會計師事務所審計失敗案例及啟示研究

(上海大學 上海 201800)

近年來，許多公司的舞弊案件引起了人們對行業和審計事務所特別是上市公司財務舞弊的關注。審計失敗的主要原因是會計師事務所履行職責不到位，被審計單位自身存在舞弊行為。審計失敗會產生的影響十分廣泛。首先，會計師事務所和注冊會計師必須受到中國證監會的處罰，這會導致公眾降低對他們的信心。其次，它們會導致投資者對被審計單位失去信心，使被控制實體難以吸引投資。此外，它們還會擾亂整個資本市場的有序運行。檢查審計失敗的原因，分析審計失敗的原因，有助于會計師事務所的良好發展，警示公司加強內部管理，平衡證券市場。

一、審計風險

(一)公司特征。金亞科技全稱成都金亞科技股份有限公司，成立于2000年，占地50余畝，注冊資金1.1億元，主營數字電視設備的硬件、軟件產品的研發、生產以及銷售業務。2009年10月成功登陸深交所創業板，曾是中國數字電視產業十大自主品牌、四川省質量AA級認證企業。

金亞科技自身特點與行業特點高度融合，對其的分析可以在一定程度上解釋行業特點，如(1)資金需求高，研發成本高。虧損問題大多是由于研發成本高，尚未達到市場效果。(2)公司規模小，面臨市場競爭激勵，產品更新效益下降。(3)在并購過程中，由于并購過程中信息披露違規而導致對天象互動的調查，揭示其試圖通過并購來擴大企業和產業鏈的范圍。(4)舞弊的全過程和發展符合這個行業的特點，除了涉嫌關聯方交易舞弊和并購信息披露問題外，還有虛構利潤等行為。

(二)主營業務萎縮。在經濟減速和產業結構調整的壓力下，數字產業已不再是快速增長的趨勢，開始進入穩定甚至下降的發展區間。金亞科技自2011年起凈利潤開始不斷下降，直至2013年出現了1.21億元的巨額虧損。面對巨額虧損，金亞科技存在舞弊的動機和壓力，可能導致其信息披露問題。

(三)海外并購不順。金亞科技并購時前期調研不足，未對整體經濟環境、行業發展前景、被收購方的經營狀況有準確專業的預測和把握，是很容易引發收購失敗的，收購失敗又會引發一系列資金短缺，收入造假等問題，增大了上市公司舞弊的可能性。

二、舞弊手段

在2014年調整前的財務報表中，財務報表為34523.39萬元，但調整后只有12427.85萬元，調整比例為64%。調整了超過2.2億元的金額。結合當年的經營情況來看，在2014年的金亞科技財務報表中，超過一半的資金是虛構的。對于這筆巨額資金，金亞科技解釋稱其原因是大股東占用資金。實際上，秉持著職業懷疑的態度，可以從以下兩個方面來識別審計風險。

(一)比較貨幣資金與短期借款。2014年，金亞科技提交的財務報表顯示，公司期末現金資本總額為3.45億元，上一年度甚至達到5億元。這種異常情況的出現，一般會伴隨著財務造假，這將表明金亞科技的貨幣資金的真實性存疑。與常規情況相反，金亞科技短期貸款金額巨大，但其現金流卻反常識的也很充裕。審計師可能根據這一點假定貨幣資金的存在認定存在重大錯報風險。

(二)貨幣資金的構成存在疑點。根據相關資料，金亞科技的貨幣資金構成也存在疑問，由于金亞科技有4000萬元和3500萬元兩筆受限資金，是招商銀行成都分行開具的信用證，受益人是成都國通信息產業有限公司。信用證通常用于國際交易，而參與該交易的兩家公司位于同一城市，因此可以懷疑其貨幣資金存在審計風險。此外，信用證交易不接受貨物交付作為付款條件，這表明這兩項資金沒有實物交易的支持，更為關聯方舞弊的發生增加了一份可能性。

三、事務所審計過程與檢查風險

(一)未保持職業審慎。通過一系列數據和現象可知，金亞科技內控不規范等現狀在立信承接業務之時就頗為顯著。在整個審計過程中，注冊會計師都應做到保持職業審慎。然而在發生一系列行業不景氣、并購失敗后，立信仍繼續承接其審計業務。連續四年對金亞科技年度財務報表進行審計的立信會計師事務所在職業審慎方面存在嚴重不足，甚至涉嫌配合上市公司舞弊。

(二)審計程序設計與執行不力。檢查風險取決于審計程序設計的合理性和執行的有效性。而立信對金亞科技的審計程序無論是設計、執行、還是替代程序的安排都存在不足。虛構的貨幣資金和預付賬款只需要按照審計準則實施銀行函證和預付賬款函證即可發現，而立信會計事務所并未披露這一情況。

四、總結

報表層次的重大錯報風險很大程度上與財務報表整體相關，進而能影響多項認定，注冊會計師應針對報表層次的重大錯報風險確定總體應對措施。

(一)保持職業懷疑。立信在對金亞科技的審計過程中，在審計業務承接階段、審計計劃以及審計程序實施階段等很多方面都未保持職業懷疑的態度。其連續六年承接金亞科技年報審計業務的行為對獨立性也造成了一定程度的影響。應強調保持職業懷疑的必要性，對可能存在的錯誤和舞弊采取謹慎態度。金亞科技的造假手段似乎并不十分成熟，通過簡單的函證及替代程序就能發現問題。而立信卻未能發現如此大額、明顯的舞弊行為，不得不說與其職業懷疑的缺失存在一定關系。

(二)加強督導。事務所可以建立一個在任員工資料庫，在某項目審計團隊成立之初，挑選業務能力強的項目經理，項目經理在挑選團隊成員時利用雙選的原則，通過員工資料庫在公司內部挑選成員。其次，各分所、各審計項目組相互審核審計底稿，減少出錯情況，相互學習。最后，合伙人不限定具體分所，可以定期輪換到不同分所任職。

(三)增加審計程序的不可預見性。被審計單位特別是管理層的工作人員如果熟悉會計師的日常審計工作，就可以采取措施對抗審計，掩蓋財務報表舞弊。金亞科技由立信會計師事務所的鄒軍梅、程進注冊會計師連續審計多年，管理層很有可能熟悉其審計思路。在此情況下，應加強審計思路的不可預見性。

(四)針對認定層次審計風險的進一步審計程序。金亞科技虛構資金的手段并不高明，立信卻未能發現其在貨幣資金上的巨額造假，表明立信沒有認真履行其職責，進行必要的審計程序。通過比較銀行回函和公司財務報表關于貨幣資金金額的記載存在的差異后，審計人員可以做出企業虛構貨幣資金的推測。

五、啟示

通過案例分析可以總結出如下啟示：舞弊具有行業特征，對行業進行分析可以概括舞弊的類型、手段、審計風險和其他欺詐特征。會計師事務所在執行工作中應對計算機通信電子設備制造業等舞弊高發領域保持警惕，提高對該類行業上市公司審計風險的警惕意識，降低檢查風險水平，重點關注高頻舞弊類型和手段，總結舞弊特點，在審計資源有限的情況下提高審計效率、降低審計風險。