增加了這個欄目，BC30 表（應上繳應彌補款項明細表）按照BC31 的數據取到應上繳應彌補款項明細表就沒有問題。如果不增加這個欄目，未交增值稅就=表間轉出未交增值稅-科目加計抵減增值稅-抵減，BC30 也是這樣的取數。

■ 加計抵減政策應用舉例說明

某企業主要是從事房屋租賃收入、土地出租收入以及物業管理費收入，屬于現代服務中的租賃服務。該企業從2019 年4 月開始適用加計抵減政策，4 月銷項100 萬元，進項稅額300 萬元。

（1）4 月應交增值稅＝100-300 ＝-200（萬元），留抵進項＝200 萬元

（2）當月計提加計抵減300×10%＝30（萬元），期末加計

抵減余額30 萬元

情形一：假定2019 年5 月銷項稅額900 萬元，進項稅額400萬元，進項稅額轉出100 萬元

第一步：計算正常應納稅額

“正常”應納稅額＝900-（400-100）-200 ＝400（萬元）

第二步：計算當期可抵減加計抵減額

（1）當期計提加計抵減額＝400×10%＝40（萬元）

（2）當期調減加計抵減額＝100×10%＝10（萬元）

（3）當期可抵減加計抵減額＝30 ＋40－10 ＝60（萬元）

第三步：計算“實際”應納稅額

應納稅額＝340 萬元

情形二：假定2019 年5 月銷項稅額540 萬元，進項稅額400萬元，進項稅額轉出100 萬元

第一步：計算正常應納稅額

“正常”應納稅額＝540-（400-100）-200 ＝40（萬元）

第二步：計算當期可抵減加計抵減額

（1）當期計提加計抵減額＝400×10%＝40（萬元）

（2）當期調減加計抵減額＝100×10%＝10（萬元）

（3）當期可抵減加計抵減額＝30 ＋40-10 ＝60（萬元）

第三步：計算“實際”應納稅額

應納稅額＝0

當期實際加計抵減額＝40 萬元

期末加計抵減額余額＝20 萬元

情形三：假定2019 年5 月銷項稅額480 萬元，進項稅額400萬元，進項稅額轉出100 萬元

第一步：計算正常應納稅額

“正常”應納稅額＝480-（400-100）-200 ＝-20（萬元），

第二步：計算當期可抵減加計抵減額

（1）當期計提加計抵減額＝400×10%＝40（萬元）

（2）當期調減加計抵減額＝100×10%＝10（萬元）

（3）當期可抵減加計抵減額＝30 ＋40-10 ＝60（萬元）

第三步：計算”實際”應納稅額

應納稅額＝0，留抵進項20 萬元

當期實際加計抵減額＝0

期末加計抵減額余額＝60 萬元

企業在確定適用的加計抵減政策后，在一個會計年度內不可調整，企業應根據自身實際，綜合考慮增稅稅加計抵減政策與企業所得稅相關稅收優惠政策的配套實施，充分享受減稅降費政策。